【正文】 日本企業(yè)管理會計新發(fā)展出目標成本法、全面質(zhì)量管理、推行適時系統(tǒng)等理論和方 6 法。日本企業(yè)通過發(fā)揮人的積極性、創(chuàng)造性來降低成本、節(jié)省時間、追求產(chǎn)品質(zhì)量的零缺陷，從而推動了日本式管理科學的發(fā)展，從另一角度豐富了現(xiàn)代管理會計的內(nèi)容，如目標成本法、改善成本法、全面質(zhì)量管理、推行適時系統(tǒng)等。 國內(nèi)研究動態(tài) 我國的管理會計發(fā)展有自己獨特的發(fā)展脈絡(luò)，有很多創(chuàng)新。管理會計工作者在吸收西方管理會計經(jīng)驗同時，也在結(jié)合我國企業(yè)的實際不 斷創(chuàng)新發(fā)展，產(chǎn)生很多獨特的管理經(jīng)驗。在計劃經(jīng)濟體制下，國家是一個巨型企業(yè)，國營企業(yè)只是這個巨型企業(yè)的一個生產(chǎn)車間。國家重視以成本為核心的內(nèi)部責任會計，以期最大限度地降低成本，提高稀缺資源的使用效率。這種對以成本為核心的內(nèi)部責任會計的重視體現(xiàn)在國家頒布的各種成本管理制度上。班組核算通過班組核算和勞動競賽相結(jié)合，降低成本，提高勞動生產(chǎn)率，取得顯著成效。班組核算作為具有特色的責任會計，解決了西方責任會計難以解決的。班組核算只能反映問題之所在，而要尋找問題之根源，必須借助于經(jīng)濟活動分析。只有將班組核算與經(jīng)濟活動分析 相結(jié)合，才能達到發(fā)現(xiàn)問題、解決問題的目的。班組核算和經(jīng)濟活動分析可以說是當時我國管理會計的兩大法寶。經(jīng)濟活動分析實際上已經(jīng)突破了單純財務(wù)評價指標的局限性，強調(diào)采用多元化指標評價企業(yè)經(jīng)營活動。我國大冶鋼廠推行的指標競賽 ，早己體現(xiàn)平衡記分卡的精髓。成本管理與行業(yè)先進水平比是近年來美國很流行的標桿制度。此外，還有資金成本歸口分級管理、生產(chǎn)費用表、成本管理的群眾路線和廠內(nèi)銀行等等都具有鮮明特色。在 20 多年的企業(yè)改革過程中，從利潤留成、盈虧包干，到實行企業(yè)承包經(jīng)營責任制，以至進行企業(yè)股份制改造和企業(yè)制度試點，整個改 革思路都是沿著對企業(yè)放權(quán)讓利這個中心進行的。其實質(zhì)是以權(quán)利換效率。圍繞放權(quán)讓利展開的企業(yè)改革，為被舊體制侄楛己久的生產(chǎn)力釋放和經(jīng)營者積極性、能動性的發(fā)揮提供了契機，也取得了一定的成效。同時，政府在一定程度上對市場功能進行了培育，市場機制開始產(chǎn)生作用。一批能夠適應市場變化并有一定活力的國有企業(yè)涌現(xiàn)出來，并把目光轉(zhuǎn)向市場和企業(yè)內(nèi)部，向管理要效益，在建立、完善和深化各種形式的經(jīng)濟責任制的同時，將廠內(nèi)經(jīng)濟核算制納入經(jīng)濟責任制，形成了以企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任制為基礎(chǔ)的具有中國特色的責任會計體系。與經(jīng)濟責任制配套，許多企業(yè)實 行了責任會計、廠內(nèi)銀行。我國責任會計己經(jīng)發(fā)展的很成熟。管理會計在我國企業(yè)的應用有所突破，河北邯鄲鋼鐵公司實行的“模擬市場，成本否決”可謂管理會計在我國企業(yè)應用的典范。作業(yè)成本也開始在我國企業(yè)運用。目前，西方國家盛行的作業(yè)成本法、成本企劃、平衡計分卡、經(jīng)濟增加值、標桿管理、準時制等先進的管理會計方法開始在我國部分企業(yè)得到應用，一些方法的本土化改良研究也己廣泛開展。我國管理會計研究與應用進入了一個多內(nèi)容、多視角、多學科的創(chuàng)新局面。國內(nèi)應用管理會計總體不太成熟，企業(yè)中超過 85%的財務(wù)人士擔任財務(wù)會計 (核算會計 )職 位，他們 80%以上的時間用于記錄與核算，充當著“賬房先生”的角色。 2 管理會計在我國企業(yè)實際應用中存在的問題 總體來看，管理會計在我國企業(yè)界中并未受到廣泛的重視和系統(tǒng)的應用，在我國的應用不盡如人意，存在的問題主要表現(xiàn)在以下幾方面： 7 會計人員缺乏管理會計工作應具備的素質(zhì) 管理會計的運用最終要通過會計人員加以實施，具體運用到企業(yè)的日常經(jīng)營中去，因此會計人員的綜合素質(zhì)（包括知識層次、知識結(jié)構(gòu)、會計價值觀及其職業(yè)水準等）對于管理會計的實際應用起著極為重要的作用。它不僅要求會計人員懂得現(xiàn)代管理科學、數(shù)學 、統(tǒng)籌學、經(jīng)濟學方面的知識，還應當了解心理學、行為學等這些社會方面的知識。據(jù)統(tǒng)計，我國財會人員的素質(zhì)普遍不高，受過大學專業(yè)教育的不及 1%，在素質(zhì)相對高一些的國有企業(yè)及縣以上集體企業(yè) 600 萬會計人員中，大專文化水平以上的也只有 %，有會計師資格的僅占 %，而且我國企業(yè)現(xiàn)有的中高級職稱的會計人員，由于年齡偏大，知識結(jié)構(gòu)趨于老化，因而很難將現(xiàn)代管理科學應用于實踐。 管理會計應用經(jīng)驗亟待系統(tǒng)總結(jié)和提高 管理會計學現(xiàn)已成為許多高等院校會計專業(yè)的必修課程，我國學術(shù)界對管理會計的研究也已具有一定的深 度。從實踐上看，我國部分企業(yè)已有了一些開展管理會計的成功經(jīng)驗，如 20 世紀70 年代大慶油田開展的內(nèi)部結(jié)算、 80 年代吉林省開展的廠內(nèi)銀行、 90 年代邯鄲鋼鐵集團有限公司推行的“模擬市場核算、實行成本否決”的邯鋼經(jīng)驗等。但令人遺憾的是，我國會計界對實踐中已有的一些典型成功案列明顯缺乏系統(tǒng)的研究和歸納總結(jié)，到目前為止，只有很少的案列得到了系統(tǒng)的研究和總結(jié)。缺乏具有示范性或樣板性的典型案列研究報告，是管理會計在我國企業(yè)未能得到有效普及和推廣應用的重要原因。 缺乏職業(yè)化的管理會計師隊伍 在我國企業(yè)，管理會計的任 務(wù)和職能基本上由財務(wù)部門和成本核算部門承擔，沒有專門機構(gòu)和專業(yè)人員承擔其任務(wù)和履行其職責，無管理會計師隊伍，全國也無此類技術(shù)資格考試。由于企業(yè)把工作重點和主要精力放在周而復始的會計核算上，只考慮會計實務(wù)是否符合會計慣例，而不去考慮是否有利于企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)，致使管理會計與財務(wù)會計發(fā)展不平衡，從而制約了它的推廣和運用。 管理會計沒有成熟的基本理論和方法體系 管理會計沒有象財務(wù)會計那樣有一套前后一貫的比較成熟的基本理論體系和方法體系，仍停留在簡單方法的介紹方面，忽視理論系統(tǒng)研究，缺乏對實用性、功能性 和可操作性的追求。管理會計不具有強制性，其應用與否以及應用程度如何完全取決于各個企業(yè)的內(nèi)在意愿和要求，這就使管理會計理論的研究與實踐在我國形成了先天不足。研究者大都把注意力集中在財務(wù)會計領(lǐng)域，如對環(huán)境會計、人力資源會計等會計新領(lǐng)域的研究，一般只在財務(wù)會計領(lǐng)域研究其應用，極 8 少從管理會計學科來拓展新會計領(lǐng)域的應用，這無疑在很大程度上降低了管理會計在實務(wù)中的應用效果。 管理會計與財務(wù)管理的內(nèi)容重復交叉現(xiàn)象嚴重。目前，管理會計的內(nèi)容一般包括：成本習性、經(jīng)營預測、經(jīng)營決策、長期投資決策、經(jīng)營預算、成本控制、存貨控制和 責任會計等，從中我們不難發(fā)現(xiàn)，財務(wù)管理中的投資決策、營運資金管理、財務(wù)預算和財務(wù)控制等內(nèi)容與管理會計中的經(jīng)營預測、長期投資決策、經(jīng)營預算和存貨控制等內(nèi)容重復交叉。因此需要加大整合力度，對其內(nèi)容體系徹底改造，使它回歸到成本管理這個范疇內(nèi)?？梢詫⒊杀緯嫼凸芾頃嫼喜⒊梢婚T成本管理會計，其研究的對象是成本的核算、規(guī)劃和控制，研究的內(nèi)容是原有成本會計的內(nèi)容加上管理會計中與成本相關(guān)的內(nèi)容。把管理會計原有的內(nèi)容體系，分解到財務(wù)管理和成本會計兩個學科中去，把其有關(guān)職能落實到財務(wù)管理部門和成本核算部門去執(zhí)行，從而解決管理 會計在理論和實踐上的兩個誤區(qū)。 就技術(shù)層面而言，缺乏有效的信息支持 特別是在基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的采集和數(shù)據(jù)倉庫的建立上缺乏技術(shù)保障是一個很棘手的技術(shù)問題。管理會計的使用者主要在企業(yè)內(nèi)部，而企業(yè)管理與控制，包括了戰(zhàn)略管理、經(jīng)營管理和任務(wù)（作業(yè)）管理三個層面。不同層面的決策、計劃和控制所需要的信息各有側(cè)重。傳統(tǒng)的管理會計方法，主要服務(wù)于經(jīng)營管理，以財務(wù)控制為主要工具，側(cè)重于提供各類財務(wù)信息。而隨著企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變革和組織結(jié)構(gòu)的扁平化發(fā)展，企業(yè)決策和控制的重點發(fā)生了轉(zhuǎn)移。向上拓展到戰(zhàn)略層，向下則延伸到任務(wù)層。戰(zhàn)略 層所需要的信息，以外向型、面向未來信息為主；而任務(wù)層所需要的信息，則大量表現(xiàn)為經(jīng)營信息（非財務(wù)信息）。適應這種變化的需要，管理會計的創(chuàng)新技術(shù)和方法，大量地涉及非財務(wù)信息的加工和整理，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的需求量和處理量大大增加。此外，管理會計是完全個性化的領(lǐng)域，不同的使用者需要的信息千差萬別。再加上目前企業(yè)的經(jīng)營活動錯綜復雜，市場外部條件瞬息萬變，管理當局往往需要對諸多問題快速地作出決策和處理，因此，對信息的及時性和相關(guān)性要求較高。管理會計信息的取得渠道多樣化，獲取的成本較高成為管理會計應用軟件開發(fā)中的技術(shù)瓶頸。 改善管理會計在企業(yè)應用中應采取的對策 要加強管理會計的實際應用，推動管理會計的發(fā)展，必須采取以下具體對策： 加強管理會計的理論與實際相結(jié)合的研究 管理會計能否在實踐中得到有效的推廣和使用，在很大程度上取決于如何及時地將實踐中得到的成功經(jīng)驗進行歸納、總結(jié)、整理、推廣，形成示范效應。比如邯鋼的“成本否決法”，從管理會計理論角度來看沒有太多新意，但在實際應用中取得了很大成功。其他還有一些由于較好運用了管理會計而大有成效的典型案列，所以需及時總結(jié)我國企業(yè)開展管理會計的典型案列和成功經(jīng)驗，形成具有中國特 色的理論與實踐相結(jié)合的研究成果，并從中找出管理會計發(fā)展的客觀規(guī)律， 9 以適應企業(yè)經(jīng)營機制轉(zhuǎn)變的需要，保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的高效運行，促進企業(yè)自身適應能力的提高，最終有利于管理會計的進一步發(fā)展應用。 培養(yǎng)企業(yè)領(lǐng)導人管理會計意識 提高管理會計的應用水平，企業(yè)領(lǐng)導已經(jīng)成為一個關(guān)鍵因素。如果企業(yè)領(lǐng)導沒有一定的管理會計意識，他們將不會考慮會計人員在預測、決策、規(guī)劃和控制中的作用，即使會計人員水平再高可能也難以發(fā)揮作用，所以必須增強企業(yè)領(lǐng)導人尤其是重要領(lǐng)導人的管理會計意識。應該建立一定的社會約束機制，促使企業(yè)領(lǐng)導層重 視管理會計應用；各級政府有關(guān)部門或其他有關(guān)部門在組織企業(yè)領(lǐng)導人培訓時應適當添加管理會計的內(nèi)容；經(jīng)濟師等職稱考試中適當增加管理會計方面的知識；企業(yè)領(lǐng)導人自身也應不斷完善自己對會計工作和會計人員的認識。 調(diào)整拓展管理會計內(nèi)容，大力發(fā)展戰(zhàn)略管理會計 將管理會計與財務(wù)管理、成本會計教材中內(nèi)容重復交叉的部分進行適當刪減，將應用性較強的內(nèi)容納入管理會計，突出管理會計的特點。面對競爭日益激烈的市場環(huán)境，我國應加緊進行戰(zhàn)略管理會計理論與應用研究，將成本管理重心由制造成本逐步轉(zhuǎn)移到戰(zhàn)略總成本上，由成本控制轉(zhuǎn)移到成本 計劃上；使業(yè)績評價緊緊圍繞企業(yè)價值最大化及員工價值最大化目標，體現(xiàn)企業(yè)的短期效益與長期效益兼顧，實現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)指標與非財務(wù)指標的有機結(jié)合；堅持以人為本，充分挖掘和使用知識資本，將提供的會計信息與知識資本結(jié)合起來。 建立管理會計師組織，實行管理會計師考評制度，推進管理會計的規(guī)范發(fā)展 西方發(fā)達國家都沒有管理會計師協(xié)會，這些組織推進了管理會計的發(fā)展，加強了管理會計師的社會地位。我國也要借鑒西方的先進經(jīng)驗，成立管理會計協(xié)會，建立管理會計師考評制度，讓一些既具備較高理論水平、又有實踐經(jīng)驗的人員參加考評。這一 方面可以使人才充分發(fā)揮其聰明才智；另一方面又解決了企業(yè)人才短缺的問題，為企業(yè)盡快應用管理會計創(chuàng)造良好條件。 努力提高企業(yè)決策者和會計人員的素質(zhì) 企業(yè)經(jīng)營決策者對管理會計的重視程度直接影響到管理會計在企業(yè)中的普遍應用，因此有必要全面提高企業(yè)決策者的管理水平，特別是對管理會計的認識程度，使他們真正認識到管理會計的作用。加強對會計人員的素質(zhì)教育。管理會計要涉及到比較復雜的計算分析方法，充分利用會計軟件可保證運算的準確性，提高工作效率，減少工作量，這就要求會計人員在掌握會計知識的同時，還要掌握計算機知識。 只有會計人員的綜合素質(zhì)提高了，才能做到理論和實踐的有機結(jié)合，才能推動管理會計的廣泛應用。 促進管理會計電算化 10 當代電子計算機技術(shù)迅猛發(fā)展，隨之而來的計算機應用的普及，將對管理會計的應用與發(fā)展產(chǎn)生重大的影響。首先，管理會計要運用一些復雜的計算分析方法和數(shù)學模型，電子計算機的應用，可以徹底突破人工計算對計算復雜問題產(chǎn)生的限制。其次，電子計算機的應用可以讓會計工作者在掌握簡單的計算機軟件操作后，也能運用管理會計方法來解決經(jīng)營管理中的實際問題。所以，開發(fā)管理會計軟件是一個具有廣闊前景且急需發(fā)展的領(lǐng)域。 例 如可以積極引入 ERP(Enterprise Resource Planning)管理系統(tǒng)。 ERP 即企業(yè)資源計劃系統(tǒng)可以提升管理會計的功能。盡管目前我們?nèi)匀惶幱谌蚪?jīng)濟危機的陰影籠罩之下，國內(nèi)出口導向型企業(yè)受到嚴重的影響，大宗商品大幅跳水，房地產(chǎn)市場萎靡