【正文】 ：從納稅評(píng)估及稅務(wù)稽查的異同看納稅評(píng)估的完善方向從納稅評(píng)估及稅務(wù)稽查的異同看納稅評(píng)估的完善方向納稅評(píng)估在我國開展以來，理論架構(gòu)基本建立，工作程序逐步清晰，評(píng)估方法不斷豐富，評(píng)估效果日趨顯著，其作為“四位一體”稅源管理運(yùn)行機(jī)制的其中一個(gè)環(huán)節(jié)，在強(qiáng)化日常稅源管理、提高納稅遵從度等方面發(fā)揮了舉足輕重的作用，但在日常實(shí)際工作開展中有些方面還有待進(jìn)一步完善和規(guī)范。一、納稅評(píng)估及稅務(wù)稽查的異同根據(jù)《納稅評(píng)估管理辦法》，納稅評(píng)估是指稅務(wù)機(jī)關(guān)通過對(duì)納稅人相關(guān)數(shù)據(jù)信息的分析，對(duì)納稅人和扣繳義務(wù)人納稅申報(bào)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性做出定性和定量的判斷，并據(jù)此采取進(jìn)一步征管措施的管理行為。而根據(jù)《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》，稅務(wù)稽查是稅務(wù)機(jī)關(guān)依法對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況進(jìn)行的稅務(wù)檢查和處理工作的總稱，它包括日?；椋瑢ｍ?xiàng)稽查，專案稽查等。從以上兩者的概念，納稅評(píng)估及稅務(wù)稽查均是稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)相關(guān)的稅收法律法規(guī)和規(guī)章作出的稅收行政行為。該稅收行政行為均具有明確的行政相對(duì)人，在具體執(zhí)行方面，兩者均具備篩選對(duì)象、組織實(shí)施、定性和定量判斷、執(zhí)行和處理等程序，另外納稅評(píng)估及稅務(wù)稽查均是稅源監(jiān)控的基礎(chǔ)手段，屬于“四位一體”稅源管理運(yùn)行機(jī)制的其中環(huán)節(jié)。當(dāng)然，起源于我國1998年對(duì)外資企業(yè)和外籍個(gè)人“審核評(píng)稅”的納稅評(píng)估，由于出現(xiàn)的時(shí)間較晚，其操作程序相較稅務(wù)稽查更具靈活性，兩者的不同之處也較多，主要?dú)w納為：（一）法律保障不同。作為稅收行政行為的納稅評(píng)估與稅務(wù)稽查從法律保障上看，兩者有著本質(zhì)的不同之處。執(zhí)行納稅評(píng)估的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的評(píng)估主要通過分析、約談、評(píng)估等手段影響或改變納稅人的申報(bào)數(shù)據(jù)，它雖不具有法律效力，但事實(shí)上對(duì)納稅人的申報(bào)行為，即納稅人的權(quán)利和義務(wù)產(chǎn)生了影響。納稅評(píng)估雖有《納稅評(píng)估管理辦法》作指引，但一般沒有嚴(yán)格的法定程序和調(diào)查取證要求，如果納稅人拒絕接受，稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能對(duì)其采取稅收強(qiáng)制等措施，而只能移送專職的稽查機(jī)構(gòu)，從這個(gè)意義上說，它實(shí)質(zhì)是屬于稅收行政行為中的稅收行政事實(shí)行為。執(zhí)行稅務(wù)稽查的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的稽查則主要通過錄音、錄像、詢問、查帳、調(diào)查等手段獲取納稅人的涉稅真實(shí)數(shù)據(jù)，它一般依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則，具有明顯的法律效力，其法定程序和調(diào)查取證具有嚴(yán)格的法律規(guī)定，納稅人如對(duì)相關(guān)的結(jié)果拒絕執(zhí)行，稅務(wù)機(jī)關(guān)可采取進(jìn)一步的稅收保全，稅收強(qiáng)制等措施，所以它是一種典型的稅收行政法律行為。（二）稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)節(jié)不同。我國稅收征管查格局中的“查”，對(duì)應(yīng)的是稅務(wù)稽查，而不是籠統(tǒng)的稅務(wù)日常檢查，納稅評(píng)估作為稅源管理的重要手段，即使涉及對(duì)稅務(wù)檢查權(quán)的運(yùn)用，也屬于管理型檢查范疇，故應(yīng)將其定位于“征管查”的“管“的環(huán)節(jié)。在日常稅收?qǐng)?zhí)法中，通過稅收分析為納稅評(píng)估確定疑點(diǎn)指明方向，通過納稅評(píng)估引導(dǎo)納稅人稅法遵從，為稅務(wù)稽查提供稽查案源，通過稅務(wù)稽查查處案件，打擊涉稅違法犯罪，并向管理環(huán)節(jié)反饋查處結(jié)果，從而形成各環(huán)節(jié)之間相互聯(lián)動(dòng)、相互配合、相互制約的稅源管理工作機(jī)制。（三）執(zhí)法力度不同。納稅評(píng)估與稅務(wù)稽查雖然在執(zhí)法過程中均會(huì)對(duì)行為相對(duì)人作出行為的定性與定量判斷，但由于其法律保障不同，自然執(zhí)法力度也有所不同，總的來說，納稅評(píng)估的執(zhí)法力度遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于稅務(wù)稽查的執(zhí)法力度，同樣是追補(bǔ)稅款的行為事實(shí)，納稅評(píng)估是補(bǔ)稅另加收稅收滯納金，而稅務(wù)稽查則既要補(bǔ)稅加收稅收滯納金，還要處以一定幅度的罰款，情節(jié)嚴(yán)重的還需移送司法機(jī)關(guān)追究當(dāng)事人刑事責(zé)任。對(duì)納稅評(píng)估的處理結(jié)果，納稅人如拒絕執(zhí)行，在法律執(zhí)行方面會(huì)出現(xiàn)瓶頸，也即有法難依的尷尬局面，而稅務(wù)稽查則不會(huì)，一旦納稅人拒絕執(zhí)行，稅務(wù)機(jī)關(guān)則可依《稅收征收管理法》采取相應(yīng)措施進(jìn)行處理。（四）工作重點(diǎn)不同。納稅評(píng)估在稅收管理各環(huán)節(jié)中應(yīng)定位于納稅人是否足額申報(bào)環(huán)節(jié)。在日常稅源管理中，很多稅收手段對(duì)納稅人是否足額申報(bào)缺乏有力監(jiān)控，而納稅評(píng)估則可以在稅源角度分析判斷納稅人是否足額合理申報(bào)，這決定了納稅評(píng)估的工作重點(diǎn)在于分析與約談方面，通過分析發(fā)現(xiàn)納稅人的申報(bào)疑點(diǎn)，通過約談提請(qǐng)納稅人自行修正申報(bào)。稅務(wù)稽查的工作重點(diǎn)則是涉稅證據(jù)的合法搜集，其案件定性定量的重要來源是獲取的真實(shí)的合法的涉稅證據(jù)，而稅務(wù)稽查過程中的分析只是一種輔助手段。（五）要求不同。納稅評(píng)估的工作要求不像稅務(wù)稽查嚴(yán)格。在完成工作時(shí)效上，稅務(wù)稽查從選案到結(jié)案有一定的明確時(shí)限，而納稅評(píng)估沒有；在工作程序上，稅務(wù)稽查的工作程序具有明確的選案、實(shí)施、審理、執(zhí)行四個(gè)環(huán)節(jié)，納稅評(píng)估沒有明確的環(huán)節(jié)界定，且在篩選對(duì)象到結(jié)果處理上均可同一人多崗操作，納稅評(píng)估實(shí)施過程中不對(duì)納稅人發(fā)送具有法律效率的文書，而稅務(wù)稽查的文書則具有法律效率；在工作定性方面，稅務(wù)稽查人員在實(shí)施完稽查作出定性后，還必須由案件審理人員審理把關(guān)，其定性準(zhǔn)確性較高，而納稅評(píng)估定性時(shí)沒有嚴(yán)格的復(fù)核規(guī)定；稅務(wù)稽查案卷必須定期規(guī)檔，具有明確的管理期限，納稅評(píng)估檔案管理沒有清晰的工作指引，這容易在日常工作中丟失歷史價(jià)值資料；稅務(wù)稽查看重證據(jù)的真實(shí)性和程序的合法性，而納稅評(píng)估則看重涉稅數(shù)據(jù)的分析和稅務(wù)人員工作經(jīng)驗(yàn)判斷，主觀性較強(qiáng)，自由裁量權(quán)大。二、管查互動(dòng)存在的問題建立和完善稅收分析、納稅評(píng)估、稅源監(jiān)控和稅務(wù)稽查的良性互動(dòng)機(jī)制有利于在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部相關(guān)職能部門之間構(gòu)建信息共享、良性互動(dòng)、有機(jī)統(tǒng)一的工作格局，目的在于加強(qiáng)稅源管理，促進(jìn)納稅人依法足額申報(bào)納稅，提高稅收征管質(zhì)量和效率，但是，在日常稅收實(shí)際開展過程中，評(píng)查互動(dòng)還是存在一些問題，影響了工作的征管質(zhì)量和效率。（一）就稅評(píng)稅。在實(shí)際操作過程中，沒有很好地考慮稅源的關(guān)聯(lián)性，人為地分稅種進(jìn)行評(píng)估，如增值稅和企業(yè)所得稅，其計(jì)征關(guān)系中會(huì)涉及企業(yè)增加值、企業(yè)收入和利潤等指標(biāo)，而企業(yè)材料消耗評(píng)估的增與減，既影響增加值的變化，也影響企業(yè)利潤的變化，在其他因素均不變化條件下，材料消耗估值的減少額，即為企業(yè)增加值和企業(yè)利潤的凈增值額，這種情況下，企業(yè)應(yīng)同時(shí)補(bǔ)繳增值稅和企業(yè)所得稅，如果僅對(duì)增值稅進(jìn)行評(píng)估，必然導(dǎo)致企業(yè)所得稅的流失，反之亦然。就稅評(píng)稅給后續(xù)的稅務(wù)稽查定性增加了一定的難度，如納稅人僅自行修正增加增值稅應(yīng)稅收入申報(bào)或執(zhí)行“免抵退”稅政策納稅人僅更改調(diào)減企業(yè)所得稅直接材料成本（征退稅率存在差異），在稽查過程中，其評(píng)估影響的少補(bǔ)企業(yè)所得稅或增值稅在定性上值得商榷。（二）以評(píng)代查。當(dāng)前評(píng)估移交稽查環(huán)節(jié)上存在“執(zhí)法兩難”的困境，即執(zhí)法尷尬和執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)：前者表現(xiàn)為如果評(píng)估案件嚴(yán)格按偷稅界定全部移交稽查，則稅務(wù)稽查不堪重負(fù)，導(dǎo)致納稅評(píng)估形同虛設(shè)或成為查前準(zhǔn)備環(huán)節(jié)；后者表現(xiàn)為如果不按偷稅界定移交稽查，則帶來不作為等執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。按稅收征管法實(shí)施細(xì)則對(duì)稽查局專司偷、逃、騙、抗稅案件查處的規(guī)定及現(xiàn)行納稅評(píng)估管理辦法中有關(guān)評(píng)估移交稽查的規(guī)定，凡涉嫌偷稅的評(píng)估案件均要移交稽查部門處理，但在實(shí)際執(zhí)行過程中，為簡(jiǎn)化程序，加快稅款入庫的進(jìn)度或減輕稽查環(huán)節(jié)重負(fù)，往往存在涉嫌偷稅的評(píng)估案件未按規(guī)定移交稽查部門的情況，這無疑增加了基層開展納稅評(píng)估稅收業(yè)務(wù)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（三）評(píng)查混用。在稅收征納關(guān)系中，稅務(wù)機(jī)關(guān)處于主動(dòng)地位，即征納關(guān)系的起始、中止以及終結(jié)都由稅務(wù)機(jī)關(guān)決定。納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)產(chǎn)生爭(zhēng)議時(shí)，納稅人通常希望與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通和交流，盡量避免引起行政對(duì)抗性爭(zhēng)議，而稅務(wù)機(jī)關(guān)通過推行預(yù)約談話制度來解決爭(zhēng)議，也無疑降低了征稅成本，因此，稽查部門通過約談方式解決納稅人涉稅問題的現(xiàn)象較為常見，這往往在執(zhí)法過程中留下諸多漏洞。在納稅評(píng)估實(shí)施過程中，一些稅務(wù)人員法制意識(shí)淡薄，不按程序辦事，直接通過稽查手段檢查納稅人的帳簿和涉稅資料也是較為普遍的現(xiàn)象。評(píng)查混用既存在一定的稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，也有違我們建立“四位一體”稅源管理運(yùn)行體制的初衷。（四）避實(shí)就輕。在稅收納稅評(píng)估中，由于質(zhì)疑提請(qǐng)納稅人自我糾錯(cuò)的合法性，且各地使用的納稅評(píng)估方法和軟件，也無統(tǒng)一章法，導(dǎo)致部分稅務(wù)人員在開展納稅評(píng)估中，重形式，輕實(shí)質(zhì)，沒有按《納稅評(píng)估管理辦法》的規(guī)定程序認(rèn)真執(zhí)行，往往采用企業(yè)自查或與企業(yè)預(yù)約談話方式來替代整體評(píng)估程序，從而較難保證納稅評(píng)估工作質(zhì)量，一方面執(zhí)法力度大為減弱，不能起到威懾納稅人改錯(cuò)糾偏的作用，另一方面，也直接增加了稅務(wù)稽查的壓力，不能從源頭上阻止納稅人偷騙稅的僥幸心理，另外，對(duì)有價(jià)值的案源也因工作中選擇不恰當(dāng)?shù)奶幚矸绞蕉e(cuò)失，影響了日常稅收的評(píng)查互動(dòng)。三、納稅評(píng)估的完善方向（一）法律完善方向，完善納稅評(píng)估制度?；凇胺o授權(quán)不得行”的法理，建議修訂稅收征收管理法，確立納稅評(píng)估的法律定位，一是賦予稅務(wù)工作人員在納稅評(píng)估中實(shí)地調(diào)查核實(shí)、責(zé)成納稅人提供涉稅資料等稅務(wù)檢查權(quán)應(yīng)用的基本手段；二是在法中對(duì)納稅評(píng)估針對(duì)無知性稅收不遵從而“為納稅人提供自我糾錯(cuò)機(jī)會(huì)”這一機(jī)制予以明確；三是針對(duì)評(píng)估移交稽查環(huán)節(jié)存在的“執(zhí)法兩難”現(xiàn)象，重新界定“偷稅”的概念及“主觀故意“的標(biāo)準(zhǔn)，減輕稅務(wù)稽查的壓力和納稅評(píng)估的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)；四是明確納稅人和涉稅關(guān)聯(lián)方不按規(guī)定提供或不如實(shí)提供涉稅信息的法律責(zé)任；五是明確納稅申報(bào)和稅務(wù)稽查環(huán)節(jié)外，稅務(wù)機(jī)關(guān)有向納稅人和社會(huì)各界調(diào)查采集涉稅信息的權(quán)利，以及行政相對(duì)人應(yīng)予配合的義務(wù)。納稅評(píng)估自2005年在我國全面開展以來，在以下幾方面發(fā)揮了顯著作用：一是降低征納成本，擴(kuò)大稅收監(jiān)控面，提高征管質(zhì)量和效率；二是為稅務(wù)稽查提供案源以提高其針對(duì)性和威懾力；三是為納稅信用等級(jí)評(píng)定和管理提供依據(jù)；四是促進(jìn)和諧征納關(guān)系的建立。但隨著全國各地稅務(wù)系統(tǒng)轟轟烈烈的開展此項(xiàng)工作，各地既有值得借鑒的工作方法和經(jīng)驗(yàn)，也在工作開展中存在一些實(shí)際問題，作為指引納稅評(píng)估工作的《納稅評(píng)估管理辦法》（國稅發(fā)[2005]43號(hào)），自2005年國家稅務(wù)總局出臺(tái)以來一直沒有作進(jìn)一步的完善，建議規(guī)范統(tǒng)一的納稅評(píng)估工作底稿、文書，確定納稅評(píng)估工作要求和工作時(shí)限，增加相關(guān)納稅評(píng)估工作跟蹤、考核和監(jiān)督機(jī)制內(nèi)容，明確納稅評(píng)估信息化管理指標(biāo)體系，豐富和細(xì)化納稅評(píng)估內(nèi)容等。為使各地更加規(guī)范、有效地開展納稅評(píng)估工作，增強(qiáng)其可操作性，有必要對(duì)納稅評(píng)估工作制定專門的工作規(guī)程，與稅務(wù)稽查工作類似，制定專門的稅務(wù)納稅評(píng)估工作規(guī)程，規(guī)程包括總則，納稅評(píng)估對(duì)象確定及管轄，納稅評(píng)估的實(shí)施，納稅評(píng)估評(píng)價(jià)，納稅評(píng)估結(jié)果處理及納稅評(píng)估案卷管理、附則等。（二）信息化完善方向稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)合法信息化資料，對(duì)納稅人在一定時(shí)期內(nèi)履行納稅義