【正文】 稅并行的弊端突出了?！　〉矌硪恍┴?fù)面問題?！　?yīng)該說在確立此種分立模式的當(dāng)初，即自80年代改革開放以來，為吸引外資以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，對外資企業(yè)采取有別于內(nèi)資企業(yè)的稅收政策，實(shí)踐證明是有必要的。這也是我們這個禮儀之邦的文化，給我們塑造的這個姿態(tài)。而要吸引外資，必須制定十分優(yōu)秀的稅收優(yōu)惠政策。但我國開征的比較晚，直到1980年才出臺第一部涉及“合資經(jīng)營企業(yè)”的企業(yè)所得稅法。這有點(diǎn)枯燥，希望朋友們能扛住。所以，搞好納稅籌劃的前提條件之一，就是掌握國家稅收法律條款及其精神。但在實(shí)務(wù)中，產(chǎn)品大都有批發(fā)價和零售價，并且還可以根據(jù)批量大小，確定不同的價格。　　針對這兩個案例，我們需要說明三點(diǎn)：　　一是，交易價格會影響兩個公司的企業(yè)所得稅，拉長企業(yè)杠桿后，生產(chǎn)企業(yè)以多少價款把產(chǎn)品賣給銷售公司，才能保證兩個企業(yè)都不虧損，是需要算一算的?！　〉诙追桨傅牟僮麟y度在于：內(nèi)部核算——也就是這些名義上分配的廣告費(fèi)用，最后到底由哪一個公司來承擔(dān)，應(yīng)該有個說法?！　”热纾莻€主力公司的年銷售額35000萬元，那么它與媒體或廣告公司簽訂的廣告合同額度，就應(yīng)該控制在5250萬元（3500015%）以下，以免發(fā)生“不允許當(dāng)年在稅前扣除”的超標(biāo)費(fèi)用。節(jié)稅效果是：（375015%）稅款，現(xiàn)在不用墊付了。9000萬元的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在兩個公司分配：主力公司承擔(dān)4400萬元，銷售公司承擔(dān)4600萬元。其中的一個主力公司（是高科技企業(yè)，享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率），年銷售額35000萬元，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)卻發(fā)生了9000萬元?！　∵@是一個通常現(xiàn)象，超比例執(zhí)行——在我們的節(jié)稅方案上企業(yè)進(jìn)一步節(jié)稅；相信還有更狠的企業(yè)——比如把交易總額定為19500萬元甚至更接近20000萬元?！　∵@個節(jié)稅技巧適用于業(yè)務(wù)招待費(fèi)按發(fā)生額的60%報(bào)銷入賬后，又超出銷售額5‰的企業(yè)?！　∵@樣，在整個利益集團(tuán)的利潤總額不變的情況下，業(yè)務(wù)招待費(fèi)就以兩家企業(yè)的銷售收入為依據(jù)計(jì)算扣除限額，計(jì)算結(jié)果如下：　　生產(chǎn)企業(yè)：　　在稅法上，按招待費(fèi)用發(fā)生額的60%報(bào)銷的部分為：16060%＝96（萬元）和160萬比較，超過64萬元；　　按銷售收入的5‰進(jìn)入稅前扣除的部分，即最高限額為：180005‰＝90（萬元）　　和96萬元比較，但稅法只認(rèn)90萬元，超標(biāo)6萬元（9690）?！　　袄L企業(yè)杠桿”是一種節(jié)稅技巧，也就是“拆分企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)”，即通過分設(shè)企業(yè)來增加扣除限額的計(jì)算基數(shù)，從而增加業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除額度，減輕企業(yè)稅負(fù)。調(diào)整數(shù)據(jù)計(jì)算如下：　　按業(yè)務(wù)招待費(fèi)發(fā)生額的，稅法上60%報(bào)銷的部分為：33060%＝198（萬元）　　按銷售收入的5‰進(jìn)入稅前扣除的部分，即最高限額為：200005‰＝100（萬元）　　招待費(fèi)用平時報(bào)銷了330萬元，但稅法只認(rèn)100萬元，超標(biāo)230萬元（330100）?！　∫阅衬曩Y料為證：年銷售收入20000萬元，當(dāng)年發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)330萬元。通俗地說就是：要么提高收入，要么分解費(fèi)用?！　∑髽I(yè)所得稅條例第四十三條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。這就像我們幫單位出差，在差旅費(fèi)報(bào)銷范圍和標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)的，回來后單位給你報(bào)銷；超過標(biāo)準(zhǔn)的，回家報(bào)銷。新企業(yè)所得稅與納稅策劃新企業(yè)所得稅的立法背景開場白：拍案說納稅籌劃——限制性費(fèi)用納稅籌劃　　我們把在企業(yè)所得稅稅前扣除的費(fèi)用，分為限制性費(fèi)用和非限制性費(fèi)用?！　∷^非限制性費(fèi)用，就是國家稅法沒有制定具體支出標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用；或者說，只要企業(yè)的財(cái)務(wù)制度允許，可以全部在稅前列支的費(fèi)用。 　　第四十四條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這也是限制性費(fèi)用最基本的節(jié)稅思路。業(yè)務(wù)招待費(fèi)的60%‰（33060%247。　　超標(biāo)部分應(yīng)交納企業(yè)所得稅為：23025%＝（萬元）　　費(fèi)用超標(biāo)的原因是企業(yè)的收入“低”，如果收入基數(shù)提高了，那么費(fèi)用的扣除額也就高了?！　∥覀兊淖稍兘ㄗh是：將企業(yè)的銷售部門分離出去，成立一個獨(dú)立核算的銷售公司。總超標(biāo)64+6＝70萬元　　超標(biāo)部分應(yīng)交納企業(yè)所得稅為：7025%＝（萬元）　　銷售公司：　　按招待費(fèi)用發(fā)生額的60%報(bào)銷的部分為：17060%＝102（萬元）　　二者相比，超標(biāo)170102＝68萬元，　　再按銷售收入的5‰計(jì)算進(jìn)入稅前扣除的部分，即最高限額為：200005‰＝100（萬元　　招待費(fèi)用按稅法規(guī)定稅前報(bào)銷了102萬元，但稅法只認(rèn)100萬元，超標(biāo)2萬元（102100）。超出5‰的限制，才需要增加銷售額來增加費(fèi)用扣除基數(shù)；如果報(bào)銷入賬后的業(yè)務(wù)招待費(fèi)沒有超過5‰的限制，說明企業(yè)的銷售額還有富余，就不需要增加銷售額了，這一招也就不好使了。企業(yè)是經(jīng)濟(jì)動物，可以理解，只要他們不用犯法的方式謀取國家稅款，就是把這個“企業(yè)杠桿”拉出第三節(jié)來，也屬于正常的謀利行為。依據(jù)稅法“廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)”只能按銷售總額15%在稅前列支的規(guī)定（余下的費(fèi)用無限期往以后年度遞延），這個公司當(dāng)年只有5250萬元（3500015%）能在稅前列支，3750萬元（90005250）當(dāng)年產(chǎn)生不了抵稅作用，（375015%），這不劃算。在總體利益不變的情況下，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)就以兩家企業(yè)的銷售收入為依據(jù)計(jì)算扣除限額，計(jì)算結(jié)果如下：　　主力公司：　　廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的發(fā)生額為4400萬元，而扣除限額為：3000015%＝4500（萬元）　　不超標(biāo)，指標(biāo)還富余100萬元（45004400），4400萬元可以全部在稅前列支?！　」?jié)稅方案二：分散廣告費(fèi)用　　這個醫(yī)藥集團(tuán)有很多公司，其中的一些公司很少發(fā)生廣告費(fèi)用，而且他們的廣告大都是讓集團(tuán)整體受益，集團(tuán)下屬公司中的一些廣告支出“大戶”早就心有不平。　　余下的3750萬元（90005250）廣告費(fèi)用，尚需25000萬元（3750247。董事會要拍板，財(cái)務(wù)人員要出制度，其中的工作量也不是個小數(shù)。如果一方虧損一方盈利，那虧損一方的虧損額就產(chǎn)生不了抵稅作用，盈利的一方則必須多交企業(yè)所得稅。所以，生產(chǎn)企業(yè)和銷售公司確定交易價格有很大的籌劃空間。兩稅合并后新出臺的企業(yè)所得稅稅法，就是一部重要的法律?！　∧壳?，世界各國普遍開征的稅種主要有三類，即商品稅、所得稅和財(cái)產(chǎn)稅?！　⌒露惙ǖ牧⒎ū尘?，可以用“一國兩制、急需統(tǒng)一”來形容?！　。?）禮儀之邦的姿態(tài)?！　。?）國家發(fā)展的規(guī)律?！　⊥赓Y企業(yè)所得稅制度的統(tǒng)一適應(yīng)了中國對外開放擴(kuò)大的需要，對于促進(jìn)中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、增加財(cái)政收入，具有積極的作用。比如虛假資質(zhì)，逃稅等。此種對內(nèi)資、外資企業(yè)采取不同的稅收政策本身所具有的弊端卻不斷顯現(xiàn)出來，嚴(yán)重影響了統(tǒng)一、規(guī)范、公平競爭的市場環(huán)境的建立，這些弊端可簡要?dú)w納如下：　　1）內(nèi)外資企業(yè)稅負(fù)差異巨大，以致削弱內(nèi)資企業(yè)競爭力、危及內(nèi)資企業(yè)生存?！　?）普惠制稅收優(yōu)惠政策影響我國利用外資結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。也就是降低門檻，引我所需?！　　　?0世紀(jì)70年代末至80年代初，我們?yōu)榱诉m應(yīng)中國對外開放、利用外資的需要，財(cái)稅部門提出了對外資企業(yè)征收所得稅的建議，并得到了中共中央、國務(wù)院和全國人民代表大會的批準(zhǔn)?！　‰S著中國對外開放政策的進(jìn)一步貫徹和利用外資的發(fā)展，為了解決中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法和外國企業(yè)所得稅法與形勢的發(fā)展不相適應(yīng)的矛盾，1991年4月9日，第七屆全國人民代表大會第四次會議將中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法與外國企業(yè)所得稅法合并，制定了《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，同日以中華人民共和國主席令公布，自同年7月1日起施行。承包制的推行雖然對于調(diào)動企業(yè)的積極性有一定的激勵效應(yīng)，但是同時不可避免地出現(xiàn)了爭基數(shù)、吵比例、包盈不包虧、企業(yè)搞短期行為、國家稅收收入下降和國民收入分配過分向企業(yè)和個人傾斜等弊端。這一建議得到了中共中央、國務(wù)院的批準(zhǔn)。一般企業(yè)適用33%的稅率，微利企業(yè)暫時適用27%或者18%的稅率，金融、保險(xiǎn)企業(yè)暫時適用55%的稅率（1997年以后降為33%）。外資企業(yè)掌握技術(shù)優(yōu)勢，再享受稅收優(yōu)惠，這就把我們的內(nèi)資企業(yè)置于不平等的競爭位置。 　　2001年3月15日，第九屆全國人民代表大會第四次會議批準(zhǔn)了《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十個五年計(jì)劃綱要》，其中再次明確提出統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅。郭廣昌代表連續(xù)3年提出兩法合并的議案?！　?006年3月14日，第十屆全國人民代表大會第四次會議批準(zhǔn)了《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃綱要》，其中提出統(tǒng)一各類企業(yè)稅收制度?！　?006年12月29日，第十屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第二十五次會議經(jīng)過審議決定，將《中華人民共和國企業(yè)所得稅法（草案）》提請2007年3月召開的第十屆全國人民代表大會第五次會議審議。新稅法對原有的企業(yè)所得稅制度和相關(guān)政策進(jìn)行了重大調(diào)整。新企業(yè)所得稅法在打破依身份不同界定納稅人的基礎(chǔ)上，同時要求實(shí)行匯總納稅，即實(shí)行法人稅制為原則?！　?）最后鑒于港澳臺地區(qū)的特殊性，新企業(yè)所得稅法把在港澳臺地區(qū)登記注冊的企業(yè)視同在我國境外登記注冊的企業(yè)?！　?）關(guān)于稅前扣除，新企業(yè)所得稅法統(tǒng)一內(nèi)、外資企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出扣除政策：比如工資支出、捐贈支出、研發(fā)費(fèi)用、廣告費(fèi)，以及企業(yè)實(shí)際發(fā)生的有關(guān)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)和存貨等方面的支出扣除作了統(tǒng)一的規(guī)定。同時明確了年度利潤總額是指：企業(yè)按照國家統(tǒng)一會計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會計(jì)利潤。 　　廣告費(fèi)支出扣除比例的變化　　對于內(nèi)資企業(yè)廣告費(fèi)支出是分類別不同區(qū)分的。 　　新企業(yè)所得稅中將廣告費(fèi)用的扣除規(guī)定在按年度實(shí)際發(fā)生的符合條件的廣告支出， 不超過當(dāng)年銷售 （ 營業(yè) ）收入 15%（ 含 ） 的部分準(zhǔn)予扣除， 超過部分準(zhǔn)予在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。新企業(yè)所得稅中不再鼓勵企業(yè)多發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)用，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，只能按實(shí)際發(fā)生額的 60% 扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰，也縮小了企業(yè)在業(yè)務(wù)招待費(fèi)上動腦筋的空間?！　⊙邪l(fā)費(fèi)用的扣除變化　　在研發(fā)費(fèi)用的扣除上，新企業(yè)所得稅規(guī)定實(shí)行100% 扣除基礎(chǔ)上，按研究開發(fā)費(fèi)用的 50% 加計(jì)扣除，相比與舊企業(yè)所得稅法“研發(fā)費(fèi)用據(jù)實(shí)扣除，對研發(fā)費(fèi)用增長幅度在10%以上的，可再按實(shí)際發(fā)生額的50%抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額”的規(guī)定，筆者認(rèn)為綜合新舊稅法，舊稅法中的規(guī)定也許更為合適。新企業(yè)所得稅法將企業(yè)所得稅稅率確定為25%?！　　　￡P(guān)于企業(yè)所得稅的征收管理，新企業(yè)所得稅法在肯定依照稅收征管法的規(guī)定執(zhí)行的基礎(chǔ)上，對納稅方式和納稅調(diào)整作補(bǔ)充規(guī)定：　　1）納稅方式?！　。ㄋ模┬露惙ㄏ缕髽I(yè)納稅籌劃的基本思路　　面對新稅法對相關(guān)政策作出重大調(diào)整這一巨大變革，企業(yè)在稅前經(jīng)營、投資、理財(cái)?shù)榷愂栈I劃環(huán)節(jié)上也必將隨之作出相應(yīng)調(diào)整，以此來適應(yīng)新法適用將帶來的巨大波動，重新實(shí)現(xiàn)自身稅收負(fù)擔(dān)的最小化。當(dāng)企業(yè)有暫時閑置資產(chǎn)而要對外投資時，可以選擇購買股票、債券或直接進(jìn)行投資，而新法明確規(guī)定了國債利息收入及符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入為免稅收入，在綜合風(fēng)險(xiǎn)與收益的權(quán)衡下，相對于其他債券及股利不失為一個較好的投資選擇?！　　！　?）企業(yè)需要注意的是，由于新法對勞服企業(yè)、福利企業(yè)、資源綜合利用企業(yè)的直接減免稅政策采取替代性優(yōu)惠政策，即采用工資加計(jì)扣除、減計(jì)收入的政策，使得上述企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠時變得更加嚴(yán)格、合理和科學(xué)，因此以往的上述企業(yè)在稅收優(yōu)惠上如果存有違規(guī)之處，應(yīng)及時更正過來，而未來擬投機(jī)取巧于上述行業(yè)的企業(yè)則應(yīng)審慎之。當(dāng)企業(yè)及下屬單位有盈有虧時，理應(yīng)設(shè)法使企業(yè)合并申報(bào)，盈虧相抵，否則一個單位繳納企業(yè)所得稅，另外一個單位還得等待彌補(bǔ)虧損，將影響企業(yè)整體利益，而新法規(guī)定居民企業(yè)與其在我國境內(nèi)設(shè)立的不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)匯總繳納企業(yè)所得稅，企業(yè)即可利用兩者的特殊關(guān)系合理安排盈虧分布，以達(dá)整體承擔(dān)較低稅負(fù)的目的。　　　　先看這個合同：　　某一國有企業(yè)，要把下屬一家開工不足的工廠出租給一家民營企業(yè)。這個合同有問題嗎？如果我們就從合同的規(guī)范程度來看，肯定沒有問題?！　±碛墒牵荷婕胺课莩鲎猓罁?jù)稅法規(guī)定，就要按租金收入的12%交納房產(chǎn)稅?！　“凑者@個“將廠房連同設(shè)備一起出租”的合同，甲方要繳納的房產(chǎn)稅為2 000萬元乘以12%，即240萬元房產(chǎn)稅；繳納營業(yè)稅為2 000萬元乘以5%，即100萬元，合計(jì)為340萬元（其他附加稅忽略不計(jì)）。比如這個國有企業(yè)，出租工廠的第一年，老老實(shí)實(shí)（因?yàn)椴恢溃┑亟患{了340萬元的稅款。這樣甲方總體納稅就從340萬元減少到220萬元，%?！　∞D(zhuǎn)入正題：企業(yè)日常經(jīng)營與納稅籌劃　?。ㄒ唬┢髽I(yè)身份的納稅籌劃　　創(chuàng)辦一個企業(yè)，除了考慮市場、技術(shù)、資金等經(jīng)營要素外，還應(yīng)充分了解不同行業(yè)、不同企業(yè)性質(zhì)和不同地區(qū)的各種稅收優(yōu)惠政策；把稅收優(yōu)惠作為企業(yè)創(chuàng)辦的一個重要因素來考慮，為企業(yè)設(shè)立后的稅務(wù)籌劃打下良好的基礎(chǔ)，企業(yè)會取得“意想不到”的效益?！　。?）哪些領(lǐng)域有優(yōu)惠。稅法對于一些特殊的企業(yè)有不同的優(yōu)惠政策。　?。?）個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)與股份公司的比較。在法律上，分公司不是獨(dú)立法人，它以總公司名義從事經(jīng)營活動；而子公司是一個獨(dú)立的法人實(shí)體，可以按照自己的意愿參與市場經(jīng)濟(jì)活動?！　〖瘓F(tuán)公司在擴(kuò)張時，作為我們，究竟是選擇分公司還是子公司，應(yīng)該根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況分析比較來做決定。稅收待遇的地域性差異，使得企業(yè)注冊地點(diǎn)的籌劃成為可能。非居民企業(yè)，是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)?！　≌呓庾x：　　新稅法強(qiáng)調(diào)法人企業(yè)或組織為企業(yè)所得稅的納稅人，并規(guī)范了居民企業(yè)和非居民企業(yè)概念。如果企業(yè)不想成為中國的居民企業(yè)，就不能像過去那樣僅在境外注冊即可，還必須確保不符合“實(shí)際管理控制地標(biāo)準(zhǔn)”?！　∥覀円P(guān)注的相關(guān)政策之二：　　根據(jù)《新企業(yè)所得稅法》第五十條的規(guī)定：除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊地為納稅地點(diǎn)；但登記注冊地在境外的，以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地為納