【正文】 段，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。消耗生物資產(chǎn)是具有生命的勞動對象，包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動針對的是有生命的生物資產(chǎn)，而加工活動針對的是收獲后的農(nóng)產(chǎn)品，例如將綿羊產(chǎn)出的羊毛加工成毛毯、將收獲的甘蔗加工成蔗糖、將奶牛產(chǎn)出的牛奶加工成奶酪、將從果樹采摘的水果加工成水果罐頭、將用材林采伐下的原木用于蓋廠房等。(2)其他生物資產(chǎn)的生物轉(zhuǎn)化的活動。企業(yè)從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)就是要增強(qiáng)生物轉(zhuǎn)化能力，最終獲得更多的符合市場需要的農(nóng)產(chǎn)品。這一界限對生物資產(chǎn)和農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)行了本質(zhì)的區(qū)分。其中，生長是指動物或植物體積、重量的增加或質(zhì)量的提高，例如農(nóng)作物從種植開始到收獲前的過程；蛻化是指動物或植物產(chǎn)出量的減少或質(zhì)量的退化，例如奶牛產(chǎn)奶能力的不斷下降；生產(chǎn)是指動物或植物本身產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品，例如蛋雞產(chǎn)蛋、奶牛產(chǎn)奶、果樹產(chǎn)水果等；繁殖是指產(chǎn)生新的動物或植物，例如奶牛產(chǎn)牛犢、母豬生小豬等。尤其是對于農(nóng)業(yè)企業(yè)而言，生物資產(chǎn)通常是其資產(chǎn)的重要組成部分，對生物資產(chǎn)進(jìn)行正確的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息披露，將有助于如實反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況，評估企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。 　該蘋果樹2012年進(jìn)入成熟期。(假定該蘋果樹采用成本模式計量，采用年限平均法計提折舊，假定該蘋果樹期滿無殘值) 　 2010年賬務(wù)處理： 　 2010年該蘋果樹開始掛果，即達(dá)到預(yù)期經(jīng)營目的，其成本為660000元(430000+115000+115000)。 　　2008年及2009年賬務(wù)處理： 　　借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)一生長期生物資產(chǎn)115000 　　 貸：原材料——化肥　70000 　　 ——農(nóng)藥　10000 　　 應(yīng)付職工薪酬　15000 　　 銀行存款　20000 　　 　　(3)該蘋果樹成長期2年。 　　 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)賬務(wù)處理舉例 　　 　　資料：(1)甲企業(yè)2007年初自行營造100畝蘋果樹。以年限平均法為例： 　　這樣既考慮到處于成長期的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊，又考慮到生產(chǎn)性生物資產(chǎn)賬面價值的變化，且會計操作也比較簡單。由于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成長期支出資本化，其賬面價值在不斷增加，這就為成長期生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊計算增加了困難。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)入成熟期，其自身價值趨于穩(wěn)定，其后的支出主要是維持生物資產(chǎn)實現(xiàn)其產(chǎn)能的需要，屬維護(hù)性支出。而且這期間價值升值較快，所以，這期間的投入，能夠分清上述兩類投入的，分別確認(rèn)為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的產(chǎn)能成本或期間費用等。而且，由于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)自身特征的變化(比如，果樹開始掛果等)，成長期時點界定容易，開始計提折舊時點確定簡便，易于操作。隨著農(nóng)村土地大規(guī)模的流轉(zhuǎn)，一些農(nóng)業(yè)企業(yè)隨之面產(chǎn)生，現(xiàn)就農(nóng)業(yè)企業(yè)中的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的會計處理上傳，供大家參考。 　 第二，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成長期折舊與支出資本化并行。不能分清兩類投入的，依據(jù)重要性原則，全部作為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本。該支出由于不再增加生物資產(chǎn)自身價值，所以不進(jìn)行資本化處理，即不確認(rèn)為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的增值成本，而應(yīng)費用化處理，記入期間費用或作為當(dāng)期產(chǎn)能的成本。鑒于成長期生產(chǎn)性生物資產(chǎn)賬面價值的增加和產(chǎn)能的增加，建議其折舊采用年限平均法或產(chǎn)能(量)法或其它更適合的方法，方法一經(jīng)選定，不得隨意變更。 　　第五，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成熟期后折舊的計算。當(dāng)年發(fā)生種苗費180000元，平整土地所需機(jī)械作業(yè)費20000元，當(dāng)年肥料90000元，農(nóng)藥10000元，人工費80000元，管護(hù)費50000元。即開始掛果至穩(wěn)產(chǎn)成熟期需要兩年時間。 　　借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——成長期生物資產(chǎn)660000 　　 貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)——生長期生物資產(chǎn) 660000 　 2010年年折舊額=660000／12=55000元 　 借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本　55000 　　 貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊　55000 　 2010年有關(guān)支出予以資本化，作為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)增值成本處理。其賬面成本為814000(660000+77000+77000)元?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第5號——生物資產(chǎn)》(以下簡稱生物資產(chǎn)準(zhǔn)則)規(guī)范了與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的生物資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息披露要求。 　　這種生物轉(zhuǎn)化能力是其他通常意義上的資產(chǎn)(如存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等)所不具有的，也正是生物資產(chǎn)的特性。農(nóng)產(chǎn)品與生物資產(chǎn)密不可分，當(dāng)其附著在生物資產(chǎn)上時，作為生物資產(chǎn)的一部分，不需要單獨進(jìn)行會計處理，而當(dāng)其從生物資產(chǎn)上收獲時開始，離開生物資產(chǎn)這一母體，一般具有鮮活、易腐的特點，因此應(yīng)當(dāng)區(qū)別于工業(yè)企業(yè)一般意義上的產(chǎn)成品單獨核算。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)管理的對象包括如下兩部分：(1)將生物資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為農(nóng)產(chǎn)品的活動。這主要是指除(1)之外的生物資產(chǎn)的生長和管理。因此，加工活動并不包含在生物資產(chǎn)準(zhǔn)則所指的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)范疇之內(nèi)。一般而言，消耗性生物資產(chǎn)要經(jīng)過培育、長成、處置等階段，如用材林就要經(jīng)過培植、郁閉成林和采伐處置等階段。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)一般要經(jīng)過培育、成熟投產(chǎn)和更新處置等階段。一般而言，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)通常需要生長到一定階段才開始具備生產(chǎn)的能力。 　　 (三)公益性生物資產(chǎn) 　　 公益性生物資產(chǎn)，是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的的生物資產(chǎn)，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。 　　第二節(jié) 生物資產(chǎn)的初始計量 　　 生物資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，生物資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。 　　 企業(yè)外購的生物資產(chǎn)，按應(yīng)計人生物資產(chǎn)成本的金額，借記“消耗性生物資產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”或“公益性生物資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目。195 000＝5％ 　　 因此，6頭種牛應(yīng)分?jǐn)偅?4 0005％＝1 200(元) 　　 15頭種豬應(yīng)分?jǐn)偅?51 4005％＝1 050(元) 　　 600頭豬苗應(yīng)分?jǐn)偅?002505％＝7 500(元) 　　 (2)確定種牛、種豬和豬苗的入賬價值 　　 6頭種牛的入賬價值：64 000+1 200＝3 600(元) 　　 15頭種豬的入賬價值：151 400+1 050＝22 050(元) 　　 600頭豬苗的入賬價值：600250+7 500＝157 500(元) 　　 甲農(nóng)業(yè)企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 　　 借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)—一種牛 3 600 　　 ——種豬 22 050 　　 消耗性生物資產(chǎn)——豬苗 157 500 　　 貸：銀行存款 183 150 　　 二、自行繁殖、營造的生物資產(chǎn) 　　 對于企業(yè)自行營造的生物資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照不同的種類核算，分別按照消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)確定其取得的成本，并分別借記“消耗性生物資產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”或“公益性生物資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。 　　 (3)自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前發(fā)生的飼料費、人工費和應(yīng)分?jǐn)偟拈g接費用等必要支出。 　　 有關(guān)計算如下： 　　 應(yīng)當(dāng)計提的拖拉機(jī)折舊＝(60 300—300)247。郁閉為林學(xué)概念，通常是指一塊林地上的林木的樹干、樹冠生長達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)，林木成活率和保持率達(dá)到一定的技術(shù)規(guī)程要求。 　　 不同林種、不同林分等對郁閉度指標(biāo)的要求有所不同，比如，生產(chǎn)纖維原料的工業(yè)原材料林一般要求郁閉度相對較高；而以培育珍貴大徑材為主要目標(biāo)的林木要求郁閉度相對較低。郁閉之前的林木類消耗性生物資產(chǎn)處在培植階段，需要發(fā)生較多的造林費、撫育費、營林設(shè)施費、良種試驗費、調(diào)查設(shè)計費相關(guān)支出，這些支出應(yīng)予以資本化計入成本；郁閉之后的林木類消耗性生物資產(chǎn)進(jìn)入穩(wěn)定的生長期，基本上可以比較穩(wěn)定地成活，主要依靠林木本身的自然生長，一般只需要發(fā)生較少的管護(hù)費用，從重要性和謹(jǐn)慎性考慮應(yīng)當(dāng)計人當(dāng)期費用。 　　 其中，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的，是指生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)入正常生產(chǎn)期，可以多年連續(xù)穩(wěn)定產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租。 　　 生產(chǎn)性生物資產(chǎn)在達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的之前，其用途一般是已經(jīng)確定的，如尚未開始掛果的果樹、未開始產(chǎn)奶的奶牛等；但是，如果其未來用途不確定，應(yīng)當(dāng)作為消耗性生物資產(chǎn)核算和管理，待確定用途后，再按照用途轉(zhuǎn)換進(jìn)行處理。 　　 三、天然起源的生物資產(chǎn) 　　 (一)天然起源的生物資產(chǎn)的確認(rèn) 　　 天然林等天然起源的生物資產(chǎn)，僅在企業(yè)有確鑿證據(jù)表明能夠擁有或者控制該生物資產(chǎn)時，才能予以確認(rèn)。鑒于天然起源的生物資產(chǎn)的公允價值無法可靠地取得，應(yīng)按名義金額確定生物資產(chǎn)的成本，同時計人當(dāng)期損益，名義金額為1元人民幣，即借記“消耗性生物資產(chǎn)”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”或“公益性生物資產(chǎn)”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。 　　 (二)林木類生物資產(chǎn)補(bǔ)植 　　 在林木類生物資產(chǎn)的生長過程中，為了使其更好地生長，往往需要進(jìn)行擇伐、間伐或撫育更新性質(zhì)采伐(這些采伐并不影響林木的郁閉狀態(tài))，并且在采伐之后進(jìn)行相應(yīng)的補(bǔ)植。 　　 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 　　 借：消耗性生物資產(chǎn)——用材林 35 000 　　 貸：應(yīng)付職工薪酬 15 000 　　 原材料 20 000 　　 (例6—5)甲林業(yè)有限責(zé)任公司下屬的乙林班統(tǒng)一組織培植管護(hù)一片森林， 200年3月，發(fā)生森林管護(hù)費用共計40 000元，其中人員工資20 000元，尚未支付；使用庫存肥料16 000元；管護(hù)設(shè)備折舊4 000元。5 000＝0．2 　　 已郁閉楊樹林成應(yīng)分配共同費用的比例＝400075％247。 　　 (一)對成熟的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計提折舊 　　 成熟的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)入正常生產(chǎn)期，可以多年連續(xù)穩(wěn)定產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租。其中，應(yīng)計折舊額是指應(yīng)當(dāng)計提折舊的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的原價扣除預(yù)計凈殘值后的余額；如果已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備，還應(yīng)當(dāng)扣除已計提的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額。 　　 2．預(yù)計生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命 　　 企業(yè)確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的使用壽命，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：(1)該資產(chǎn)的預(yù)計產(chǎn)出能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；(2)該資產(chǎn)的預(yù)計有形損耗，如產(chǎn)畜和役畜衰老、經(jīng)濟(jì)林老化等；(3)該資產(chǎn)的預(yù)計無形損耗，如因新品種的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的產(chǎn)出能力和產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品的質(zhì)量等方面相對下降、市場需求的變化使生產(chǎn)性生物資產(chǎn)產(chǎn)出的農(nóng)產(chǎn)品相對過時等。在具體運用時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的具體情況，合理選擇相應(yīng)的折舊方法。企業(yè)已經(jīng)確定并對外報送，或備置于企業(yè)所在地的有關(guān)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)目錄、分類方法、預(yù)計凈殘值、預(yù)計使用壽命、折舊方法等，一經(jīng)確定不得隨意變更，如需變更，應(yīng)仍然按照上述程序，經(jīng)批準(zhǔn)后報送有關(guān)各方備案，并在報表附注中予以說明。對成熟生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按期計提折舊時，借記“生產(chǎn)成本”、“管理費用”等科目，貸記“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊”科目。因此，生物資產(chǎn)準(zhǔn)則對消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的減值采取了易于判斷的方式，即企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查，有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲害、動物疫病侵襲或市場需求變化等原因的情況下，上述生物資產(chǎn)才可能存在減值跡象。與工業(yè)產(chǎn)品不同，一般情況下技術(shù)進(jìn)步不會對生物資產(chǎn)的價值產(chǎn)生明顯的影響。 　　 消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又校男陨镔Y產(chǎn)的估計售價減去至出售時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額，其確定應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》。 　　 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下： 　　 借：資產(chǎn)減值損失—