【正文】 第七章 稅務(wù)稽查成果分析應(yīng)用本章主要闡述稅務(wù)稽查成果分析、稽查建議、稅收違法案件公告、稅務(wù)稽查成果宣傳等內(nèi)容。通過本章學(xué)習(xí)，有助于稽查人員熟悉和掌握稅務(wù)稽查成果分析的一般方法，正確編制和分析稅務(wù)稽查報表，規(guī)范稅務(wù)稽查成果分析材料的編寫和制作。第一節(jié) 稅務(wù)稽查成果分析一、概述（一）稅務(wù)稽查成果分析的概念稅務(wù)稽查成果是指通過稽查執(zhí)法活動得出的結(jié)論、發(fā)現(xiàn)的問題、歸納的方法和建議等能夠反映執(zhí)法工作績效的結(jié)果，包括個案的結(jié)論、專項檢查和專項整治的結(jié)果、稅務(wù)稽查工作統(tǒng)計報表的內(nèi)容以及檢查的方式方法等。稅務(wù)稽查成果分析是稽查局運用一定的方法，對稽查成果進行歸納、總結(jié)，揭示事物運動內(nèi)在規(guī)律的過程，主要包括稅務(wù)稽查個案分析、稅收專項檢查分析、稅務(wù)稽查報表編制及分析三個方面的內(nèi)容。（二）稅務(wù)稽查成果分析的目的分析稅務(wù)稽查成果，目的是研究稅收違法行為的特點、動向及規(guī)律，提出健全稅務(wù)稽查工作機制、完善稅收征管和優(yōu)化稅收政策的建議，推進以查促查、以查促管，不斷提高稅務(wù)稽查自身能力和稅收征管水平。（三）稅務(wù)稽查成果分析的方法稅務(wù)稽查成果分析所包括的三個方面內(nèi)容，既相互聯(lián)系、又各有側(cè)重。根據(jù)分析對象的特點和內(nèi)容，可以靈活使用科學(xué)的分析方法。對稅務(wù)稽查個案和稅收專項檢查，一般采取定性和定量分析相結(jié)合的方式進行分析。個案分析主要是發(fā)現(xiàn)作案新手段和新動向，總結(jié)案件查處過程中的經(jīng)驗和值得借鑒的教訓(xùn)；其基本形式是案例分析報告。稅收專項檢查分析主要是揭示行業(yè)經(jīng)營特點和區(qū)域經(jīng)濟特點；評估行業(yè)檢查和地區(qū)整治的效果；歸納行業(yè)和地區(qū)存在的主要涉稅問題、違法手段和稅收違法行為的一般規(guī)律等；總結(jié)檢查處理方法及其經(jīng)驗教訓(xùn)；提出以查促查和以查促管的稽查工作建議。其基本形式是稅收專項檢查總結(jié)報告。稅務(wù)稽查報表分析主要是定量分析，即運用現(xiàn)代統(tǒng)計分析工具，對報表數(shù)據(jù)進行綜合整理和比較，揭示事物內(nèi)在規(guī)律性。報表分析的基本方法是橫向比較分析和縱向比較分析。橫向比較分析是指同一指標(biāo)在同一時期不同個體、單位、地區(qū)之間的比較分析，典型的分析實例是地區(qū)間同業(yè)稅負及檢查情況的比較分析。在社會主義市場經(jīng)濟條件下，同一行業(yè)原材料、能源消耗水平接近，適用稅收政策基本一致，反映在生產(chǎn)成本費用和稅收負擔(dān)方面有一定的可比性，查補稅收收入與行業(yè)稅收負擔(dān)有一定的相關(guān)性，稽查報表指標(biāo)之間應(yīng)有相同的規(guī)律特征。通過規(guī)律特征檢驗個別地區(qū)數(shù)據(jù)指標(biāo)的表現(xiàn)，能夠找出差異較大的地區(qū)予以預(yù)警，并根據(jù)稽查結(jié)論反映出的問題采取有針對性的措施。在橫向分析中通常采用差異分析，即通過測算不同樣本同一指標(biāo)的差異程度，對不同樣本同一指標(biāo)量化程度是否一致而開展的系列分析。差異分析的關(guān)鍵是建立評價差異的標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)以客觀地反映差異的影響程度。表示差異程度可以用絕對值，也可以建立參照系采用相對值。應(yīng)用同業(yè)稅負分析模型可以測算出各項相關(guān)指標(biāo)的客觀水平和樣本離散狀況，以此為標(biāo)準(zhǔn)比對個別檢驗樣本的具體數(shù)值，結(jié)合查補情況進行差異分析，超出差異允許界限的即為預(yù)警對象，對相關(guān)地區(qū)稅務(wù)稽查的深度提出進一步的要求?？v向比較分析是對同一地區(qū)同一指標(biāo)在不同歷史時期的數(shù)據(jù)進行比較分析。常用的分析方法有趨勢分析、波動分析和相關(guān)性分析。趨勢分析是對納稅人特定財務(wù)、稅收或稅收經(jīng)濟關(guān)系指標(biāo)一段時期走勢和趨向的比較和推斷。趨勢分析的兩個基本要求是說明特定指標(biāo)的發(fā)展方向和變化幅度，基礎(chǔ)分析技術(shù)是時間序列分析技術(shù)，常用說明指標(biāo)有變動率和平均變化速度等。分析的理論依據(jù)是正常情況下企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營應(yīng)處于相對平穩(wěn)狀態(tài)，不會出現(xiàn)突然的波動或大起大落現(xiàn)象。因此，如果企業(yè)生產(chǎn)能力沒有發(fā)生大的變化，企業(yè)各個時期的有關(guān)數(shù)據(jù)指標(biāo)應(yīng)相對平穩(wěn)，不會呈現(xiàn)大的差異。企業(yè)的有關(guān)財務(wù)、稅負指標(biāo)與稽查報表有關(guān)指標(biāo)之間存在內(nèi)在邏輯關(guān)系，在對稽查報表進行分析時，應(yīng)結(jié)合相關(guān)數(shù)據(jù)進行綜合分析。如果出現(xiàn)較大差異，應(yīng)及時進行預(yù)警，并提醒主管部門給予關(guān)注，采取相應(yīng)措施。通過趨勢分析，有利于了解和掌握稅收經(jīng)濟的發(fā)展趨勢，判斷未來稅收收入形勢的好壞，科學(xué)安排部署稅務(wù)稽查工作的重點。波動分析是描述稅收運行變化平穩(wěn)性的分析。在物價水平基本穩(wěn)定的條件下，稅收受經(jīng)濟發(fā)展影響、稅收制度規(guī)定的約束和現(xiàn)有征管環(huán)境制約有其自身客觀的規(guī)律。在經(jīng)濟運行相對平穩(wěn)、稅制不變的條件下，稅收運行平穩(wěn)與否，一定程度是稅收征管質(zhì)量的客觀反映。開展波動分析，有利于揭示稅收征管和稽查工作的薄弱環(huán)節(jié)，有針對性地開展稽查工作。相關(guān)性分析是揭示事物之間相互影響、相互作用影響程度的分析，在諸多數(shù)理統(tǒng)計分析方法中是比較成熟的技術(shù)，可在各種統(tǒng)計分析軟件中直接實現(xiàn)。相關(guān)性分析這一分析技術(shù)可以從兩個方面實施：一是數(shù)據(jù)處理前先確認兩者之間是否存在某種因果關(guān)系，然后用數(shù)量分析進行檢驗；另一方面是事前難以確定各項因素之間的相互關(guān)系，通過數(shù)量分析找出這種關(guān)系及相互間的影響程度。與有關(guān)宏觀經(jīng)濟數(shù)據(jù)的分析相結(jié)合，將相關(guān)性分析應(yīng)用在稽查報表分析中，有助于評估稅務(wù)稽查效果，揭示稽查的廣度、深度是否符合稅收的公平與效率原則，尋找稅收與經(jīng)濟存在何種程度的內(nèi)在聯(lián)系。二、稅務(wù)稽查個案分析稅務(wù)稽查個案分析要根據(jù)案件特點，抓住矛盾的主要方面，主要從以下三個方面展開：一是歸納稅收違法案件的作案手段；二是總結(jié)案件查處的經(jīng)驗；三是發(fā)現(xiàn)稅收征管及稅收政策方面存在的問題，四是提出應(yīng)采取相關(guān)措施的建議。進行個案分析，一般可按以下步驟進行：（一）審閱案件材料審閱案件材料是進行案件分析的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，一般采取將案件審理報告所認定的違法事實與相關(guān)的證據(jù)材料相對照，確定違法事實各要素，即何人(違法主體是誰)、何時(違法行為發(fā)生的時間)、何地(違法行為發(fā)生地)、何事(構(gòu)成何種稅收違法行為)、何情節(jié)(違法主體實施違法行為的具體程度)、何后果(違法行為所造成的危害結(jié)果及應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任)。在確定違法事實要素的基礎(chǔ)上，將違法事實、調(diào)查處理程序與處理的法律法規(guī)條文相對照，確認處理程序、處理結(jié)果與適用法律法規(guī)的正確性。（二）分析案件材料分析案件材料是在審閱案件材料基礎(chǔ)上，對已確認的案件事實進行整理、分類、比較，闡明案件材料反映的主要內(nèi)容、主要問題，分析違法行為的動向、特點及其規(guī)律，歸納作案的手段，總結(jié)檢查和處理的方法、經(jīng)驗和教訓(xùn)，查找稅收征管、稅收政策執(zhí)行等方面存在的問題。（三）提出稽查建議提出稽查建議是針對分析總結(jié)出的作案手段和成因、案件查處的經(jīng)驗等，提出改進稽查和征管工作的建議。應(yīng)注意的是，提出的建議要具有合法性、針對性和可操作性。實例71 稅務(wù)稽查個案分析1．基本情況。某市XX公司是該市某區(qū)國家稅務(wù)局管轄的增值稅小規(guī)模納稅人，法定代表人為歐XX，登記注冊類型為其他有限責(zé)任公司，主營為制造銷售工程材料。2．基本案情。2005年11月，稽查局收到群眾匿名舉報XX公司涉嫌偷稅的舉報信件，舉報信中列舉了XX公司近幾年的中標(biāo)項目，但未提供有關(guān)中標(biāo)項目詳細的證據(jù)材料?；榫植殚喠薠X公司的納稅申報數(shù)據(jù)，對舉報信件進行了認真的分析，認為該匿名舉報的信息具有一定的可信度，XX公司存在銷售貨物后在賬簿上不記或少記銷售收入，進行虛假納稅申報的嫌疑。立即組織檢查人員依法對XX公司實施稅務(wù)稽查。經(jīng)過檢查,查實了XX公司自2000年1月至2005年4月期間，開具大頭小尾發(fā)票計54份，(不含稅銷售收入，下同)；開具非法取得的發(fā)票(不是某區(qū)國稅局出售的發(fā)票)計15份，。3．辦案經(jīng)過?；榫纸影负?，安排稽查人員對XX公司納稅征管資料進行了案頭分析，但未發(fā)現(xiàn)有價值的線索。遂決定采取多人突擊檢查的方式對XX公司開展調(diào)查，稽查人員在調(diào)查中依法調(diào)取了該公司的財務(wù)賬簿、憑證、部分購銷合同及工程結(jié)算資料，同時查詢了XX公司所有開戶銀行的資金進出情況，通過該公司在互聯(lián)網(wǎng)設(shè)立的網(wǎng)站了解其生產(chǎn)經(jīng)營情況?；槿藛T通過對所掌握資料的分析對比，發(fā)現(xiàn)XX公司存在大量銀行往來款項未入賬核算的情況，該公司網(wǎng)站所列舉承建的工程項目在財務(wù)賬簿上也未記載銷售收入，XX公司涉嫌偷稅的行為漸漸浮出水面。針對發(fā)現(xiàn)的問題，稽查人員對XX公司相關(guān)人員進行詢問，但他們以“購銷合同為意向性合同，實際并未執(zhí)行”，或以不知道、記不清楚等為由予以搪塞，對調(diào)查工作不予配合。在對調(diào)取的XX公司相關(guān)資料的整理工作中，細心的稽查人員發(fā)現(xiàn)兩張已開具的普通發(fā)票的發(fā)票聯(lián)，經(jīng)與記賬聯(lián)對比，發(fā)現(xiàn)這兩張發(fā)票的發(fā)票聯(lián)記載的金額比記賬聯(lián)記載的金額多出一萬元。經(jīng)詢問開票人員，在鐵的事實面前，他們承認是將發(fā)票聯(lián)撕下來，發(fā)票聯(lián)與存根聯(lián)分別開具不同的金額，企業(yè)按記賬聯(lián)記載的金額向稅務(wù)機關(guān)申報納稅。案件有了突破性進展，XX公司涉嫌偷稅的行為及作案手法已初見端倪。為收集XX公司涉嫌偷稅的證據(jù)，徹底查清全案，稽查局決定對XX公司所有業(yè)務(wù)往來單位進行協(xié)查。鑒于XX公司銷售貨物的買方為地稅局征管的建筑施工單位，稽查局即與該區(qū)地稅局稽查局進行了協(xié)調(diào)銜接，共同組建了XX公司案件聯(lián)合調(diào)查小組。調(diào)查小組根據(jù)整理的資料(購銷合同、發(fā)票記賬聯(lián)及工程結(jié)算單等相關(guān)信息)，向市內(nèi)外各相關(guān)稅務(wù)局發(fā)出69份協(xié)查函。與此同時，稽查人員針對XX公司銷售貨物未開具發(fā)票的情況，依據(jù)XX公司互聯(lián)網(wǎng)站上所列業(yè)務(wù)往來單位信息及調(diào)取的購銷合同，進行實地調(diào)查取證，基本查清了XX公司采取開具大頭小尾發(fā)票、開具非法取得的發(fā)票以及進行虛假的納稅申報等手段，偷逃國家稅款的違法事實。4．處理處罰結(jié)果?；榫指鶕?jù)收集的證據(jù)材料，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款之規(guī)定，認定XX公司的行為屬偷稅行為，并處少繳的增值稅稅款一倍的罰款。5．案件分析及建議（1）案件特點①預(yù)謀作案。本案的作案人員和策劃人員對稅務(wù)機關(guān)的相關(guān)管理規(guī)定很熟悉，知道發(fā)票是確認銷售收入并據(jù)以申報納稅的重要依據(jù)。XX公司為隱瞞銷售收入采取開具大頭小尾發(fā)票、開具非法取得的發(fā)票等作案手段，且在開具大頭小尾發(fā)票時，對存根聯(lián)相關(guān)項目隨意填寫，使發(fā)票存根聯(lián)與發(fā)票聯(lián)信息幾乎沒有任何相同的聯(lián)系，以增加稅務(wù)機關(guān)調(diào)查的難度，逃避法律的懲罰。稅務(wù)機關(guān)僅從賬面檢查，很難發(fā)現(xiàn)其違法事實。②手段隱秘。XX公司開具大頭小尾發(fā)票、開具非法取得的發(fā)票，由其銷售經(jīng)理實施，除法定代表人之外其他管理人員無從知曉。財務(wù)人員僅憑銷售經(jīng)理提供的發(fā)票記賬聯(lián)做賬并申報繳納稅款，一部分經(jīng)營活動及成果并未納入企業(yè)財務(wù)核算，財務(wù)人員對生產(chǎn)經(jīng)營活動失去監(jiān)控作用，稅務(wù)機關(guān)從財務(wù)部門收集的相關(guān)信息亦不是真實、完整的，此種現(xiàn)象在一部分民營企業(yè)中普遍存在。③作案動機。一是XX公司屬民營家族式企業(yè)，依法納稅意識淡薄，稅款征收多少與其經(jīng)濟利益直接相關(guān)，在獲取非法利益動機驅(qū)使下，必然實施偷稅活動。二是存在僥幸心里，認為稅務(wù)機關(guān)對小規(guī)模納稅人管理不嚴(yán)，加之自己作案手段隱秘，稅務(wù)機關(guān)從賬面上很難發(fā)現(xiàn)其違法行為。④稅制因素。對銷售建材的單位征收增值稅，對使用建材的建安企業(yè)征收營業(yè)稅，且不能開具增值稅專用發(fā)票，流轉(zhuǎn)稅由國稅、地稅按其管理職責(zé)各自征收，分別征管，為銷售建材的單位違法開具或不開具發(fā)票，隱瞞銷售收入提供了條件。（2）成功經(jīng)驗①注意細節(jié)問題，重視收集到的納稅人任何資料。本案主要作案手段是開具大頭小尾發(fā)票，且為逃避懲罰，在存根聯(lián)上隨意填寫購貨單位，隱瞞銷售收入，這類問題從賬面檢查很難直接發(fā)現(xiàn)問題和定案處理。在一般情況下，銷售方為隱瞞銷售收入在賬簿上不列、少列收入，而購貨方作為成本、費用的增加在賬簿上會如實記載，為查處此類案件奠定了基礎(chǔ)?；槿藛T在調(diào)取XX公司資料時，不僅注意調(diào)取該公司財務(wù)部門的資料，同時注意調(diào)取業(yè)務(wù)部門的相關(guān)資料(合同、工程結(jié)算單等)。對調(diào)取的企業(yè)資料，須進行認真、細致的分析、歸類，努力尋找案件突破口?；槿藛T面對調(diào)取的眾多資料，不放過資料上描述的任何細節(jié)，逐一梳理出與XX公司有業(yè)務(wù)關(guān)系的往來單位及其信息，為全面、準(zhǔn)確開展調(diào)查、協(xié)查工作創(chuàng)造了條件。②拓展稽查思路，重視對互聯(lián)網(wǎng)信息資源的查詢運用。隨著互聯(lián)網(wǎng)運用的日益普及，許多企業(yè)運用互聯(lián)網(wǎng)宣傳自身形象。本案中稽查局充分運用互聯(lián)網(wǎng)資源信息，從中掌握了XX公司中標(biāo)項目及產(chǎn)品銷售市場的外圍信息，從而有的放矢地開展調(diào)查工作，查實了該公司隱瞞銷售收入的違法事實。（3）以查促查、以查促管建議①必須加強稅收法律、法規(guī)的宣傳。要在全社會樹立“依法納稅光榮，偷稅違法可恥”的風(fēng)氣，增強納稅人依法誠信納稅意識，同時加大對涉稅違法典型案例的曝光力度，營造聲勢，震懾違法行為，維護法律尊嚴(yán)。②應(yīng)加強對小規(guī)模納稅人的日常管理。稅收管理員在日常征管工作中，要按規(guī)定對企業(yè)的納稅申報進行分析、評估，并要有計劃地深入企業(yè)實地查看，及時了解生產(chǎn)經(jīng)營情況，比對其納稅申報的數(shù)據(jù)是否正常，及時發(fā)現(xiàn)稅收違法行為的動向，主動出擊，防患于未然。③建議對建材行業(yè)推行稅控電腦版機打普通發(fā)票。針對目前建材行業(yè)的購買方是建筑安裝企業(yè)或營業(yè)稅納稅人的具體情況，對建材行業(yè)推行稅控電腦版機打普通發(fā)票，重申銷售方開具發(fā)票時“購貨單位”欄必須填寫全稱，并在發(fā)票上增加“購貨單位”的稅務(wù)登記證號碼，以便于稽查部門對涉嫌有問題發(fā)票的調(diào)查。④XX公司在經(jīng)營活動中違規(guī)使用發(fā)票，開具大頭小尾發(fā)票等稅收違法行為，在經(jīng)銷建材的納稅人中有一定代表性，建議認真分析、總結(jié)查處該案的經(jīng)驗，對經(jīng)銷建材的納稅人使用普通發(fā)票以及申報納稅情況開展專項檢查。三、稅收專項檢查分析稅收專項檢查分析，主要包括以下三個方面的內(nèi)容：一是行業(yè)、區(qū)域特點分析；二是檢查和處理方法分析；三是檢查整治效果評估分析。撰寫分析報告，既可進行全面、綜合性分析，也可就其中某一方面有針對性地展開分析。（一）行業(yè)、區(qū)域特點分析行業(yè)、區(qū)域特點分析，主要是歸納行業(yè)經(jīng)營特點與財務(wù)核算方式，分析區(qū)域經(jīng)濟結(jié)構(gòu)特點，進而發(fā)現(xiàn)不同行業(yè)、不同區(qū)域存在的主要涉稅問題、稅收違法行為的形式、特點、手段和發(fā)展趨勢，為今后對類似行業(yè)、類似地區(qū)的稅收專項檢查工作積累經(jīng)驗。（二）檢查和處理方法分析稽查和處理方法分析是歸納、總結(jié)開展稅收專項檢查和專項整治工作的檢查方法、技巧，包括對選案是否科學(xué)、檢查組織形式是否合理、檢查的方法和采取的檢查措施是否有效、處理是否得當(dāng)?shù)冗M行分析，總結(jié)出具有指導(dǎo)意義的行業(yè)檢查指南和開展行業(yè)稅收專項檢查與專項整治工作的有效措施，提升稅務(wù)稽查自身能力，實現(xiàn)以查促查。（三）檢查效果評估分析檢查效果評估分析是對實施稅收專項檢查和專項整治所取得的效果進行評估。開展稅收專項檢查，整頓和規(guī)范稅收秩序，有利