【正文】 第一講 企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃方案設(shè)計(jì)的三種新理念 控制稅收成本是企業(yè)控制總成本的重要組成部分 三、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的兩大關(guān)鍵點(diǎn) 一、納稅籌劃的新理念一 納稅籌劃的新理念一：三證統(tǒng)一 三證統(tǒng)一的內(nèi)涵：法律憑證、會(huì)計(jì)憑證和稅務(wù)憑證。 法律憑證是：企業(yè)經(jīng)常交易過程中的合同、協(xié)議 和企業(yè)內(nèi)部的各種文件制度規(guī)定。 會(huì)計(jì)憑證是：企業(yè)正常賬務(wù)處理中涉及的會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)記賬憑證和外來和自制原始憑證。 稅務(wù)憑證是發(fā)票、各類合法憑證。 案例分析 1：通過合同分立節(jié)稅 某工廠將其閑置廠房及設(shè)備整體出租，租金分別為每年 120 萬元和 10 萬元。適用稅種（為簡化計(jì)算，假設(shè)不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和所得稅）是房產(chǎn)稅和營業(yè)稅，稅率分別為 12%和 5%。請問應(yīng)如何進(jìn)行稅收籌劃？ （ 1）籌劃前的納稅分析： 因?yàn)椴捎谜w出租形式，訂立一份租賃合同，則設(shè)備與廠房建筑物不分，被視為房屋整體的一部分，因此設(shè)備租金也并入房產(chǎn)稅計(jì)稅基數(shù)。 房產(chǎn)稅 =（ 120+10） 12%=（萬元） 營業(yè)稅 =（ 120+10） 5%=（萬元） 合計(jì)納稅 =+=（萬元） （ 2）籌劃方案： 采取合同分立方式，即分別簽訂廠房和 設(shè)備出租兩項(xiàng)合同，則設(shè)備不作為房屋建筑的組成部分，也就不需計(jì)入房產(chǎn)稅計(jì)算基數(shù)，從而可節(jié)約房產(chǎn)稅支出，總體稅負(fù)也因此得以降低。 （ 3）籌劃后的納稅分析： 房產(chǎn)稅 =12012%=） 營業(yè)稅 =（ 120+10） 5%=（萬元） 合計(jì)納稅 =+=（萬元） 通過合同分立，節(jié)稅 =（萬元） 案例分析 2 甲公司主要從事長途客運(yùn)業(yè)務(wù)， 2020 年 6 月份，企業(yè)根據(jù)經(jīng)營需要擬將 2020年度購進(jìn)的豪華客車 4 輛以及隨車客運(yùn)線路經(jīng)營權(quán)出 售給乙公司，豪華客車原值850 萬元，累計(jì)折舊 350 萬元，線路經(jīng)營權(quán)原值 150 萬元，累計(jì)攤銷 48 萬元。目前，豪華客車市場價(jià)格 550 萬元，線路經(jīng)營權(quán)市場價(jià)格 250 萬元。甲公司將豪華客車和客運(yùn)線路經(jīng)營權(quán)一并作價(jià)以 800 萬元的價(jià)格出售給乙公司，請幫甲公司進(jìn)行納稅籌劃，使其稅收成本最低？ （ 1）籌劃前的納稅分析： 《中華人民共和國增值稅暫行條例》第六條規(guī)定： “增值稅應(yīng)稅銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。 ”《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十二條規(guī)定： “條例第六條第一款所稱價(jià)外費(fèi)用， 包括價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、 基金 、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。 ”基于此規(guī)定，甲公司將豪華客車和客運(yùn)線路經(jīng)營權(quán)一并作價(jià)以 800 萬元的價(jià)格出售給乙公司，是銷售客車的同時(shí)出讓線路經(jīng)營權(quán)的一項(xiàng)銷售行為。甲公司在銷售客車的同時(shí)一并向乙公司收取的線路經(jīng)營權(quán)價(jià)款，符合《增值稅暫行條例 實(shí)施細(xì)則》對(duì)價(jià)外費(fèi)用征收增值稅的規(guī)定。因此，甲公司該項(xiàng)業(yè)務(wù)的銷售額為 800 萬元并就此繳納增值稅。 （ 1）籌劃前的納稅分析： 另外，根據(jù)財(cái)政部、國家 稅務(wù) 總局《關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅 [2020]9 號(hào)）文件的規(guī)定，小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，減按 2%征收率征收增值稅。同時(shí)，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅簡易征收政策有關(guān)管理問題的通知》（國稅函 [2020]90 號(hào)）文件的規(guī)定，小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)和舊貨，按下列公式確定銷售額和應(yīng)納稅額： 銷售額＝含稅銷售額 247。（ 1＋ 3%） 應(yīng)納稅額＝銷售額 2% （ 1）籌劃前的納稅分析： 因此，甲公司銷售自己使用過客車銷售額＝ 800 萬元 247。（ 1＋ 3%）＝ 萬元。 應(yīng)納增值稅＝ 萬元 2%＝ 萬元 . （ 2）籌劃方案： 甲公司在銷售合同中把豪華客車和客運(yùn)線路經(jīng)營權(quán)一并作價(jià) 800 萬元轉(zhuǎn)讓給乙公司的銷售額分解為豪華客車 550 萬元和線路經(jīng)營權(quán) 250 萬元。 （ 3）籌劃后 的納稅分析： 根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，銷售客車應(yīng)繳納增值稅，線路經(jīng)營權(quán)是一種行政許可，是政府主管部門根據(jù)行政法規(guī)和規(guī)章，特許企業(yè)在一定期限內(nèi)進(jìn)入某一運(yùn)營市場，按主管部門授權(quán)的線路、站點(diǎn)、班次進(jìn)行運(yùn)營的一種權(quán)利，這種權(quán)利不具有實(shí)物形態(tài)，它是無形的不屬于貨物范疇，不繳納增值稅。那么，轉(zhuǎn)讓特許線路經(jīng)營權(quán)如何繳納流轉(zhuǎn)稅？能否依據(jù)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)繳納營業(yè)稅呢？《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第六號(hào) ——無形資產(chǎn)》第三條規(guī)定： “無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。 ”第四條規(guī)定： “無形資產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確 認(rèn)：（一）與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（二）該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。 ” 《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定： “在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。 ”根據(jù)《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發(fā) [1993]149 號(hào)）文件的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，是指轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)的行為。無形資產(chǎn)，是指不具實(shí)物形態(tài)、但能帶來經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)。本稅目的征收范圍包括：轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓商標(biāo)權(quán)、轉(zhuǎn)讓專利 權(quán)、轉(zhuǎn)讓非專利技術(shù)、轉(zhuǎn)讓著作權(quán)、轉(zhuǎn)讓商譽(yù)。 基于以上政策法規(guī)規(guī)定，特許的線路經(jīng)營權(quán)符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)無形資產(chǎn)的條件，在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)該確認(rèn)為無形資產(chǎn)，并依據(jù)準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)的要求對(duì)此進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。營業(yè)稅法對(duì)無形資產(chǎn)的征稅范圍采取的是正列舉法，國稅發(fā) [1993]149號(hào)文件對(duì)無形資產(chǎn)征稅范圍六種類型的規(guī)定中沒有包括特許經(jīng)營權(quán)，根據(jù)稅收法定主義原則，沒有法律依據(jù)不得征稅。因此，甲公司的線路經(jīng)營權(quán)不屬于營業(yè)稅法中規(guī)定的無形資產(chǎn)，該轉(zhuǎn)讓線路經(jīng)營權(quán)行為也就不符合稅法規(guī)定的征稅條件，不繳納營業(yè)稅。 因此，甲公司銷售自 己使用過客車銷售額＝ 550 萬元 247。（ 1＋ 3%）＝ 萬元 應(yīng)納增值稅＝ 萬元 2%＝ 萬元 . 顯然，通過籌劃，方案二比方案一節(jié)省 萬元 萬元 = 萬元。 案例分析 3：采購合同的違約金涉稅成本分析 （ 1）案情介紹 B 公司向 A 公司采購 W貨物，增值稅稅率 17%， A 公司未能按照合同約定時(shí)間提交貨物，合同約定： A 公司應(yīng)按照此次購銷額的 10%向 B 公司支付違約金 50000 元，請分析涉稅成本。 （ 2）涉稅成本分析 根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于商業(yè)企業(yè) 向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā) [2020]136 號(hào)）文件規(guī)定，對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，不征收營業(yè)稅，應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅金的計(jì)算公式調(diào)整為：當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅金 =當(dāng)期取得的返還資金 247。（ 1+所購貨物適用增值稅稅率） 所購貨物適用增值稅稅率。 文件最后還規(guī)定，其他增值稅一般納稅人向供貨方收取的各種收入的納稅處理，比照本通知的規(guī)定執(zhí)行。因此，采購方自供貨方取得的與購銷 貨物相關(guān)的違約金收入，若其金額計(jì)算依據(jù)與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的，應(yīng)按照上述文件的要求，屬于平銷返利行為，沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金；若其金額計(jì)算依據(jù)與商品銷售量、銷售額無關(guān)的，就采購方取得的違約金，不繳納增值稅。 則在本案中， B 公司當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅金 元（ 5000/*17%）。 （ 3）修改合同內(nèi)容節(jié)稅 如果 B 公司在簽定采購合同時(shí)，在采購合同中約定：銷售方 A 公司支付的違約金與商品銷售量、銷售額無關(guān)，如果 A 公司違約，則必須向 B 公司支付違約金 50000 元，這樣可以節(jié)省增值稅 元（ 5000/*17%）。 （ 4）分析結(jié)論 采購方在簽定采購合同時(shí)，對(duì)銷售方支付的違約金必須在合同中注明與商品銷售量、銷售額無關(guān)，這樣可以節(jié)省增值稅。 案例分析 4：債務(wù)剝離式股權(quán)收購的涉稅成本分析 （ 1）案情介紹 甲公司收購李先生持有的 A 公司股權(quán)， A 公司凈資產(chǎn)評(píng)估價(jià) 3 億元。股權(quán)收購合同約定：由甲公司支付李先生股權(quán)轉(zhuǎn)讓款 4 億元，其中 1 億元為甲公司支付給李先生用于償還從 A 公司剝離的債務(wù)款項(xiàng)， 3 億元為甲公司向李先生支付的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓款 3 億元。合 同簽訂后，李先生代 A 公司償還從 A 公司剝離的債務(wù)款 1 億元。 （ 2）涉稅成本分析 根據(jù)合同約定，李先生代 A 公司償還從 A 公司剝離的債務(wù)款 1 億元， A 公司無需再償還 1 億元的負(fù)債。在稅法上，李先生代 A 公司償還從債務(wù)款 1 億元，視同為老股東李先生對(duì) A 公司的捐贈(zèng)， A 公司再把從老股東李先生得到的捐贈(zèng)款用于償還負(fù)責(zé)。因此， A 公司按接受捐贈(zèng)所得繳納企業(yè)所得稅， 10000 萬元25%=2500 萬元。 （ 3）合同修訂方案可節(jié)省稅收 甲公司與李先生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同進(jìn)行修改，修改內(nèi)容如下：甲公司向李先生支付的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓款 3 億元。同時(shí)，甲公司、 A 公司、李先生簽訂三方協(xié)議，協(xié)議約定：甲公司為 A 公司償還 1 億元債務(wù)，該債務(wù)由李先生代為履行。這樣處理后， A 公司就不涉及捐贈(zèng)問題，可以為 A 公司節(jié)省企業(yè)所得稅 2500 萬元。 二、納稅籌劃的新理念二 納稅籌劃的新理念二：納稅籌劃必須考慮到公司發(fā)展戰(zhàn)略和公司的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。 納稅籌劃是公司發(fā)展戰(zhàn)略的一部分，公司在做籌劃時(shí)必須于公司的發(fā)展戰(zhàn)略不相悖！ 公司財(cái)務(wù)管理目標(biāo)不是實(shí)現(xiàn) “成本最小化，利潤最大化。 ” 三、納稅籌劃的新理念三 納稅籌劃的新理念三：用好用足國家的稅收 優(yōu)惠政策是最好的納稅籌劃。 稅收優(yōu)惠政策是國家給予符合一定條件的企業(yè)的一種稅收照顧，如果能夠充分用好國家的稅收優(yōu)惠政策，不身就是最好的納稅籌劃。為此，企業(yè)為了享受國家的稅收優(yōu)惠政策必須持相關(guān)的資料到當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門進(jìn)行備案。 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅減免稅管理問題的通知》（國稅發(fā)〔 2020〕111 號(hào)）第四條規(guī)定： “企業(yè)所得稅減免稅有資質(zhì)認(rèn)定要求的，納稅人須先取得有關(guān)資質(zhì)認(rèn)定，稅務(wù)部門在辦理減免稅手續(xù)時(shí)，可進(jìn)一步簡化手續(xù)，具體認(rèn)定方式由各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局研究確定 。 ” 案例分析 5：某環(huán)境保護(hù)和節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目所得的稅收籌劃分析 （ 1）案情介紹： 江蘇省南京市吉祥有限公司是一家 2020 年新辦的從事節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的公司。 2020 年 12 月開業(yè)， 2020 年應(yīng)納稅所得額為－ 500 萬元。 2020 年到 2020 年彌補(bǔ)虧損前的應(yīng)納稅所得額分別為－ 100 萬元、 600 萬元、 2020 萬元、 3000 萬元、4000 萬元、 5000 萬元。假設(shè)該公司 2020 年提供申報(bào)資料，于 2020 年獲得有關(guān)政府部門的資格確認(rèn)，認(rèn)定為該公司是從事節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的公司。 （ 2）稅收規(guī)劃前的涉稅分析 本案例中的公司自 2020 年到 2020 年的應(yīng)納稅額為 0 萬元。（ 2020 年的應(yīng)納稅所得額為－ 500＋－ 100＋ 600＝ 0 萬元） 2020 年到 2020 年各年的應(yīng)納稅額分別為 202025%50%＝ 250 萬元 300025%50%＝ 375 萬元 400025%50%＝ 500 萬元 500025%＝ 1250 萬元。 總的應(yīng)納稅額為： 250＋ 375＋ 500＋ 1250＝ 2375（萬元）。 （ 3）稅收規(guī)劃的法律依據(jù)、技巧及規(guī)劃后的涉稅分析 根據(jù)中華人民共和國主席令第 63 號(hào)第二十七條 第二款、第三款： “從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得和從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得可以免征、減征企業(yè)所得稅： ”和中華人民共和國國務(wù)院令第 512號(hào)第八十七條：企業(yè)從事前款規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。 ”（三免三減半）。 和第八十八條： “企業(yè)所得稅法第二十七條第（三）項(xiàng)所稱符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改 造、海水淡化等。項(xiàng)目的具體條件和范圍由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門商國務(wù)院有關(guān)部門制訂，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)后公布施行。 根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目和環(huán)境保護(hù) 節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知 》（財(cái)稅〔 2020〕 10 號(hào)）的規(guī)定：企業(yè)從事符合《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定、于 2020 年 12 月 31 日前已經(jīng)批準(zhǔn)的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得，以及從事符合《環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定、于 2020 年 12 月 31 日前已經(jīng)批準(zhǔn)的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，可在該項(xiàng)目 取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收