【正文】 有意將該貸款出售給特定目的信托（SPV）；但特定目的信托沒有充足資金購買該貸款，于是就以該貸款作質(zhì)押向公眾發(fā)行債券；發(fā)行債券成功后，特定目的信托籌集資金100億元，將該資金支付給甲商業(yè)銀行，購入貸款100億元，收回貸款本息的風(fēng)險由特定目的信托自行承擔(dān)。（3）有義務(wù)將收取的現(xiàn)金流量及時支付給最終收款方。 貸：財務(wù)費用 知識點6：金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移六、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移 （一）金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移概述金融資產(chǎn)(含單項或一組類似金融資產(chǎn))轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)(轉(zhuǎn)出方)將金融資產(chǎn)讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方(轉(zhuǎn)入方)。 未實現(xiàn)融資收益 （利息）（2）2011年末確認(rèn)利息收入 ①利息收入＝長期應(yīng)收款期初攤余成本實際利率期限 ②長期應(yīng)收款攤余成本＝長期應(yīng)收款賬面余額－未實現(xiàn)融資收益2011年12月31日，賬務(wù)處理如下： 借：銀行存款 1 000則有關(guān)處理如下： （1）2011年1月1日，計算現(xiàn)值作為收入長期應(yīng)收款現(xiàn)值＝1 000247。2．持有期間，期末計算應(yīng)收利息和利息收入 ①應(yīng)收利息＝貸款本金貸款利率期限 ②利息收入＝貸款期初攤余成本實際利率期限3．處置時企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項時，應(yīng)將取得的價款與該貸款和應(yīng)收款項賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。 貸：投資收益 （利息收入） 貸：應(yīng)收利息 10（3）2013年12月31日計算應(yīng)收利息和確認(rèn)利息收入 借：應(yīng)收利息 10（7％－8％）＝（106－）247。（1＋8％）3＝+＋＝ 當(dāng)r＝7％時： 10247。（1＋r）2＋110247。 綜合題】溢價購入債券作為持有至到期投資 甲公司2012年1月1日購入某公司于2012年1月1日發(fā)行的三年期債券，作為持有至到期投資。 ——公允價值變動 貸：資本公積——其他資本公積 ③2011年1月15日處置，收到110萬元 借：銀行存款 110 貸：銀行存款 ②2010年12月31日，該股票收盤價為108萬元： 借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 8第一部分 金融資產(chǎn)知識點1：金融資產(chǎn)的定義和分類一、金融資產(chǎn)的定義和分類（★）金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。2012CPA會計重點講座講義第一單元 金融工具會計金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。 金融資產(chǎn)的學(xué)習(xí)思路是，將四類金融資產(chǎn)分為二條線，期末分別按“公允價值”和“攤余成本”計量：知識點2：交易性金融資產(chǎn)二、交易性金融資產(chǎn)（★）交易性金融資產(chǎn)的核算分為取得時、持有期間和處置時三個步驟：【例1 投資收益 貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100 投資收益 （110－100） 10（已實現(xiàn)收益）知識點3：可供出售金融資產(chǎn)三、可供出售金融資產(chǎn)（★） 可供出售金融資產(chǎn)的賬務(wù)處理也可分為取得時、持有期間和出售時三個步驟：應(yīng)注意的是，后續(xù)計量中，公允價值下跌分為二種情況處理：如果公允價值正常下跌，其公允價值變動沖減資本公積（其他資本公積）；如果公允價值發(fā)生暴跌或連續(xù)性下跌，則應(yīng)計提減值，將公允價值變動計入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失），不能把損失“藏”在資本公積中。 貸：銀行存款 ②2010年末，該股票收盤價為108萬元： 借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 該債券票面金額為100萬元，票面利率為10％，甲公司實際支付106萬元（含交易費用）。 貸：銀行存款 106（2）2012年12月31日計算應(yīng)收利息和確認(rèn)利息收入 ①應(yīng)收利息＝票面金額100票面利率10％期限1＝10（萬元）②利息收入＝持有至到期投資期初攤余成本實際利率期限 r=％。（1＋r）3＝投入資金106當(dāng)r＝8％時：10247。（1＋7％）＋10247。（－） r＝（106－）247。 持有至到期投資——利息調(diào)整 （即溢價攤銷，還本額） 借：銀行存款 10 貸：應(yīng)收利息 10（4）2014年12月31日計算應(yīng)收利息和確認(rèn)利息收入，并收回本息借：應(yīng)收利息 10 應(yīng)收利息 10 知識點5：貸款和應(yīng)收款項 四、貸款和應(yīng)收款項 貸款和應(yīng)收款項的會計處理原則，大致與持有至到期投資相同?！纠?（1＋8％）＋1 000247。 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 （代墊，本金） 貸：長期應(yīng)收款 1 000借：未實現(xiàn)融資收益 企業(yè)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，包括下列兩種情形： 1．將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方，比如將未到期票據(jù)向銀行貼現(xiàn)。企業(yè)無權(quán)將該現(xiàn)金流量進(jìn)行再投資，但按照合同約定在相鄰兩次支付間隔期內(nèi)將所收到的現(xiàn)金流量進(jìn)行現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物投資的除外。 隨后特定目的信托以購入的貸款應(yīng)收取的貸款本息用于支付發(fā)行債券應(yīng)支付的本息。它是復(fù)習(xí)中的難點，但不是考試的重點?！纠?】應(yīng)收賬款出售2010年3月15日，甲公司銷售一批商品給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為300 000元，增值稅銷項稅額為51 000元，款項尚未收到。該金融資產(chǎn)與確認(rèn)的相關(guān)金融負(fù)債不得相互抵消。 【例7】甲公司將應(yīng)收票據(jù)100萬元貼現(xiàn)，取得貼現(xiàn)凈額98萬元，銀行擁有追索權(quán)。 貸：短期借款——成本 100 借：財務(wù)費用 2 貸：銀行存款 100②企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按固定價格或原售價加合理回報將該金融資產(chǎn)回購。 ④企業(yè)(銀行)將信貸資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移，同時保證對金融資產(chǎn)買方可能發(fā)生的信用損失進(jìn)行全額補(bǔ)償，不能終止確認(rèn)金融資產(chǎn)。（2）繼續(xù)涉入的計量 企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，且未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，在充分反映保留的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)的基礎(chǔ)上，確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。2011年1月1日，該組貸款的本金和攤余成本均為10 000萬元，票面利率和實際利率均為10％。受讓人取得收取該組貸款本金中的9 ％的利率收取利息的權(quán)利。根據(jù)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則，甲銀行應(yīng)采用繼續(xù)涉入法對該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移交易進(jìn)行會計處理。 金額單位：萬元 項目 估計公允價值 百分比 分配后的賬面金額 已轉(zhuǎn)移部分 9 090 90％ 9 000仍保留部分 1 010 10％ 1 000 小計 10 100 100％ 10 000 甲銀行該項金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移形成的利得＝9 090—9 000＝90（萬元） ③甲銀行仍保留貸款部分的賬面價值為1 000萬元。 ——超額賬戶 40 總結(jié)： （1）交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項與可供出售金融資產(chǎn)的比較 交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項與可供出售金融資產(chǎn)在初始計量和后續(xù)計量上，具有相同點，又有不同點，現(xiàn)歸納如下： 類別 初始計量 后續(xù)計量 交易性金融資產(chǎn) 成本＝公允價值；交易費用計入當(dāng)期損益 期末按公允價值計量；公允價值變動計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益） 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項 成本＝公允價值＋交易費用 期末按攤余成本計量，分別計算應(yīng)收利息和利息收入 可供出售金融資產(chǎn) 期末按公允價值計量；公允價值變動計入權(quán)益（資本公積） （2）應(yīng)收利息和利息收入的比較在持有至到期投資計算利息時，為什么會有應(yīng)收利息和利息收入？下表列示了其計算公式和二者的關(guān)系： 知識點2：金融負(fù)債的會計處理二、金融負(fù)債的會計處理（攤余成本計量部分） 下面以長期借款和可轉(zhuǎn)換公司債券來說明以攤余成本計量的金融負(fù)債的會計處理。假設(shè)利息費用費用化。 貸：長期借款——本金 100 借：長期借款——利息調(diào)整 2 （2）2011年末，計算應(yīng)付利息和利息費用 ①應(yīng)付利息＝本金名義利率期限＝1006％1＝6（萬元） ②利息費用＝長期借款期初攤余成本實際利率期限 按插值法計算實際利率： 6247。（1＋7％）2＝＋＝ 當(dāng)r＝8％時 6247。（－） r＝（98－）247。 貸：應(yīng)付利息 6 在進(jìn)行分拆時，應(yīng)當(dāng)先對負(fù)債成份的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)確定負(fù)債成份的初始確認(rèn)金額，再按發(fā)行價格總額扣除負(fù)債成份初始確認(rèn)金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額。（4）企業(yè)發(fā)行認(rèn)股權(quán)和債券分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券（簡稱為分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券）所發(fā)行的認(rèn)股權(quán)符合權(quán)益工具定義及其確認(rèn)與計量規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項權(quán)益工具（資本公積），并以發(fā)行價格減去不附認(rèn)股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價值后的凈額進(jìn)行計量。該項目計劃投資額為20億元，公司制定了發(fā)行分離交易可轉(zhuǎn)換公司債券的融資計劃。假定債券和認(rèn)股權(quán)證發(fā)行當(dāng)日即上市。 資本公積——其他資本公積 42 ②2011年12月31日 應(yīng)付利息＝面值200 000票面年利率1％＝2 000萬元 利息費用＝應(yīng)付債券期初攤余成本157 年實際利率6％＝9 借：在建工程等 9 貸：股本（15 0001） 15 000從權(quán)益工具的發(fā)行方看，權(quán)益工具屬于所有者權(quán)益的組成內(nèi)容，比如企業(yè)發(fā)行的普通股。 金融負(fù)債金融工具具有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù) 權(quán)益工具金融工具沒有包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，也沒有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù) 非衍生工具：不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù) 須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算 衍生工具：只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算 【例1】甲公司于2012年3月1日向乙公司發(fā)行1 000張以丙公司的普通股為標(biāo)的證券的認(rèn)購權(quán)證，每張權(quán)證的價格為2元，乙公司支付現(xiàn)金。在不利情況下，乙公司不行權(quán)，因此，對乙公司來說，認(rèn)購權(quán)證的最低價值為零），所以，認(rèn)購權(quán)證是乙公司的金融資產(chǎn)（在潛在有利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同權(quán)利）。企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認(rèn)為權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：（1）該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)；（2）該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的，如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù)；如為衍生工具，該金融工具只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算。其他有關(guān)資料如下：①合同簽訂日 2012年2月1日②行權(quán)日(歐式期權(quán)，即到期日才能行權(quán)) 2013年1月31日③2012年2月1日每股市價 100元 ④2012年12月31日每股市價 104元 ⑤2013年1月31日每股市價 104元 ⑥2013年1月31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價格 102元 ⑦期權(quán)合同中的普通股數(shù)量 1 000股 ⑧2012年2月1日期權(quán)的公允價值（期權(quán)費） 5 000元 ⑨2012年12月31日期權(quán)的公允價值（當(dāng)日市價） 3 000元（內(nèi)在價值2 000+時間價值1 000） ⑩2013年1月31日期權(quán)的公允價值 2 000元（內(nèi)在價值2 000+時間價值0）注：2013年1月31日期權(quán)公允價值=期權(quán)內(nèi)在價值+時間價值=（股票市場價格104行權(quán)價格102）1 000股+到期日時間價值為0=2 000元。 ②2012年12月31日，甲公司確認(rèn)期權(quán)公允價值減少： 借：衍生工具——看漲期權(quán) 2 000甲公司有義務(wù)向乙公司交付104 000(1041 000)元，并從乙公司收取102 000(1021 000)元，甲公司實際支付凈額為2 000元。 貸：銀行存款 2 000情形2：以普通股凈額結(jié)算 (金融負(fù)債)除期權(quán)以普通股凈額結(jié)算外，其他資料與情形1相同。 資本公積——股本溢價 1 情形3：以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算 (權(quán)益工具)采用以現(xiàn)金換普通股方式結(jié)算，是指乙公司如行使看漲期權(quán)，甲公司將交付固定數(shù)量的普通股，同時從乙公司收取固定金額的現(xiàn)金。 ③2013年1月31日，反映乙公司行權(quán)。 資本公積——股本溢價 101 000第二單元　所得稅會計知識點1：所得稅會計概述一、所得稅會計概述“所得稅”是個統(tǒng)稱，在具體核算時應(yīng)分成兩條線：應(yīng)交所得稅和所得稅費用。其特點是：按會計準(zhǔn)則的規(guī)定計算、屬于費用要素、列示在利潤表中。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差異（即暫時性差異）分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。即將來出售存貨時可以稅前抵扣的金額為100萬元。（二）暫時性差異 暫時性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)或是負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)時，會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。（2）可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異?？梢岳斫鉃椋嘿Y產(chǎn)的賬面價值為90萬元，將來可以稅前抵扣的金額為100萬元，將來可以多抵扣10萬元，故稱為“可抵扣暫時性差異”。甲公司2011年實現(xiàn)銷售收入1 000萬元。知識點3：遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量三、遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量 在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，對于可抵扣暫時性差異的影響額一般應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)（特殊情況