【正文】 企業(yè)合并中的購買方，如參與合并的兩家或多家企業(yè)規(guī)模相當，這種情況下，往往可以結合一些 跡象表明 購買方的存在。在具體判斷時，可以考慮下列相關因素： ? ① 以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或承擔負債的方式進行的企業(yè)合并，一般 支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產或是承擔負債的一方 為購買方。 ? ② 考慮參與合并各方的股東在合并后主體的相對投票權，其中股東在合并后主體具有 相對較高投票比例的一方 一般為購買方。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 23 ? ③ 參與合并各方的管理層對合并后主體生產經營決策的主導能力，如果合并導致參與合并一方的管理層能夠主導合并后主體生產經營政策的制定，其 管理層能夠實施主導作用的一方 一般為購買方。 ? ④ 參與合并一方的公允價值遠遠大于另一方的， 公允價值較大的一方 很可能為購買方。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 24 ? ⑤ 企業(yè)合并是通過以有表決權的股份換取另一方的現(xiàn)金及其他資產的，則 付出現(xiàn)金或其他資產的一方 很可能為購買方。 ? ⑥ 通過 權益互換 實現(xiàn)的企業(yè)合并， 發(fā)行權益性證券的一方 通常為購買方。但如果有證據(jù)表明發(fā)行權益性證券的一方，其生產經營決策在合并后被參與合并的另一方控制，則其應為被購買方，參與合并的另一方為購買方。該類合并通常稱為 反向購買 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 25 ? 確定合并日或購買日 ? 合并日（或購買日） 指合并方（或購買方）實際取得對被合并方（或被購買方） 控制權 的日期，即被合并方（或被購買方）的凈資產或生產經營決策的 控制權轉移 給合并方（或購買方）的日期。 ? 企業(yè)在實務操作中，應當結合合并合同或協(xié)議的約定及其他有關的影響因素，按照 實質重于形式 的原則進行判斷。同時滿足了以下條件時 ，一般可認為實現(xiàn)了控制權的轉移，形成購買日。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 26 有關條件： ? （ 1）企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內部權力機構通過。 ? （ 2）按照規(guī)定，合并事項需要經過國家有關主管部門審批的，已獲得相關部門的批準。 ? （ 3）參與合并各方已辦理了必要的財產權交接手續(xù)。 ? （ 4）購買方已支付了購買價款的大部分（一般應超過 50％），并且有能力、有計劃支付剩余款項。 ? （ 5）購買方實際上已經控制了被購買方的財務和經營政策，享有相應的收益并承擔相應的風險。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 27 ? 企業(yè)合并涉及一次以上交易的，企業(yè)應于 每一交易日 確認對被投資企業(yè)的各單項投資。 ? “交易日”指合并方或購買方在自身的賬簿和報表中確認對被投資單位投資的日期。分步實現(xiàn)的企業(yè)合并中，購買日指按照有關標準判斷購買方最終取得對被購買企業(yè)控制權的日期。 ? 例見 p255 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 28 ? 確定企業(yè)合并成本 ? （ 1） 合并方在合并中確認取得的被合并方的資產、負債僅限于 被合并方賬面上原已確認的資產和負債 ，合并中 不產生新的資產和負債 。 ? （ 2）被合并方在企業(yè)合并前采用的會計政策與合并方不一致的，應基于重要性原則，首先 統(tǒng)一會計政策 ，并以調整后的賬面價值作為有關資產、負債的入賬價值。 ? 在同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方同時進行 改制 并對資產負債進行評估調賬的，應以 評估調賬后的賬面價值 并入合并方。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 29 ? 合并差額的處理 ? 合并方在合并中取得的凈資產的 入賬價值 與為進行企業(yè)合并支付的 對價賬面價值 之間的差額，應當調整 所有者權益相關項目 ， 不計入 企業(yè)合并 當期損益 。 ? 在根據(jù)合并差額調整合并方的所有者權益時，應首先調整 資本公積 (資本溢價或股本溢價 )， 不足 沖減的，應沖減 留存收益 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 30 ? 合并費用的處理 ? 合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關費用：指合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項 直接相關 費用，如為進行企業(yè)合并支付的審計費用、資產評估費用以及有關的法律咨詢費用等增量費用。 ? 應于發(fā)生時費用化計入 當期損益 。 借：管理費用 貸：銀行存款 ? 例見 p256【 例 81】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 31 ? 如果出現(xiàn)以下兩種情況，不作為合并費用列支。 ? （ 1）以 發(fā)行債券 方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關的傭金、手續(xù)費等費用，雖然與籌集用于企業(yè)合并的對價直接相關，但其會計處理應遵照金融工具準則的原則，有關的費用應 計入負債的初始計量金額 。 ? 例見 p256【 例 82】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 32 ? （ 2）發(fā)行 權益性證券 作為合并對價的，與所發(fā)行權益性證券相關的傭金、手續(xù)費等費用，在權益性工具發(fā)行有溢價的情況下， 自溢價收入中扣除 ，在權益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應當 沖減盈余公積和未分配利潤 。 ? 例見 p256【 例 83】 ? 企業(yè) 專設的購并部門 發(fā)生的日常管理費用，如果該部門的設置并不是與某項企業(yè)合并直接相關，而是企業(yè)的一個常設部門，其設置目的是為了尋找相關的購并機會等，維持該部門日常運轉的有關費用，不屬于與企業(yè)合并直接相關的費用，應當于發(fā)生時費用化計入當期損益。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 33 三、同一控制下的控股合并 ? 合并方在合并日涉及兩個方面的問題： ? 一是對于因該項企業(yè)合并形成的對被合并方的長期股權投資的確認和計量； ? 二是合并日合并財務報表的編制。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 34 三、同一控制下的控股合并 ? 同一控制下控股合并的會計處理 （ 1）長期股權投資成本的確認與計量 ? ① 合并方以 發(fā)行權益性證券 作為合并對價的，應當在合并日按照 取得被合并方所有者權益賬面價值的份額 作為 長期股權投資的初始投資成本 。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當 調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 35 借：長期股權投資 （被合并方賬面所有者權益 投資企業(yè)持股比例） 應收股利 （享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤） 貸：銀行存款 （手續(xù)費、傭金等直接相關費用） 股本 （發(fā)行股份的面值總額） 借 /貸： 資本公積 —— 股本溢價（借貸差額） ?注：上面分錄中如果資本公積在借方且不足沖減的，應沖減留存收益。 P257【 例 84】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 36 ? ②合并方以 支付現(xiàn)金 、 轉讓非現(xiàn)金資產 或 承擔債務方式 作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本，長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產以及所承擔債務賬面價值之間的 差額 ，應當 調整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價） 不足 沖減的， 調整留存收益 。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 37 借：長期股權投資 （取得被合并方所有者權益賬面價值的份額） 資本公積 —— 資本溢價或股本溢價 盈余公積 利潤分配 （借貸差額按此順序沖減） 貸：銀行存款 固定資產清理等 （支付的合并對價賬面價值） 資本公積 —— 資本溢價或股本溢價 （借貸差額） ? P258【 例 85】 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 38 ?（ 2）合并當期期末比較報表的提供 ?一體化存續(xù)原則 —— 即由合并后形成的母子公司構成的報告主體，無論是其資產規(guī)模還是其經營成果都應持續(xù)計算。 ?無論該項合并發(fā)生在報告期的任一時點 ? 合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構成的報告主體自 合并當期期初至合并日 實現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況； ? 合并資產負債表的留存收益項目，應當反映母子公司如果一直作為一個整體運行 至合并日應實現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況 。 ? 對合并資產負債表的 期初數(shù)進行調整 ，同時應當對比較報表的相關項目進行調整，視同合并后的報告主體在以前期間一直存在。 第二節(jié) 同一控制下的企業(yè)合并 — 權益結合法 39 合并日合并財務報表的編制 （ 1）合并資產負債表 ? 被合并方的有關資產、負債應以其 賬面價值 并入合并財務報表。合并方與被合并方在 合并日及以前期間 發(fā)生的交易，應作為內部交易進行 抵銷 。 ? 對于被合并方在企業(yè) 合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方