【正文】 企業(yè)合并中的購(gòu)買方，如參與合并的兩家或多家企業(yè)規(guī)模相當(dāng)，這種情況下，往往可以結(jié)合一些 跡象表明 購(gòu)買方的存在。在具體判斷時(shí)，可以考慮下列相關(guān)因素： ? ① 以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債的方式進(jìn)行的企業(yè)合并，一般 支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或是承擔(dān)負(fù)債的一方 為購(gòu)買方。 ? ② 考慮參與合并各方的股東在合并后主體的相對(duì)投票權(quán)，其中股東在合并后主體具有 相對(duì)較高投票比例的一方 一般為購(gòu)買方。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 23 ? ③ 參與合并各方的管理層對(duì)合并后主體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策的主導(dǎo)能力，如果合并導(dǎo)致參與合并一方的管理層能夠主導(dǎo)合并后主體生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)政策的制定，其 管理層能夠?qū)嵤┲鲗?dǎo)作用的一方 一般為購(gòu)買方。 ? ④ 參與合并一方的公允價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于另一方的， 公允價(jià)值較大的一方 很可能為購(gòu)買方。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 24 ? ⑤ 企業(yè)合并是通過(guò)以有表決權(quán)的股份換取另一方的現(xiàn)金及其他資產(chǎn)的，則 付出現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的一方 很可能為購(gòu)買方。 ? ⑥ 通過(guò) 權(quán)益互換 實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并， 發(fā)行權(quán)益性證券的一方 通常為購(gòu)買方。但如果有證據(jù)表明發(fā)行權(quán)益性證券的一方，其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策在合并后被參與合并的另一方控制，則其應(yīng)為被購(gòu)買方，參與合并的另一方為購(gòu)買方。該類合并通常稱為 反向購(gòu)買 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 25 ? 確定合并日或購(gòu)買日 ? 合并日（或購(gòu)買日） 指合并方（或購(gòu)買方）實(shí)際取得對(duì)被合并方（或被購(gòu)買方） 控制權(quán) 的日期，即被合并方（或被購(gòu)買方）的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策的 控制權(quán)轉(zhuǎn)移 給合并方（或購(gòu)買方）的日期。 ? 企業(yè)在實(shí)務(wù)操作中，應(yīng)當(dāng)結(jié)合合并合同或協(xié)議的約定及其他有關(guān)的影響因素，按照 實(shí)質(zhì)重于形式 的原則進(jìn)行判斷。同時(shí)滿足了以下條件時(shí) ，一般可認(rèn)為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，形成購(gòu)買日。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 26 有關(guān)條件： ? （ 1）企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會(huì)等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過(guò)。 ? （ 2）按照規(guī)定，合并事項(xiàng)需要經(jīng)過(guò)國(guó)家有關(guān)主管部門審批的，已獲得相關(guān)部門的批準(zhǔn)。 ? （ 3）參與合并各方已辦理了必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。 ? （ 4）購(gòu)買方已支付了購(gòu)買價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò) 50％），并且有能力、有計(jì)劃支付剩余款項(xiàng)。 ? （ 5）購(gòu)買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被購(gòu)買方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，享有相應(yīng)的收益并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 27 ? 企業(yè)合并涉及一次以上交易的，企業(yè)應(yīng)于 每一交易日 確認(rèn)對(duì)被投資企業(yè)的各單項(xiàng)投資。 ? “交易日”指合并方或購(gòu)買方在自身的賬簿和報(bào)表中確認(rèn)對(duì)被投資單位投資的日期。分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并中，購(gòu)買日指按照有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)判斷購(gòu)買方最終取得對(duì)被購(gòu)買企業(yè)控制權(quán)的日期。 ? 例見(jiàn) p255 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 28 ? 確定企業(yè)合并成本 ? （ 1） 合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于 被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債 ，合并中 不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債 。 ? （ 2）被合并方在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，應(yīng)基于重要性原則，首先 統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策 ，并以調(diào)整后的賬面價(jià)值作為有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值。 ? 在同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方同時(shí)進(jìn)行 改制 并對(duì)資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行評(píng)估調(diào)賬的，應(yīng)以 評(píng)估調(diào)賬后的賬面價(jià)值 并入合并方。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 29 ? 合并差額的處理 ? 合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的 入賬價(jià)值 與為進(jìn)行企業(yè)合并支付的 對(duì)價(jià)賬面價(jià)值 之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整 所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目 ， 不計(jì)入 企業(yè)合并 當(dāng)期損益 。 ? 在根據(jù)合并差額調(diào)整合并方的所有者權(quán)益時(shí)，應(yīng)首先調(diào)整 資本公積 (資本溢價(jià)或股本溢價(jià) )， 不足 沖減的，應(yīng)沖減 留存收益 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 30 ? 合并費(fèi)用的處理 ? 合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用：指合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng) 直接相關(guān) 費(fèi)用，如為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計(jì)費(fèi)用、資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)用以及有關(guān)的法律咨詢費(fèi)用等增量費(fèi)用。 ? 應(yīng)于發(fā)生時(shí)費(fèi)用化計(jì)入 當(dāng)期損益 。 借：管理費(fèi)用 貸：銀行存款 ? 例見(jiàn) p256【 例 81】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 31 ? 如果出現(xiàn)以下兩種情況，不作為合并費(fèi)用列支。 ? （ 1）以 發(fā)行債券 方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等費(fèi)用，雖然與籌集用于企業(yè)合并的對(duì)價(jià)直接相關(guān)，但其會(huì)計(jì)處理應(yīng)遵照金融工具準(zhǔn)則的原則，有關(guān)的費(fèi)用應(yīng) 計(jì)入負(fù)債的初始計(jì)量金額 。 ? 例見(jiàn) p256【 例 82】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 32 ? （ 2）發(fā)行 權(quán)益性證券 作為合并對(duì)價(jià)的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等費(fèi)用，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價(jià)的情況下， 自溢價(jià)收入中扣除 ，在權(quán)益性證券發(fā)行無(wú)溢價(jià)或溢價(jià)金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng) 沖減盈余公積和未分配利潤(rùn) 。 ? 例見(jiàn) p256【 例 83】 ? 企業(yè) 專設(shè)的購(gòu)并部門 發(fā)生的日常管理費(fèi)用，如果該部門的設(shè)置并不是與某項(xiàng)企業(yè)合并直接相關(guān)，而是企業(yè)的一個(gè)常設(shè)部門，其設(shè)置目的是為了尋找相關(guān)的購(gòu)并機(jī)會(huì)等，維持該部門日常運(yùn)轉(zhuǎn)的有關(guān)費(fèi)用，不屬于與企業(yè)合并直接相關(guān)的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 33 三、同一控制下的控股合并 ? 合并方在合并日涉及兩個(gè)方面的問(wèn)題： ? 一是對(duì)于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方的長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量； ? 二是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 34 三、同一控制下的控股合并 ? 同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理 （ 1）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的確認(rèn)與計(jì)量 ? ① 合并方以 發(fā)行權(quán)益性證券 作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照 取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額 作為 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本 。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng) 調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 35 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （被合并方賬面所有者權(quán)益 投資企業(yè)持股比例） 應(yīng)收股利 （享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)） 貸：銀行存款 （手續(xù)費(fèi)、傭金等直接相關(guān)費(fèi)用） 股本 （發(fā)行股份的面值總額） 借 /貸： 資本公積 —— 股本溢價(jià)（借貸差額） ?注：上面分錄中如果資本公積在借方且不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益。 P257【 例 84】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 36 ? ②合并方以 支付現(xiàn)金 、 轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn) 或 承擔(dān)債務(wù)方式 作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的 差額 ，應(yīng)當(dāng) 調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)） 不足 沖減的， 調(diào)整留存收益 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 37 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 資本公積 —— 資本溢價(jià)或股本溢價(jià) 盈余公積 利潤(rùn)分配 （借貸差額按此順序沖減） 貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理等 （支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值） 資本公積 —— 資本溢價(jià)或股本溢價(jià) （借貸差額） ? P258【 例 85】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 38 ?（ 2）合并當(dāng)期期末比較報(bào)表的提供 ?一體化存續(xù)原則 —— 即由合并后形成的母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體，無(wú)論是其資產(chǎn)規(guī)模還是其經(jīng)營(yíng)成果都應(yīng)持續(xù)計(jì)算。 ?無(wú)論該項(xiàng)合并發(fā)生在報(bào)告期的任一時(shí)點(diǎn) ? 合并利潤(rùn)表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體自 合并當(dāng)期期初至合并日 實(shí)現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況； ? 合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)反映母子公司如果一直作為一個(gè)整體運(yùn)行 至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤(rùn)的情況 。 ? 對(duì)合并資產(chǎn)負(fù)債表的 期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整 ，同時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)比較報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報(bào)告主體在以前期間一直存在。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權(quán)益結(jié)合法 39 合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制 （ 1）合并資產(chǎn)負(fù)債表 ? 被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其 賬面價(jià)值 并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方與被合并方在 合并日及以前期間 發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行 抵銷 。 ? 對(duì)于被合并方在企業(yè) 合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方