【正文】 4000萬元。 ? 乙企業(yè)股東收到合并后新企業(yè)股權(quán) 6000萬元，其他非股權(quán)支付 0，則股權(quán)支付額占全部支付額比例為 100%（ 6000/6000*100%） ,超過 85%，雙方可以選擇免稅合并，即資產(chǎn)增值部分 2023萬元不繳納企業(yè)所得稅。 稱之為 “ 特殊性稅收處理 ” ? 如果此比例低于 85%，則企業(yè)資產(chǎn)增值部分1000萬，必須要先繳納企業(yè)所得稅 250萬元；股東股權(quán)增值也要納稅。 稱之為 “ 一般性稅務(wù)處理 ” 。 2023/3/27 25 ? 相關(guān)稅收法規(guī) ? （一）企業(yè)所得稅規(guī)定 ? 《 關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知 》 （財稅 [2023]59號） ? ? 企業(yè)合并，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理： ? ——合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。 ? ——被合并 企業(yè)及其股東 都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。 ? ——被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。 2023/3/27 26 ? ? 企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定： ? ——具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。 ? ——被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。 ? ——企業(yè)重組后的連續(xù) 12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。 ? ——重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。 ? ——企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù) 12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。 2023/3/27 27 ? 企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時 ①取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的 85%，以及 ②同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并 ，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以選擇按以下規(guī)定處理： ? ——合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 ? ——被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼。 ? ——可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額 =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值 截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。 ? ——被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。 2023/3/27 28 ? （二）契稅免稅規(guī)定 ? 財稅 [2023]175號： ? 兩個或兩個以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個企業(yè)，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。 ? （三）土地增值稅免稅規(guī)定 ? 財稅字［ 1995］ 048號 ? 在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。 2023/3/27 29 三、免稅合并與計稅基礎(chǔ) ? （一）兩個認(rèn)識 ? “ 免稅合并 ” 之稱，但也并不是真正意義上的免稅， 只是暫時不納稅 。因為合并企業(yè)取得的被合并企業(yè)的資產(chǎn)只能按原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)。同時，被合并企業(yè)股東取得的新股權(quán)也只能按原企業(yè)股權(quán)價值作為計稅基礎(chǔ)。 ? ，但是 非股權(quán)支付額不能享受免稅 。上例中，如果乙企業(yè)股東收到新企業(yè)股權(quán)支付額為 5500萬元，非股權(quán)支付額為 500萬元，其中的 500萬元要納稅。 如何計算稅收？ 2023/3/27 30 ? （二）確定非股權(quán)收入 ? 財稅 [2023]59號 ? 重組交易各方按規(guī)定對交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的， 其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 ? 非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失＝（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)） （非股權(quán)支付金額 247。 被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值） 2023/3/27 31 ? 按上例，乙企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價 5000萬元，公允價6000萬元。乙企業(yè)股東取得新合并企業(yè)股權(quán) 5500萬，取得非股權(quán) 500萬。假如乙企業(yè)股東原股權(quán)投資成本 4000萬，則增值 2023萬（ 5500+5004000） ? ① 股東取得的非股權(quán)收入 500萬對應(yīng)的轉(zhuǎn)讓所得為：500/6000*2023= ? ② 乙企業(yè)股東取得新股的計稅成本不是 5500萬，而是 （ 4000500+），將來以 5500萬轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時，再確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得 （ 5500），合計還是要實現(xiàn)轉(zhuǎn)讓所得 2023萬元。 2023/3/27 32 ? （三）確定雙方計稅基礎(chǔ) ? 6000，而是4000。將來以 6000轉(zhuǎn)讓該項股權(quán)時，再確認(rèn)實現(xiàn)轉(zhuǎn)讓所得 2023。 ? 計稅基礎(chǔ)。甲企業(yè)合并乙企業(yè)，盡管乙企業(yè)凈資產(chǎn)公允價 6000，但賬面價為 5000，兼并后的企業(yè)只能以 5000為新企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 ? 分析：特殊性稅務(wù)處理實際就是遞延納稅。 2023/3/27 33 四、企業(yè)合并運用與籌劃 ? ?？捎珊喜⑵髽I(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額 =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值 截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。 ? ，免稅合并資產(chǎn)減值企業(yè) 。 ? 例：甲企業(yè)合并乙企業(yè)，乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)為5000萬元，公允價 8000萬元。采用免稅方式，甲企業(yè)并入資產(chǎn)計稅價 5000，可抵稅 1采用應(yīng)稅方式，甲企業(yè)并入資產(chǎn)計稅價 8000，可抵稅 2023。 ? 對于被合并方乙企業(yè)來說，應(yīng)稅合并要繳資產(chǎn)增值部分的所得稅 750（ 3000*25%），而免稅合并可以暫時不納稅。 2023/3/27 34 ? 。企業(yè)合并業(yè)務(wù)中，如果合并雙方有一方或雙方享受稅收優(yōu)惠政策的情況下，應(yīng)該結(jié)合分析。合并方雙方可以選擇采取應(yīng)稅或免稅合并的方式，即使符合免稅合并條件，稅法也允許企業(yè)選擇應(yīng)稅方式處理，只要不向稅務(wù)機關(guān)申報免稅合并審核即可。 ? 。企業(yè)合并后，被合并企業(yè)的資產(chǎn)要轉(zhuǎn)入新企業(yè)，其沒有抵扣的增值稅進(jìn)項稅金也要一并轉(zhuǎn)入。 ? 。 2023/3/27 35 五、分立的形式及涉稅分析 ? 花旗宣布重大重組計劃 將分拆為兩部分 ? 花旗表示，將把公司分拆為兩個部分，其一是花旗公司 (Citicorp)，將專注于傳統(tǒng)銀行業(yè)務(wù)，另外一個是花旗控股 (Citi Holdings)，將持有該公司風(fēng)險較高的資產(chǎn)。 ? 此舉將使花旗得以出售或分拆花旗控股的資產(chǎn)，以籌集現(xiàn)金?；ㄆ?10年前所組建的 “ 金融超市 ” 就此宣告解體。 ? 該公司新的結(jié)構(gòu)是向 1998年的回歸，當(dāng)時約翰 雷德領(lǐng)導(dǎo)的花旗公司 (Citicorp)與桑迪 威爾領(lǐng)導(dǎo)的金融服務(wù)集團 Travelers Group合并，組成了現(xiàn)在的花旗集團。 2023/3/27 36 ? （一）企業(yè)資產(chǎn)重組分析 ? 通常有兩個方向：一是使企業(yè)資產(chǎn)擴張，主要是通過收購合并；另一個是企業(yè)資產(chǎn)的收縮，主要是通過資產(chǎn)剝離。 ? 我國企業(yè)改制中，采取分立式的方式很多，如分拆上市融資、分拆享受高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策、分拆后組成企業(yè)集團等，企業(yè)分立后，通常是分離部分或全部資產(chǎn)為股東換取新企業(yè)的股權(quán)實現(xiàn)企業(yè)分立。企業(yè)分離出去的資產(chǎn)是否有增值，增值部分是否要納稅，如何將資產(chǎn)置換成新企業(yè)的股權(quán)等等，是稅法和企業(yè)需要考慮的問題。 2023/3/27 37 ? （二）分立的形式 ? 分立，是指一家企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給 現(xiàn)存或新設(shè) 的企業(yè)，被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。 ? (亦稱 “ 派生分立 ” )，是指原企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設(shè)立為一個或數(shù)個新的企業(yè)。 ? (亦稱 “ 解散分立 ” )， 是指原企業(yè)解散，分立出的各方分別設(shè)立為新的企業(yè)。 ? 企業(yè)無論采取何種方式分立，一般不須經(jīng)清算程序。分立前企業(yè)的債權(quán)和債務(wù)，按法律規(guī)定的程序和分立協(xié)議的約定，由分立后的企業(yè)承繼。 2023/3/27 38 ? （三）分立涉及的稅收 ? 對于新企業(yè)來說，主要是一種接受資產(chǎn)投資的行為，所以一般不涉及稅收問題；對于原企業(yè)來說，企業(yè)資產(chǎn)被分拆出去后，資產(chǎn)被轉(zhuǎn)移，原企業(yè)股東獲得新企業(yè)股權(quán)或非股權(quán)收入，因此，被分立企業(yè)涉及資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的稅收問題。企業(yè)被分立，本身沒有取得收入。 ? 稅收結(jié)果 ：①視同銷售再分配②不視同銷售再分配 ? 涉稅分析 ：增值稅；營業(yè)稅；企業(yè)所得稅；個人所得稅；土地增值稅、契稅。 2023/3/27 39 ? 金蕾公司分立稅收籌劃計劃 ? （一）基本想法：將金蕾公司分立成為兩個公司，其中一個為自己資產(chǎn)的公司，另一個為承包人資產(chǎn)公司。 ? （二）計劃步驟 ? ，金蕾公司分立兩個公司，資產(chǎn)債務(wù)相應(yīng)劃分清楚。 ? ，到達(dá)資產(chǎn)免稅目的。 ? 。資產(chǎn)債務(wù)責(zé)任清晰，各自承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任和風(fēng)險。 ? （三）關(guān)鍵點 ? ? 2023年底之前完成辦理分立登記手續(xù)。 2023/3/27 40 六、特殊分立與一般分立 ? 某總公司由 4個股東共同投資成立，注冊資本為 800萬元，每個股東出資 200萬元。公司由總部 A和分公司 B組成。 A凈資產(chǎn)為 1000萬元，評估價 1200萬元； B資產(chǎn)為 400萬元，評估價 600萬元 。 ? 總公司決定將 B分立出去，組成新公司 C，并將資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)換成 C公司股份 10000股， 4位股東每人2500股。 對公司分離出去的資產(chǎn)增值 200萬元，是否繳納企業(yè)所得稅？ ? 稅法規(guī)定，企業(yè)分離 400萬資產(chǎn)后，原股東取得全部股權(quán)，股權(quán)支付額為 100%，高于 85%。符合免稅分立的規(guī)定，可以按免稅處理。 2023/3/27 41 ? 稅收政策法規(guī)（財稅 [2023]59號） ? （一）一般性分立處理： ? 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 ? 礎(chǔ)。 ? ，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理。 ? ，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。 ? 。 2023/3/27 42 ? （二）特殊性稅務(wù)處理 ? 企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的 股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的 85%， 可以選擇按以下規(guī)定處理： ? ，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 ? 企業(yè)承繼。 ? 產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。 ? ，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)， “ 新股 ” 的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄 “ 舊股 ” 的計稅基礎(chǔ)確定。 2023/3/27 43 七、特殊分立與計稅基礎(chǔ) ? （一）免稅實質(zhì)認(rèn)識 ? 企業(yè)分立雖然有 “ 免稅分立 ” 之稱，但也并不是真正意義上的免稅，只是暫時不納稅。因為： ? ① 分立后的企業(yè)取得的原企業(yè)分離的資產(chǎn)只能按原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)。 ? ② 被分立企業(yè)股東取得的新企業(yè)股權(quán)也只能按原企業(yè)股權(quán)價值作為計稅基礎(chǔ) 。 ? 合并雙方如何利用計稅基礎(chǔ)呢？ 2023/3/27 44 ? （二）涉稅分析及選擇 ? 特殊（免稅）分立按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)凈資產(chǎn)計稅成本。 ? 例：某總公司由 4個股東共同投資成立，注冊資本為 800萬元，每個股東出資 200，各占 25％。該公司由總部 A和分公司