【正文】 東北財經(jīng)大學出版社 陳國輝 著 新世紀研究生教學用書 會計系列 第三章 財務會計理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)筑 第一節(jié) 財務會計理論結(jié)構(gòu)的基本構(gòu)成 第二節(jié) 會計環(huán)境 第三節(jié) 會計的本質(zhì)和屬性 第四節(jié) 會計的職能和對象 第五節(jié) 會計目標 第六節(jié) 會計信息質(zhì)量特征 第七節(jié) 會計報表要素 第八節(jié) 會計假設(shè) 第九節(jié) 會計原則 第十節(jié) 會計程序和方法 ? 就會計內(nèi)涵和外延來看，會計理論結(jié)構(gòu)應由 : ? 會計本質(zhì)、會計屬性、會計目標、會計假設(shè)、會計對象、會計職能、會計信息質(zhì)量特征、會計報表要素、會計原則、會計程序和方法等構(gòu)成。 ? 這些要素又可以劃分為基本會計理論和應用會計理論，如圖 3—1所示。 ? 我國會計理論結(jié)構(gòu)具有一定的特點 : ? 首先， 將會計基本理論置于一定的會計環(huán)境中進行研究，這無疑為我們研究會計理論結(jié)構(gòu)界定了空間范圍。 第一節(jié) 財務會計理論結(jié)構(gòu)的基本構(gòu)成 基本會計理論 應用會計理論 會計本質(zhì) 會計職能 會計屬性 會計程序與方法 會計環(huán)境 會計目標 會計假設(shè) 會計對象 會計報表要素 會計信息質(zhì)量特征 會計原則 會計準則體系 圖 3—1 會計理論結(jié)構(gòu) ? 其次， 以會計基本要素概念作為確立會計理論結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)內(nèi)容，不但便于推理論證會計理論體系最本源性的抽象范疇，而且，也將會計要素概念自身作為會計基本理論體系的組成部分，這就為確立會計目標、會計原則等奠定了基礎(chǔ)，也為進一步推導會計概念提供了依據(jù)。 ? 再次， 要制定會計目標，在明確了會計工作的目標后，再結(jié)合會計所處的社會環(huán)境，來設(shè)計會計假設(shè)或假定。它們是進行會計核算的前提條件，也可以說是進行會計核算的基礎(chǔ)，沒有這些前提條件，會計核算就無法進行。 ? 最后， 還要制定會計原則。會計原則是進行會計核算和監(jiān)督的規(guī)范和準繩，沒有一系列會計原則作為會計核算的標準，就如同沒有規(guī)矩不成方圓一樣，會計核算所提供的信息就會失真或不規(guī)范，不便于指導會計實務。 ? 總之， 現(xiàn)代會計基本理論結(jié)構(gòu)是在一定會計環(huán)境下，基于會計概念 → 會計目標 → 會計假設(shè) → 會計原則 → 會計程序和方法結(jié)構(gòu)而構(gòu)筑的。 ? 美國財務會計準則委員會（ FASB）對財務會計理論結(jié)構(gòu)的論述如圖 3—2所示。 會計假設(shè) 會計原則 操作限制 詳細的會計程序和方法 會計信息質(zhì)量特征 會計報表要素 會計報表要素的確認和計量 會計信息使用者 基本會計目標 圖 3—2 FASB的會計理論結(jié)構(gòu) ? 會計環(huán)境是會計所賴以產(chǎn)生、存在和發(fā)展的環(huán)境，是會計所處特定發(fā)展階段的客觀條件。會計環(huán)境是一個錯綜復雜的、由多種因素構(gòu)成的、龐大的統(tǒng)一體。 ? 1． Farmer和 Richman將會計環(huán)境概括為教育文化因素、社會因素、經(jīng)濟因素和法律因素。 ? Gerhard ，會計環(huán)境包括法律體制、政治體制、企業(yè)所有權(quán)的性質(zhì)、企業(yè)規(guī)模及復雜性的差異、社會氣候、企業(yè)管理及金融界的發(fā)達程度、立法對企業(yè)的干預程度、特定會計立法的出現(xiàn)、企業(yè)革新的速度、經(jīng)濟發(fā)展的階段、經(jīng)濟的增長模式、職業(yè)教育和組織的情況。 第二節(jié) 會計環(huán)境 ? ，會計環(huán)境主要包括社會文化因素、政治法律因素、經(jīng)濟因素。 ? ，會計環(huán)境主要表現(xiàn)為自然因素、社會因素、法律和政治因素、經(jīng)濟因素、科學技術(shù)因素。 ? ，會計環(huán)境可以劃分為社會環(huán)境、自然和技術(shù)環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境。 ? ，會計環(huán)境系指與會計產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān) ,并決定著會計思想、會計組織、會計法制、會計理論、會計方法、會計工作發(fā)展水平的，與會計相關(guān)聯(lián)的財務、審計發(fā)展的客觀歷史條件及特殊情況。 ? 構(gòu)成會計環(huán)境的基本要素可分為兩個基本方面 : ? 一是構(gòu)成會計環(huán)境的正面影響因素， ? 一是構(gòu)成會計環(huán)境的反面影響因素。 ? 前者體現(xiàn)為社會經(jīng)濟發(fā)展水平和科學技術(shù)發(fā)展水平、社會文化教育發(fā)展水平以及社會政治經(jīng)濟制度發(fā)展、變化四個方面 。 ? 后者從影響全局性問題方面考察，包括社會經(jīng)濟危機、社會危機等方面； ? 就具體的或局部影響而言，包括經(jīng)濟犯罪現(xiàn)象的發(fā)生、通貨膨脹、 ? 三角債 ? 與企業(yè)財務危機，以及企業(yè)經(jīng)營決策失誤等。 ? 我們認為，會計環(huán)境是會計外環(huán)境與會計內(nèi)環(huán)境的有機組合體。 ? 會計外環(huán)境， 是指社會政治、經(jīng)濟和法律中同會計相關(guān)的部分，包括主體的其他職能活動、外部相關(guān)利益集團及其活動、經(jīng)濟發(fā)展水平和狀況、有關(guān)法規(guī)制度、社會文化背景等因素； ? 會計內(nèi)環(huán)境， 是指會計實踐及其發(fā)展，具體體現(xiàn)為各個發(fā)展階段的會計人員價值觀念、會計思想、會計工作程序與方法、會計工作手段、會計工作內(nèi)容等會計信息系統(tǒng)內(nèi)部因素。 ? 一、會計外環(huán)境 ? （一）經(jīng)濟環(huán)境 ? ①經(jīng)濟體制 ? 經(jīng)濟體制的特征將從宏觀上影響會計信息需求者及其特征。 ? 從市場經(jīng)濟體制來看，世界各國的市場經(jīng)濟體制大體上可以分為政府主導型的市場經(jīng)濟體制（如日本、韓國）、有計劃的資本主義市場經(jīng)濟體制（如法國、瑞典）、社會市場經(jīng)濟體制（如德國）、競爭性市場經(jīng)濟體制（如美國）、轉(zhuǎn)型的市場經(jīng)濟體制 (如原蘇聯(lián)、東歐國家 )、中國社會主義市場經(jīng)濟體制。 ? ②經(jīng)濟發(fā)展水平 ? 經(jīng)濟發(fā)展水平是推動會計理論和會計實務發(fā)展的原動力，是會計準則產(chǎn)生、發(fā)展與完善的促進因素。我們可以把不同國家按經(jīng)濟發(fā)展水平的高低分為發(fā)達國家、發(fā)展中國家和不發(fā)達國家三大群體。 ? ③證券市場的發(fā)達程度 ? 證券市場在整個市場經(jīng)濟體系中處于軸心地位，它的穩(wěn)定與發(fā)展，直接影響著一國的整體經(jīng)濟，被譽為 ? 國民經(jīng)濟發(fā)展的晴雨表 ? 。 ? 證券市場的發(fā)達程度可以用兩個指標來衡量： ? 一個指標， 是證券市場上證券市值占金融資產(chǎn)整體的比例 ,這個指標越大，證券經(jīng)濟越發(fā)達。 ? 另一個指標， 是證券市值占 GDP的比例，這個指標可以說明證券資產(chǎn)對國民經(jīng)濟發(fā)展的貢獻，顯然，這個指標越大，證券經(jīng)濟越發(fā)達。 ? ④ 企業(yè)組織形式和資金籌措手段 ? 企業(yè)組織形式反映一定社會的產(chǎn)權(quán)組織形式，包括獨資、合伙和公司制；資金籌措手段主要是指企業(yè)資金來源是以銀行貸款為主還是以發(fā)行證券籌集資金為主。 ? ⑤國際間的經(jīng)濟交往程度 ? 即開放程度，主要包括國際間的貿(mào)易往來情況、參加國際經(jīng)濟組織情況和國際間的信息交流情況等。 ? ⑥其他經(jīng)濟因素 ? 經(jīng)濟的歷史、企業(yè)規(guī)模大小、特別經(jīng)濟現(xiàn)象以及偶發(fā)事件。 ? （二）政治環(huán)境 ? 政治環(huán)境的內(nèi)容非常豐富，包括政治管理體制、政治結(jié)盟、政治態(tài)度等，這些因素往往從宏觀上影響著會計模式的選擇，而且這種影響在很多時候是決定性的，尤其是政治管理體制 ——集權(quán)或非集權(quán)的影響。 ? 在集權(quán)的政治環(huán)境中，國家對會計實行集權(quán)管制，會計是國家經(jīng)濟管理的工具，如中、法、德、日等； ? 在非集權(quán)的政治環(huán)境中，會計自主發(fā)展的空間較大，民間會計職業(yè)界比較發(fā)達，會計作為一門獨立的科學得到了良好的發(fā)展，如英、美等。 ? （三）法律環(huán)境 ? 從法學觀點來看，世界各國的法律體系大體上可以分為 : ? 大陸法系又稱成文法系或民法法系， 是指法國、德國等國家在奴隸制羅馬法的原則和形式的基礎(chǔ)上，以法國拿破侖法為樣本，形成和發(fā)展起來的法律體系。 ? 英美法系又稱判例法系或普通法系， 是指通過法院辦案遵循先例的形式，在廣泛吸取日耳曼法和習慣以及羅馬法和教庭法的原則基礎(chǔ)上，逐步形成的一種獨特的法系。 ? 不同的法律制度造就了不同的會計體制，如法德等歐洲大陸法系國家的立法會計模式和英美等普通法系國家的民間會計模式就有很大的差異。我國總體上屬于大陸法系，因而目前我國會計總體上也屬于立法會計模式。 ? （四）社會環(huán)境 ? 社會環(huán)境包括的內(nèi)容很多，如科學技術(shù)、文學藝術(shù)、新聞出版、廣播電視、群眾性的娛樂活動、世界觀、理想信念、道德風俗、傳統(tǒng)思維方式、價值觀念、組織紀律觀念、文化水平、教育普及情況、教育制度、教育的適應性等。 ? 例如， 目前以網(wǎng)絡(luò)化為主要特征的 ? 新經(jīng)濟 ? 的迅猛發(fā)展，使得電子商務必將廣泛應用，促使經(jīng)濟交易、資本決策可在瞬間完成； ? 以知識及其載體人力資源為主要資產(chǎn)的網(wǎng)上實體 (虛擬主體 )也必將大量涌現(xiàn)； ? 會計電算化、會計信息化的時代必將來臨； ? 經(jīng)濟的全球化，跨國公司的大量出現(xiàn)，對會計人員也提出了新的要求：會計人員必須是一名高水準的會計師，熟悉國際會計、商務會計，具有較廣博的國際社會文化背景知識，同時還必須具備較高的會計職業(yè)道德，這也給我們的會計教育提出了新的課題和挑戰(zhàn)。 ? 二、會計內(nèi)環(huán)境 ? （一）專業(yè)導向 ? 法律管制和專業(yè)導向的選擇問題已經(jīng)成為西方會計界的重要爭論之一。 ? 西方國家專業(yè)協(xié)會的發(fā)展已有較長的歷史，美國和英國表現(xiàn)得更加突出。與之相反，法國和德國的專業(yè)會計人員的作用相對受到更規(guī)范、更詳細的法律條款的限制。 ? 歐盟認為，這種狀況應按照專家意見有所改變，而據(jù)此采取的措施也正在實行之中。 ? （二）統(tǒng)一性 ? 統(tǒng)一性包括： 公司間及會計期間之間會計核算方法的統(tǒng)一性、經(jīng)過長期檢驗的公司內(nèi)部的一致性、公司間的可比性、會計實務在個別公司中的彈性處理等。 ? 法國施行了集權(quán)的計劃性會計政策，將重點放在促進國家計劃和宏觀經(jīng)濟目標的實現(xiàn)上。與之相反，英美兩國在重視企業(yè)之間可比性的同時，根據(jù)彈性處理的必要性，更注重各期間的一致性。 ? （三）保守主義 ? 保守主義， 是指對資產(chǎn)負債表和利潤表的謹慎性處理原則 ,是世界各國會計人員最基本的立場。 ? 保守的程度各國有所不同，法國、德國等歐洲大陸國家采取強硬的保守主義，美國、英國等國家則采用較弱的保守傾向。 ? 保守主義對各國會計實務的不同影響已被實踐所證明，產(chǎn)生差異的主要原因在于資本市場的相對發(fā)展程度、財務報表使用者對報表的重視程度、國家間稅法的差異等。 ? （四）保密主義 ? 保密主義在對企業(yè)財務報表持謹慎態(tài)度的意義上與保守主義有著密切聯(lián)系，但保密主義是與信息披露相對應的，而保守主義則是與核算相對應的。 ? 與美國、英國不同，歐洲大陸國家的保密制度一般是制定秘密條款，而且公開制度不發(fā)達的國家之間也存在著重大差異 ,原因在于資本市場的發(fā)展差異和股份公司的信息自愿披露程度的差異。 ? 三、會計與會計環(huán)境的關(guān)系 ? 從歷史的角度來看， 會計產(chǎn)生與發(fā)展無不與會計環(huán)境相關(guān)。 ? 在一段時期內(nèi)，會計不過是銀行業(yè)和稅收方案的記錄系統(tǒng)。工業(yè)化和勞動分工使成本性態(tài)分析和管理會計的發(fā)展成為可能?，F(xiàn)代股份公司的出現(xiàn)，促進了定期財務報告和審計的發(fā)展。最近，會計又以人力資源會計和計量、報告和審查不同組織的社會責任等方式，展示了它在反映公共利益方面的能力。目前，會計能夠為進行公開交易的證券市場提供進行決策的信息，它甚至擴展到了管理咨詢的領(lǐng)域。 ? 由此可見，會計的發(fā)展緊緊伴隨著會計環(huán)境的變遷，會計環(huán)境的變遷往往引起會計的變革。 ? 從會計的產(chǎn)生來看， 會計是人類生產(chǎn)活動發(fā)展到一定階段 ,基于管理的需要而產(chǎn)生的。 ? 在生產(chǎn)能力極其低下的原始社會初期，生產(chǎn)無剩余，不可能產(chǎn)生會計。為了保留和分配的需要，人類萌生了管理動機，不得不借助一定的手段，于是會計就應運而生了。 ? 從會計的演進來看， 會計的每一次發(fā)展都是會計環(huán)境變化的結(jié)果。 ? 在自給自足的自然經(jīng)濟中，簡單的生產(chǎn)活動和交換關(guān)系日益興旺，促進了單式記賬方法的產(chǎn)生；隨著生產(chǎn)的發(fā)展、技術(shù)的進步、生產(chǎn)規(guī)模的擴大、經(jīng)營的復雜化，單式記賬法已經(jīng)不能滿足需要，于是復式簿記應運而生。 ? 18世紀，蒸汽機發(fā)明、鋼鐵工業(yè)以及由此發(fā)展起來的鐵路工業(yè)迅速發(fā)展，工業(yè)革命發(fā)生，大工業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生了成本問題、折舊問題、活勞動和物化勞動的分攤等問題，于是出現(xiàn)了成本會計。 20世紀后，美國廣泛推行泰羅制，采用預算控制、標準成本等科學管理方法，使管理會計得以產(chǎn)生。 ? 總之，會計的任何一次變革，都是會計環(huán)境變化的結(jié)果。會計在會計環(huán)境中孕育成長，隨著會計環(huán)境的變化而變化，隨著會計環(huán)境的發(fā)展而發(fā)展