【正文】 . . . .十一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的計(jì)算(附案例)土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅實(shí)行的是四級(jí)超率累進(jìn)稅率，計(jì)算起來(lái)比較麻煩，特別是房地產(chǎn)企業(yè)，計(jì)算尤為復(fù)雜。筆者認(rèn)為，應(yīng)從以下幾點(diǎn)著手，才能更好的把握其計(jì)算。 一、把握兩個(gè)概念（1）增值額，即轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物取得收入與扣除項(xiàng)目金額之間的差額。（2）扣除項(xiàng)目金額，即稅法規(guī)定準(zhǔn)予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額中減除項(xiàng)目的金額，它包括取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金及其他扣除項(xiàng)目等。二、掌握稅率土地增值稅實(shí)行的是四級(jí)超率累進(jìn)稅率：（1）增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50％的部分，稅率為30％，速算扣除數(shù)為0；（2）增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50％，未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100％的部分，稅率為40％，速算扣除數(shù)為5％；（3）增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100％，未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為50％，速算扣除數(shù)為15％；（4）增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為60％，速算扣除數(shù)為35％。三、確定應(yīng)稅收入包括貨幣收入、實(shí)物收入及其他收入。其中貨幣收入是轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房屋產(chǎn)權(quán)而收取的價(jià)款。實(shí)物收入是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的各種實(shí)物形態(tài)的估價(jià)收入。其他收入是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的無(wú)形資產(chǎn)或非專利技術(shù)等的評(píng)估收入。四、確定扣除項(xiàng)目（1）取得土地使用權(quán)所支付的金額，包括支付地價(jià)款和有關(guān)登記、過(guò)戶手續(xù)費(fèi)；（2）房地產(chǎn)開發(fā)成本，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)和開發(fā)間接費(fèi)用；（3）房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，主要包括利息支出和其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用。其中其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按《土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定：納稅人能銨轉(zhuǎn)移房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，可按利息加上上述第（1）和（2）項(xiàng)合計(jì)的5％以內(nèi)計(jì)算扣除，否則按上述第（1）和（2）項(xiàng)合計(jì)的10％以內(nèi)計(jì)算扣除；（4）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金支出。包括營(yíng)業(yè)稅、城建稅、印花稅、教育費(fèi)附加等；（5）其他扣除項(xiàng)目。這條主要是針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)定的，對(duì)專門從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)可以按20％計(jì)算扣除。這條規(guī)定對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特別重要，計(jì)算時(shí)千萬(wàn)不能遺漏。五、計(jì)算方法首先確定增值額與扣除項(xiàng)目合計(jì)的比例，看其結(jié)果介于稅率中哪一個(gè)層次，然后運(yùn)用公式“土地增值稅稅額＝增值額稅率－扣除項(xiàng)目金額速算扣除數(shù)”進(jìn)行計(jì)算。舉例如下：某房地產(chǎn)公司開發(fā)100棟花園別墅，其中80棟出售，10棟出租，10棟待售。，登記、開發(fā)成本包括土地征用及拆迂補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)等合計(jì)50萬(wàn)元，（能提供銀行證明）。每棟售價(jià)180萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅率5％，城建稅稅率5％，教育費(fèi)附加征收率3％。問(wèn)該公司應(yīng)繳納多少土地增值稅？計(jì)算過(guò)程如下：轉(zhuǎn)讓收入：18080＝14400（萬(wàn)元）取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本合計(jì)：（＋＋50）80＝5200（萬(wàn)元） 房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除： 80＋52005％＝300（萬(wàn)元） 轉(zhuǎn)讓稅金支出： 144005％（1＋5％＋3％）＝（萬(wàn)元） 加計(jì)扣除金額： 520020％＝1040（萬(wàn)元） 扣除項(xiàng)目合計(jì)： 5200＋300＋＋1040＝（萬(wàn)元） 增值額＝14400－＝（萬(wàn)元） 增值額與扣除項(xiàng)目金額比率＝／100％＝％ 應(yīng)納增值稅稅額＝40％－5％＝（萬(wàn)元） 六、會(huì)計(jì)處理 ： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交土地增值稅　　 ：借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅　　 貸：銀行存款 十二、商鋪?zhàn)≌?lián)體樓土地增值稅如何繳我國(guó)《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：“納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額２０％的，免征土地增值稅?！钡诜康禺a(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)中，多數(shù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了獲得盡量大的經(jīng)濟(jì)效益，將一些普通標(biāo)準(zhǔn)住宅商品樓的底層部分作為商鋪開發(fā)銷售。 對(duì)開發(fā)這種商鋪與住宅聯(lián)體的商住樓的納稅問(wèn)題，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字［１９９５］０４８號(hào)）明確規(guī)定：對(duì)納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用條例第八條的免稅規(guī)定。 由于稅法只明確要求分開核算增值額，而對(duì)如何計(jì)算土地增值稅沒有具體規(guī)定，在實(shí)際征收計(jì)算中，就會(huì)形成兩種計(jì)算方法：一種是按核算項(xiàng)目先整體計(jì)算增值額和增值率，確定相應(yīng)稅率后，再按面積分別核算增值額，計(jì)算土地增值稅；另一種是先按面積分開項(xiàng)目計(jì)算增值額與增值率，再分別確定適用稅率計(jì)算增值稅。 例如：某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)商品住宅樓一幢，底層為商鋪，面積１０００平方米，商鋪以上為普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，面積為5000平方米，合計(jì)6000平方米。該住宅樓項(xiàng)目土地成本為120萬(wàn)元，房屋開發(fā)成本600萬(wàn)元，其他費(fèi)用按比例扣除。該項(xiàng)目商鋪收入為500萬(wàn)元，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅收入為500萬(wàn)元，合計(jì)1000萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)稅金及附加55萬(wàn)元。按第一種方法計(jì)算：扣除項(xiàng)目＝土地成本＋房屋開發(fā)成本＋費(fèi)用扣除10％＋加計(jì)扣除20％＋稅金＝120＋600＋（120＋600）10％＋（120＋600）20％＋55＝991（萬(wàn)元）。 增值額＝收入－扣除項(xiàng)目＝（500＋500）－991＝９（萬(wàn)元）。 增值率＝增值額247?？鄢?xiàng)目100％＝9247。991100％＝0．9％。低于50％，適用30％的稅率。 由于增值率未超過(guò)20％，因此5000平方米普通標(biāo)準(zhǔn)住宅免稅。 商鋪應(yīng)納的土地增值稅＝91000247。600030％＝0．45（萬(wàn)元）。按第二種方法計(jì)算：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅扣除項(xiàng)目＝1205000247。6000＋6005000247。6000＋（100＋500）30％＋27．5＝807．5（萬(wàn)元）（除稅金及附加外其他按面積分?jǐn)偅? 普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值額＝500－807．5＝－307．５（萬(wàn)元），無(wú)增值額。 商鋪扣除項(xiàng)目＝1201000247。6000＋6001000247。6000＋（20＋100）30％＋27．5＝183．5（萬(wàn)元）； 商鋪增值額＝500－183．5＝316．5（萬(wàn)元）； 商鋪增值率＝316．5247。183．5100％＝172％，適用50％的稅率。 商鋪應(yīng)納土地增值稅＝316．550％－183．515％＝130．725（萬(wàn)元）。 由此可見，兩種方法計(jì)算相差懸殊，按第一種方法應(yīng)納的土地增值稅為０．45萬(wàn)元，按第二種方法應(yīng)納土地增值稅為130．725萬(wàn)元。 究竟哪一種計(jì)算方法正確呢？ 《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第八條規(guī)定：土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算。 因此，第一種土地增值稅計(jì)算方法符合按“最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算”的規(guī)定，而且計(jì)算出整體項(xiàng)目增值額后，按面積進(jìn)行了增值額分?jǐn)偅卜县?cái)稅字［１９９５］４８號(hào)“分別核算增值額”的規(guī)定。后一種計(jì)算方法雖然符合稅法“分別核算增值額”的規(guī)定，但是顯然不符合“納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算”的規(guī)定。十八、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的稅收籌劃土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。它是一個(gè)專門針對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的特殊稅種，因此對(duì)土地增值稅進(jìn)行稅收籌劃對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)尤為重要。 一、利用土地增值稅的征稅范圍進(jìn)行籌劃　　準(zhǔn)確界定土地增值稅的征稅范圍十分重要。判定屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)有三條：一是土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅是對(duì)國(guó)有土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅；三是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行為。根據(jù)這三條判定標(biāo)準(zhǔn)，稅法對(duì)若干具體情況是否屬于土地增值稅征稅范圍進(jìn)行了判定，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)這些判定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理的稅收籌劃?！　　　《惙ㄖ袑?duì)房地產(chǎn)的代建房行為是否征稅做出了具體規(guī)定，房地產(chǎn)的代建行為是指房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)公司而言，雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)收入性質(zhì)，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。房地產(chǎn)開發(fā)公司可以利用這種建房方式，在開發(fā)之初確定最終用戶，實(shí)行定向開發(fā)，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅?！　　　《惙ㄒ?guī)定，對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征