【正文】 企業(yè)會計制度講解當(dāng)我們辭舊迎新，迎接新世紀(jì)到來的時刻，財政部于2000年12月29日正式發(fā)布（企業(yè)會計制度）(財會[2000]25 號)，并于2001年1月1日起暫在股份有限公司中范圍內(nèi)實施。實施該制度后，財政部1998年發(fā)布并實施的《股份有限公司會計制度會計科目和會計報表》(以下簡稱《股份有限公司會計制度》)同時廢止?！　　镀髽I(yè)會計制度》的發(fā)布是我國會計界的又一件大事，它擺脫了原有計劃經(jīng)濟(jì)對我國會計核算制度的束縛，朝著適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)對會計核算要求的方向邁進(jìn)，它標(biāo)志著我國會計改革又一新高潮的到來。它對規(guī)范我國企業(yè)會計核算行為，真實、完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，提高企業(yè)的會計信息質(zhì)量具有深遠(yuǎn)的意義。　　一、市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求提高會計信息質(zhì)量　　19921993年，我國進(jìn)行了重大的財務(wù)會計制度改革，先后發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)財務(wù)通則》，以及分行業(yè)的財務(wù)會計制度(以下簡稱兩則兩制)，并于1993年7月1日起由所有企業(yè)實施。兩則兩制的發(fā)布并實施，實現(xiàn)了我國會計核算模式的轉(zhuǎn)換，即由適應(yīng)于高度統(tǒng)一的計劃經(jīng)濟(jì)體制的財務(wù)會計核算模式，轉(zhuǎn)換為適應(yīng)于社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的財務(wù)會計核算模式。隨著我國證券市場的進(jìn)一步開放，企業(yè)股份制改造日益興起，并在國內(nèi)上市，發(fā)行股票籌集資金。同時，我國企業(yè)到香港、境外等地發(fā)行股票，接受外國政府貸款、世行貸款、亞行貸款等越來越多，相應(yīng)地帶來了會計的國際化協(xié)調(diào)問題，特別是上市公司因其投資者眾多，公眾關(guān)心上市公司的會計信息的需求程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于對非上市公司會計信息的需求。因此，提高會計信息質(zhì)量，保證會計信息的可靠性，提高會計信息的透明度，必然提到了議事日程，尤其是瓊民源事件發(fā)生后，社會公眾以及證券監(jiān)管部門對會計核算和信息披露提出了更高的要求。為此，財政部于1997年發(fā)布了第一個具體會計準(zhǔn)則關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露，旨在規(guī)范關(guān)聯(lián)交易的信息披露，增加關(guān)聯(lián)交易的透明度；其次，又于1998年發(fā)布了《股份有限公司會計制度》和收入、投資等七個具體會計準(zhǔn)則。《股份有限公司會計制度》和八個具體會計準(zhǔn)則的發(fā)布并實施，對于提高股份有限公司，特別是上市公司的會計核算和會計信息質(zhì)量起到了良好的作用，值得提到的是1998年和1999年財政部發(fā)布的有關(guān)股份有限公司會計制度補(bǔ)充規(guī)定，如財會字[1999]第35號文件要求所有股份有限公司均應(yīng)計提應(yīng)收款項壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備，對于加強(qiáng)股份有限公司會計信息的可靠性、真實反映其資產(chǎn)的價值和損益具有非常重要的作用?！　∈袌鼋?jīng)濟(jì)已經(jīng)又走過了八年的歷程，這八年來我國市場經(jīng)濟(jì)已經(jīng)有了長足的發(fā)展，隨著股份有限公司會計信息的質(zhì)量日益提高，除股份有限公司外，其他企業(yè)的會計信息質(zhì)量仍然維持在兩則兩制時的狀態(tài)。兩則兩制為這次的會計改革奠定了基礎(chǔ)，可以說兩則兩制為推進(jìn)我國企業(yè)會計的發(fā)展起到了積極的作用。例如，兩則兩制取消了企業(yè)提取固定資產(chǎn)折舊交兩金，從而確立了資本和資本保全的概念，如果兩則兩制沒有取消提折舊交兩金的規(guī)定，也就沒有資本的核算問題；又如，兩則兩制提出了企業(yè)的應(yīng)收賬款可以按照一定的比例(通常為按應(yīng)收賬款余額的3‰～5‰計提)計提壞賬準(zhǔn)備，從而確立了應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)反映其可變現(xiàn)凈值的理念。還比如，兩則兩制首次提出了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤概念，從而建立了會計要素定義，并從多種記賬方法統(tǒng)一為借貸記賬法、資金平衡表改為資產(chǎn)負(fù)債表等。如果沒有兩則兩制作為財務(wù)會計改革進(jìn)程中的重要步驟，而從原計劃經(jīng)濟(jì)模式下的財務(wù)會計核算直接跨越到此次的《企業(yè)會計制度》，無論對于會計人員、注冊會計師，還是會計信息使用者而言，都將產(chǎn)生較大的困難。因此，兩則兩制為會計的進(jìn)一步改革，為實現(xiàn)了會計核算模式的國際化，為引進(jìn)外資，企業(yè)走出國門奠定了財務(wù)會計的基礎(chǔ)。但是，我們應(yīng)當(dāng)看到，兩則兩制是在我國市場經(jīng)濟(jì)剛剛起步階段，所制定的財務(wù)會計制度帶有較多的計劃經(jīng)濟(jì)痕跡，帶有較大的局限性，其中不能真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果已成為企業(yè)會計信息不可靠的主要原因之一。從會計信息質(zhì)量上看，兩則兩制時制定的行業(yè)會計制度所提供的會計信息質(zhì)量已缺乏可靠性，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：　　(一)缺乏客觀真實性　　行業(yè)財務(wù)會計制度所規(guī)定的某些會計政策和會計估計已不能適應(yīng)企業(yè)實際情況的需要，導(dǎo)致企業(yè)所反映的各項會計要素缺乏可靠性。具體表現(xiàn)在以下幾個方面：　　、固定資產(chǎn)凈殖值率、固定資產(chǎn)報廢標(biāo)準(zhǔn)由國家統(tǒng)一規(guī)定，而不是按照社會主義市場經(jīng)濟(jì)的要求，根據(jù)企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營的特點而對固定資產(chǎn)價值磨損的程度，以及無表損耗的具體情況來確定。由于固定資產(chǎn)折舊年限等標(biāo)準(zhǔn)與企業(yè)的實際情況不符，一方面導(dǎo)致企業(yè)固定資產(chǎn)凈值不實，另一方面致使企業(yè)更新改造資金嚴(yán)重不足，設(shè)備老化，跟不上社會主義市場經(jīng)濟(jì)對勞動資料的更新需求?！　?，提取比例一般為3‰～5‰；已經(jīng)發(fā)生的壞賬損失，要經(jīng)過財政部門批準(zhǔn)才能沖銷，致使大量呆、壞賬長期掛在賬上，妨礙了資金周轉(zhuǎn)，導(dǎo)致企業(yè)的現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足?！　　Ｈ缬行┢髽I(yè)商品銷售時雖然已經(jīng)知悉購買企業(yè)將無力承擔(dān)付款的責(zé)任，但仍然確認(rèn)收入。虛列收入，必然虛增利潤，導(dǎo)致利潤超分配，現(xiàn)金流出企業(yè)，加劇企業(yè)資金短缺?！　。儸F(xiàn)能力差，存貨在賬面價值已經(jīng)低于市價，但在資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映成本價值，而不是反映可變現(xiàn)凈值?！　?，有的甚至已經(jīng)發(fā)生損失，但資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映原投資成本或原價值，沒有反映已經(jīng)發(fā)生的投資價值的減損，造成虛增投資價值，使企業(yè)資產(chǎn)嚴(yán)重不實?！　。呀?jīng)形成損失或支出，卻仍然作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上反映，如遞延資產(chǎn)、待處理財產(chǎn)損溢等，導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實。 由于上述各種會計政策體現(xiàn)在財務(wù)會計制度中，由此造成企業(yè)財務(wù)會計報告所提供的信息缺乏客觀真實性?！　?二)缺乏可比性　　90年代末國際會計準(zhǔn)則委員會致力于提高會計信息可比性并開始建立一套核心準(zhǔn)則。建立核心準(zhǔn)則的目的之一是減少可選擇性，增加可比性，會計信息使用者對可比性的要求日益高漲。從我國實際情況看，1992年大規(guī)模的會計改革，提出了增加可比性的目標(biāo)，并力求從會計核算標(biāo)準(zhǔn)上減少不同所有制的色彩，將會計改革前的70多種會計制度，歸并為13個行業(yè)的會計制度。由于上市公司對會計信息的特殊需要，又制定了股份有限公司會計制度，同時保留了外商投資企業(yè)制度。其后，又根據(jù)其他行業(yè)會計核算的要求，制定發(fā)布了個體工商戶會計制度、資產(chǎn)管理公司制度、保險公司制度等。由于會計制度針對不同的所有制、不同行業(yè)的企業(yè)性質(zhì)制定，如股份有限公司會計制度是為滿足融資的需要，為了滿足社會各界對上市公司的信息質(zhì)量較高的要求，因此，在會計標(biāo)準(zhǔn)上存在較大差異；境外上市的企業(yè)，還要按照國際或上市地的要求作相應(yīng)的調(diào)整，與按國內(nèi)會計制度要求的會計標(biāo)準(zhǔn)也存在差異。由于不同財務(wù)會計制度所規(guī)定的會計政策、會計標(biāo)準(zhǔn)不同，導(dǎo)致同一行業(yè)企業(yè)因執(zhí)行不同會計制度所反映的會計信息缺乏可比性。例如，紡織行業(yè)中有股份有限公司、外商投資企業(yè)、國有企業(yè)等，因其分別執(zhí)行《股份有限公司會計制度》、《外商投資企業(yè)會計制度》、分行業(yè)會計制度，而使紡織行業(yè)中的各個企業(yè)所提供的會計信息不一致，股份有限公司可以計提短期投資和長期投資損失準(zhǔn)備，而其他企業(yè)不能計提投資損失準(zhǔn)備。這種現(xiàn)象不便于國家對企業(yè)的會計數(shù)據(jù)統(tǒng)計、考核等，特別是給企業(yè)編制合并會計報表增加了難度。　　(三)缺乏可操作性　　行業(yè)會計制度不能起到指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會計核算的作用。分行業(yè)會計制度執(zhí)行八年來，不少企業(yè)會計人員反映，會計制度成了簡單的賬務(wù)處理程序，造成會計人員遇到實際情況翻閱會計制度后，也不知所云，不知如何進(jìn)行會計處理的情況，在一定程度上失去了會計制度的權(quán)威性，也造成了會計處理無章可循、各行其是的局面?！　⊥瑫r，行業(yè)會計制度按行業(yè)分類已明顯不符合企業(yè)實際情況的需要。一方面是企業(yè)多種經(jīng)營的存在和發(fā)展，用分行業(yè)的會計制度已經(jīng)不能滿足會計核算的需要；另一方面，新興行業(yè)的興起，如足球俱樂部、網(wǎng)絡(luò)公司、軟件公司等，無法從現(xiàn)有行業(yè)會計制度中找到其適用的會計制度。而且會有越來越多的新興行業(yè)和業(yè)務(wù)出現(xiàn)，按行業(yè)分別設(shè)計企業(yè)會計制度的做法已越來越不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。 二、 法律、行政法規(guī)和會計國際化進(jìn)程要求提高會計信息質(zhì)量 　　(一)1999年頒布的新修訂的《會計法》，要求企業(yè)保證會計資料的真實、完整，并且規(guī)定國家實行統(tǒng)一的會計制度，而國家統(tǒng)一的會計核算制度是其中重要的組成部分。由國務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》，對1992年發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中有關(guān)會計要素進(jìn)行了重新定義。按照重新定義后的會計要素重新審視現(xiàn)行的會計制度，仍然存在著與會計要素定義不一致的地方，如固定資產(chǎn) 核算，仍然沒有滿足資產(chǎn)定義的要求，股份有限公司的固定資產(chǎn)要求按照賬面凈值在資產(chǎn)負(fù)債表上反映，而沒有反映該項固定資產(chǎn)實際的價值，有些上市公司將已經(jīng)淘汰的機(jī)器設(shè)備的價值仍然作為固定資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表有中反映，還有些上市公司將長期停健、并且以后若干年內(nèi)也無望繼續(xù)開工的在建工程的利息繼續(xù)資本化，仍然按照實際發(fā)生的成本列入資產(chǎn)負(fù)債表，等等，這些資產(chǎn)已經(jīng)預(yù)期不會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，或者預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)存在很大的不確定性，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備，使其在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的價值符合資產(chǎn)的定義。對此，國內(nèi)學(xué)術(shù)界和實務(wù)界，以及我們聘請的外國會計專家曾多次提出意見，要求我們從會計制度上嚴(yán)格按照《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》的要求予以規(guī)范?！　?二)單位負(fù)責(zé)人和企業(yè)會計人員要求統(tǒng)一會計核算標(biāo)準(zhǔn)，提高會計核算標(biāo)準(zhǔn)的可操作性的呼聲很高?！稌嫹ā沸抻啿嵤┖螅瑔挝回?fù)責(zé)人是執(zhí)行《會計法》的責(zé)任主體，單位負(fù)責(zé)人對企業(yè)的會計行為負(fù)有責(zé)任。因此，單位負(fù)責(zé)人要求首先應(yīng)當(dāng)從規(guī)范會計核算標(biāo)準(zhǔn)出發(fā)，建立良好的會計標(biāo)準(zhǔn)平臺，在此基礎(chǔ)上考核單位負(fù)責(zé)人是否遵循了會計規(guī)范，是否真實反映企業(yè) 財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。與此同時，企業(yè)會計人員要求統(tǒng)一會計核算標(biāo)準(zhǔn)，增加會計制度的可操作性?！　　秶鴦?wù)院辦公廳關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)國家經(jīng)貿(mào)委國有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和加強(qiáng)管理基本規(guī)范(試行)的通知》，要求企業(yè)嚴(yán)格按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定，合理地確認(rèn)和計量各項資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用等。 　　中央有關(guān)文件和中央領(lǐng)導(dǎo)對會計制度改革多次作出指示，要進(jìn)一步深化會計制度改革，按照社會主義市場經(jīng)濟(jì)要求和國際慣例，建立健全國家統(tǒng)一的會計制度，如，中共中央關(guān)于國有企業(yè)改革和發(fā)展若干重大問題的決定(1999年9月22日中國共產(chǎn)黨第十五屆中央委員會第四次會計通過)規(guī)定，建立健全全國統(tǒng)一的會計制度；江澤民總書記1999年在國有企業(yè)改革座談會中指出，要建立國家統(tǒng)一的會計制度；李嵐清副總理在2000年國務(wù)院召開的貫徹實施《會計法》電視電話會議的講話中指出，要進(jìn)一步深化會計制度改革，按照社會主義市場經(jīng)濟(jì)要求和國際慣例，實行國家統(tǒng)一的會計制度。這一系列重要指示為深化會計核算制度改革指明了方向，而新修訂的《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》的發(fā)布和實施，為深化會計核算制度改革提供了重要的法律、法規(guī)依據(jù)?！　?三)隨著我國加入國際會計師聯(lián)合會，成為國際會計準(zhǔn)則委員會的一員，要求我們加快會計標(biāo)準(zhǔn)的國際協(xié)調(diào)。另外，隨著我國加入世界貿(mào)易組織進(jìn)程的加快，有關(guān)方面要求財政部提出具體的會計改革時間表，并且要求我們于2001年1月1日起與《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》同步實施新的企業(yè)會計核算標(biāo)準(zhǔn)，使會計信息真實可靠，更具透明度。 三、 建立與社會主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的新型會計核算模式　　(一)統(tǒng)一會計核算制度　　在我國，由國家制度統(tǒng)一的會計核算標(biāo)準(zhǔn)的會計管理模式，已經(jīng)走過了漫長的五十年歷史。從建國初期建立的國營工業(yè)企業(yè)會計制度為標(biāo)志，確立了會計制度在制定會計核算標(biāo)準(zhǔn)中的地位，它是與我國的法律體系和國情相適應(yīng)的，幾十年來，企業(yè)會計制度已經(jīng)深入人心，在企業(yè)會計工作中起著舉足輕重的作用。會計制度作為企業(yè)進(jìn)行會計核算、對外提供會計報表的依據(jù)，也是注冊會計師和有關(guān)部門進(jìn)行審計和監(jiān)督檢查的主要依據(jù)，它也為稅收征管奠定了良好的基礎(chǔ)?！　∫粐鴷嬍桥c國家的法律、經(jīng)濟(jì)、文化等環(huán)境相聯(lián)系的，有什么樣的法律、經(jīng)濟(jì)等環(huán)境，就必然存在著與之相適應(yīng)的會計核算標(biāo)準(zhǔn)。我國作為社會主義市場經(jīng)濟(jì)國家，會計標(biāo)準(zhǔn)的制定既不能走過去的老路子，又不能照搬國外的做法，必須闖出自己的路子，建立中國特色的會計核算模式和會計標(biāo)準(zhǔn)。如何建立既符合中國國情，又能適應(yīng)會計國際化發(fā)展的方向的會計核算標(biāo)準(zhǔn)，是近年來國際國內(nèi)形勢的發(fā)展以及《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》發(fā)布后帶給會計界的重要課題。　　我們?yōu)榇碎_展了多種形式的調(diào)查研究，可以說，制定《企業(yè)會計制度》大體分為立項、調(diào)查研究、形成初稿征求意見和修定稿四個階段。從1999年上半年開始，為了進(jìn)一步了解行業(yè)會計制度的執(zhí)行情況，我們進(jìn)行了一次行業(yè)會計制度執(zhí)行情況的問卷調(diào)查，由各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳(局)協(xié)助向大、中、小型企業(yè)和外商投資企業(yè)分發(fā)。共有1502名會計人員、284名企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和 42名其他人員參加了答卷。通過這次調(diào)查，以及需要改進(jìn)的方面，廣大財會人員和單位負(fù)責(zé)人共同的意見是要求國家制定綜合性、能夠滿足企業(yè)多種經(jīng)營需要的統(tǒng)一的會計核算制度，隨后，我們又到上海、江蘇、浙江、江西、吉林等省市進(jìn)行調(diào)查研究，先后召開了有上市公司、會計師事務(wù)所、國有企業(yè)以及大專院校等單位負(fù)責(zé)人和會計人員、注冊會計師參加的座談會，廣泛聽取各方面的意見。2000年7月31日我們又在《中國財經(jīng)報》上刊登了《關(guān)于對企業(yè)會計核算制度改革征求意見的函》，廣泛征求社會各界的意見，截止2000年10月30日，我們共收到99封回函，其中，來自國家部委8封。地方財政系統(tǒng)22封，個人31封，其他單位38封。這些回函都認(rèn)為有必要建立國家統(tǒng)一的會計制度，以適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展和提高會計信息質(zhì)量的要求。與此同時，社會各界又提出了許多具體意見。我們對這些回函進(jìn)行了認(rèn)真的研究，并在制定制度時充分考慮了這些意見。最后，我們又在北京召開了兩次座談會，邀請了中國證監(jiān)會、上海證券交易所、深圳證券交易所、部分會計師事務(wù)所、北京工商大學(xué)、部分地方財政部門以及部內(nèi)條法司、企業(yè)司、國防司、農(nóng)業(yè)司等專家和學(xué)者，就修改后的征求意見稿進(jìn)行座談和審閱，并征求會計準(zhǔn)則委員會專家的意見和外方專家的意見。最后，大多數(shù)同志的意見認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)盡快建立國家統(tǒng)一的、綜合性的、