【正文】 費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。初始直接費(fèi)用是租賃期開(kāi)始日之前發(fā)生的費(fèi)用。 或有租金，是指金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其 他因素（如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。 融資租入固定資產(chǎn)要像自有資產(chǎn)一樣確認(rèn)入賬，要和自有資產(chǎn)一樣計(jì)提折舊。賬務(wù)處理按照時(shí)間劃分，可以分為三個(gè)階段： （ 1）租賃期開(kāi)始日：租賃資產(chǎn)入賬。 （ 2）租賃期間： ① 分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用； ② 計(jì)提折舊； ③ 發(fā)生履約成本； ④ 支付或有租金。 （ 3）租期屆滿時(shí) ① 返還； ② 優(yōu)惠續(xù)租； ③ 留購(gòu)。 （ 1）租賃期開(kāi)始日 最低租賃付款額 A，最低租賃付款額的現(xiàn)值 B，租賃資產(chǎn)公允價(jià)值 C，初始直接費(fèi)用 D。 融資租賃的含義是，出租人把相當(dāng)于租賃資產(chǎn)價(jià)值的一筆錢借給承租人，然后承租人分期還款，支付各期租金就相當(dāng)于分期還款。租賃資產(chǎn)價(jià)值相當(dāng)于借款本金。 “ 未確認(rèn)融資費(fèi)用 ” 是將要發(fā)生的利息支出，屬于負(fù)債，不是費(fèi)用。入賬時(shí)必然出現(xiàn)在分錄的借方。 折現(xiàn)率的確定： 既然要計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值，必須確定折現(xiàn)率。 承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，折線率按如下順序確 定：第一順序，租賃內(nèi)含利率；第二順序，合同規(guī)定利率；第三順序，同期銀行貸款利率。 【 2020 年考題 單選題】甲企業(yè)以融資租賃方式租入 N 設(shè)備，該設(shè)備的公允價(jià)值為 100 萬(wàn)元，最低租賃付款額的現(xiàn)值為 93 萬(wàn)元，甲企業(yè)在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)等合計(jì)為 2 萬(wàn)元。甲企業(yè)該項(xiàng)融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià) 值為（ ）萬(wàn)元。 『正確答案』 B 『答案解析』融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值＝二者當(dāng)中較低者＋初始直接費(fèi)用＝ 93＋ 2＝ 95（萬(wàn)元）。 （ 2）租賃期間 ① 分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用 在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分（融資租賃的含義是，出租人把相當(dāng)于租賃資產(chǎn)價(jià)值的一筆錢借給承租人，然后承租人分期還款，支付各期租金就相當(dāng)于分期還款。租賃資產(chǎn)價(jià)值相當(dāng)于借款本金）。承租人支付租金時(shí)，一方面應(yīng)減少債務(wù)本金，另一方面應(yīng)確認(rèn)利息即分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi) 用。 支付租金的賬務(wù)處理為： 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 貸：銀行存款 分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的賬務(wù)處理： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)? 未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偅瑢?shí)際利率即融資費(fèi)用分?jǐn)偮省? ，應(yīng)以計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值的折現(xiàn)率作為分?jǐn)偮省? ，應(yīng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?，該分?jǐn)偮适鞘沟米畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。 初始攤余成本，即二者當(dāng)中較低者（不包含初始直接費(fèi)用形成的資產(chǎn) 價(jià)值）。 分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用 采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，分?jǐn)偮实拇_定具體分為四種情況（注意：這個(gè)分?jǐn)偮剩褪菍?shí)際利率）：前 3 種情況講的都是以最低租賃付款額現(xiàn)值作為入賬價(jià)值的情況，那就采用當(dāng)初用的那個(gè)折現(xiàn)率作為實(shí)際利率；第 4 種講的是以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值入賬，要重新計(jì)算實(shí)際利率。也就是說(shuō)，書(shū)上的 4 種情況可以合并成兩種。確定實(shí)際利率之后，就可以采用實(shí)際利率法計(jì)算各期的利息費(fèi)用。 ② 計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊 與自有資產(chǎn)一致折舊。 折舊方法與自有資產(chǎn)一致，折舊費(fèi)用列支科目與自有資產(chǎn)一致，根據(jù)資產(chǎn)用途計(jì)入 管理費(fèi)用、制造費(fèi)用或銷售費(fèi)用等。 如果沒(méi)有承租人擔(dān)保余值，則應(yīng)計(jì)折舊總額為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值；如果有承租人擔(dān)保余值，則應(yīng)計(jì)折舊總額為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值扣除擔(dān)保余值后的余額。即： 折舊總額＝租入資產(chǎn)入賬價(jià)值－承租人擔(dān)保余值 如果預(yù)計(jì)租賃期屆滿時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，則應(yīng)以租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無(wú)法合理確定，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間（注意扣除租賃期的第一個(gè)月）。 情 形 折舊期限 備 注 預(yù)計(jì)將取得資 尚可使 ①租賃期屆滿資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人； ②約定了優(yōu)惠購(gòu)產(chǎn)的 用壽命 買選擇權(quán)，則可以確定將取得資產(chǎn)。 不能確定將取得資產(chǎn)的 租賃期 租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者，通常就是租賃期。 （ 3）租期屆滿時(shí) ② 優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則無(wú)需進(jìn)行專門的賬務(wù)處理。 ③ 留購(gòu)租賃資產(chǎn) 支付優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)款時(shí)： 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 —— 應(yīng)付融資租賃款 貸：銀行存款 同時(shí)： 借：固定資產(chǎn) —— 貸：固定資產(chǎn) —— 融資租入固定資產(chǎn) 【例題】 2 11 年 12 月 28 日， A 公司于 B 公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下： （ 1）租賃標(biāo)的物：數(shù)控機(jī)床。 （ 2）租賃期開(kāi)始日：租賃物運(yùn)抵 A 公司生產(chǎn)車間之日（即 212 年 1 月 1 日）。 （ 3）租賃期：從租賃期開(kāi)始日算起 36 個(gè)月（即 212 年 1 月 1 日至 214 年 12 月 31日）。 （ 4）租金支付方式：自租賃期開(kāi)始日起每年年末支付租金 900 000 元。 （ 5）該機(jī)床在 212 年 1 月 1 日的公允價(jià)值為 2 500 000 元。 （ 6）租賃合同規(guī)定的利率為 8%（年利率）。 （ 7）該機(jī)床為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為 5 年，不需要安裝調(diào) 試。采用年限平均法計(jì)提折舊。 （ 8） 213 年和 214 年， A 公司每年按該機(jī)床所生產(chǎn)產(chǎn)品的年銷售收入的 1%向 B 公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。 A 公司在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi) 9 800元。 213 年和 214 年， A 公司使用該數(shù)控機(jī)床生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售收入分別為 8 000 000元和 10 000 000 元。 213 年 12 月 31 日， A 公司以銀行存款支付該機(jī)床的維護(hù)費(fèi) 2 800元。 214 年 12 月 31 日， A 公司將該機(jī)床退還 B 公司。 【正確答案】首先判斷租賃類型，按 5 條標(biāo)準(zhǔn)逐一核對(duì)。 （ 1），租賃期屆滿資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，本題是退還；（ 2），承租人具有優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，無(wú)該條款；（ 3）租賃期占資產(chǎn)尚可使用壽命的 75%以上，本題＝租期 3 年 /使用年限 5 年＝ 60%；（ 4）最低租賃付款額的現(xiàn)值 ≥ 租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的 90%。本題：最低租賃付款額＝租金 90 萬(wàn) 3 ＋承租人擔(dān)保余值 0＋優(yōu)惠購(gòu)買價(jià) 0 折現(xiàn)率按三種順序確定：第一，租賃內(nèi)含利率，無(wú)；第二，合同規(guī)定利率， 8%。折現(xiàn)率＝ 8%。 最低租賃付款額的現(xiàn)值＝ 90 萬(wàn) （ P/A,8%,3）查表得 ＝ 2 319 390，租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的 90%＝ 250 萬(wàn) 90% ＝ 225 萬(wàn)， 2 319 390＞ 225 萬(wàn)。滿足（ 4），為融資租賃。 （ 1） 2020 年 1 月 1 日租入資產(chǎn)入賬 第一步， 2020 年 1 月 1 日租入資產(chǎn)入賬。最低租賃付款額＝租金 90 萬(wàn) 3 ＝ 270 萬(wàn)元，按最低租賃付款額 270 萬(wàn)元，貸記長(zhǎng)期應(yīng)付款 270 萬(wàn)元。按初始直接費(fèi)用 9 800 元，貸記銀行存款 9 800 元。 租入資產(chǎn)入賬價(jià)值＝二者中的較低者＋初始直接費(fèi)用 9 800 元。比較大?。鹤畹妥赓U付款額的現(xiàn)值和租賃資產(chǎn)公允價(jià)值，最低租賃付款額的現(xiàn)值 2 319 390＜租賃資產(chǎn)公允價(jià)值 250 萬(wàn)。 租入資產(chǎn)入賬價(jià)值＝ 2 319 390＋ 9 800＝ 2 329 190（元） 入賬分錄 未確認(rèn)融資費(fèi)用（倒擠差額） 380 610 元＝最低租賃付款額 2 700 000 元－二者中較低者 2 319 390 元 （ 2） 2020 年 12 月 31 日 ① 分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用 2020 年 12 月 31 日， A 公司要支付第一期租金，支付租金的同時(shí)要區(qū)分租 金中包含的還本和付息的部分，也就是要分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。支付租金的會(huì)計(jì)分錄很簡(jiǎn)單： 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 900 000 貸：銀行存款 900 000 關(guān)鍵是利息費(fèi)用的計(jì)算，這個(gè)題目租入資產(chǎn)是按最低租賃付款額現(xiàn)值入賬的，因此，采用當(dāng)初計(jì)算現(xiàn)值時(shí)的折現(xiàn)率 8%，作為實(shí)際利率。請(qǐng)看表 11－ 2： 表 11－ 2 單位：元 日 期 租 金 確認(rèn)的融資費(fèi)用 應(yīng)付本金減少額 應(yīng)付本金余額 （ a） （ b）＝期初（ d） 8% （ c）＝（ a）－（ b） （ d）＝期初（ d）－（ c） （ 1） 2 12 年 1 月1 日 2 319 390 （ 2） 2 12 年 12月 31 日 900 000 185 714 1 604 （ 3） 2 13 年 12月 31 日 900 000 128 771 833 （ 4） 2 14 年 12月 31 日 900 000 66 * 833 0 合 計(jì) 2 700 000 380 610 2 319 390 — *做尾數(shù)調(diào)整： 900 000－ 833 ＝ 66 （元） 這個(gè)表最右邊的一欄是 “ 應(yīng)付本金余 額 ” ，就是借款的本金還剩下多少。 未確認(rèn)融資費(fèi)用的計(jì)算 初始本金也就是 2020 年初的本金是 2 319 390，也就是二者當(dāng)中的較低者。一定要注意，它并不是租入資產(chǎn)入賬價(jià)值，租入資產(chǎn)入賬價(jià)值是 2 329 190。再看這個(gè)表中間的這一欄 “ 確認(rèn)的融資費(fèi)用 ” ，也就是 “ 實(shí)際利息 ” 。 2020 年末應(yīng)確認(rèn)的利息費(fèi)用＝ 07 年年初的本金 2 319 3908% ＝ 185 ，這也意味著 2020 年末支付的租金 900 000 當(dāng)中，包含支付利息 185 ，那 900 000 與付息部分 185 的差額 714 即用于償還本金。 賬務(wù)處理： 2020 年分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用賬務(wù)處理比較簡(jiǎn)單： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 15 （ 185 ） 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 15 （ 185 ） ② 計(jì)提折舊 租賃期間要做的第二件事，就是計(jì)提折舊。 租入資產(chǎn)的折舊政策應(yīng)該與自有資產(chǎn)一致。 折舊總額＝租入資產(chǎn)入賬價(jià)值－擔(dān)保余值 折舊期限＝一般就是租賃期（扣除首月） 折舊總額＝租入資產(chǎn)入賬價(jià)值 2 329 190－擔(dān)保余值 0＝ 2 329 190（元），采用直線法，折舊期限為 35（ 3 12－ 1）個(gè)月，月折舊額＝ 2 329 190 /35＝ 66 （元），折舊費(fèi)用計(jì)入制造費(fèi)用，是因?yàn)閿?shù)控機(jī)床是生產(chǎn)設(shè)備。 借：制造費(fèi)用 66 貸：累計(jì)折舊 66 2020～ 2020 年分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用和支付租金的分錄略。 （ 3）發(fā)生履約成本 2020 年發(fā)生的機(jī)床維護(hù)費(fèi)，屬于履約成本，計(jì)入管理費(fèi)用（盡管機(jī)床是生產(chǎn)設(shè)備）。 借：管理費(fèi)用 2 800 貸：銀行存款 2 800 （ 4）支付或有租金 2020 年按銷售收入計(jì)算的經(jīng)營(yíng)分享收入 80 000 元，屬于或有租金。按銷售收入計(jì)算的，計(jì)入銷售費(fèi)用。 借：銷售費(fèi)用 80 000 貸：銀行存款 80 000 （ 5） 2020 年末返還租賃資產(chǎn) 本例中不存在擔(dān)保余值和優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)，所以租賃期屆滿時(shí)，長(zhǎng)期應(yīng)付款科目沒(méi)有余額。 借：累計(jì)折舊 2 329 190 貸：固定資產(chǎn) —— 融資租入固定資產(chǎn) 2 329 190 承租人融資租賃小結(jié) 賬務(wù)處理 關(guān)鍵點(diǎn) 產(chǎn)入賬 借：固定資產(chǎn) 未確認(rèn)融資費(fèi)用 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 銀行存款 ①最低租賃付款額＝租金＋承租人擔(dān)保余值 ＋優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)；②折現(xiàn)率按如下順序確定：租賃內(nèi)含利率、合同規(guī)定利率、同期銀行貸款利率。 確認(rèn)融資費(fèi)用 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 采用實(shí)際利率法分?jǐn)偅瑢?shí)際利率即融資費(fèi)用分?jǐn)偮?。①按現(xiàn)值入賬：原折現(xiàn)率；②按公允價(jià)值入賬：重新計(jì)算折現(xiàn)率（大于原折現(xiàn)率）。 初始本金是二者當(dāng)中的較低者。實(shí)際利率法即三個(gè)公式。 舊 借：管理費(fèi)用等 貸：累計(jì)折舊 折舊方法和費(fèi)用列支與自有資產(chǎn)一致。 折舊總額＝入賬價(jià)值－擔(dān)保余值 預(yù)計(jì)將取得資產(chǎn)的：尚可使用期限 不能確定取得資產(chǎn)的：租賃期 約成本 借：管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用 貸：銀行存款 管理設(shè)備、生產(chǎn)設(shè)備：管理費(fèi)用 銷售設(shè)備：銷售費(fèi)用 有租金 借：銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用 貸：銀行存款 銷售量、使用量依據(jù)：銷售費(fèi)用 物價(jià)指數(shù)依據(jù)：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （ 1）返還 滿時(shí) 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（擔(dān)保余值） 累計(jì)折舊 貸：固定資產(chǎn) （ 2）優(yōu)惠續(xù)租 無(wú)需專門的賬務(wù)處理。 （ 3）留購(gòu) 借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 貸：銀行存款 借：固定資產(chǎn)—— 自用 貸：固定資產(chǎn)—— 租入 注意融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃的區(qū)別：經(jīng)營(yíng)租入的固定資產(chǎn)，不入賬，不計(jì)提折舊。租金費(fèi)用在租賃期內(nèi)，按直線法 平均分?jǐn)偂? （二）分期付款購(gòu)置資產(chǎn) 知識(shí)點(diǎn) 2：借款費(fèi)用 第二節(jié) 借款費(fèi)用 一、借款費(fèi)用的范圍 借款費(fèi)用＝借款利息（含溢折價(jià)攤銷）＋輔助費(fèi)用＋外幣借