【正文】 潤抵銷數(shù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷對(duì)當(dāng)期利潤的影響數(shù)+合并前投資收益調(diào)整數(shù)職工獎(jiǎng)?；鸺捌渌粚儆谕顿Y者所有的利潤分配數(shù)=母公司凈利潤 　　其次核對(duì)“合并凈資產(chǎn)”與“母公司凈資產(chǎn)”之間關(guān)系：合并凈資產(chǎn)+累計(jì)未確認(rèn)投資損失數(shù)長期投資調(diào)整數(shù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷數(shù)+存貨所含未實(shí)現(xiàn)利潤抵銷數(shù)+其他資產(chǎn)所含未實(shí)現(xiàn)利潤抵銷數(shù)=母公司凈資產(chǎn)　　另外，合并會(huì)計(jì)報(bào)表與母公司會(huì)計(jì)報(bào)表的“實(shí)收資本”、“資本公積”項(xiàng)目數(shù)額應(yīng)完全一致，這一點(diǎn)也可作為投資及權(quán)益抵銷正確性驗(yàn)證的補(bǔ)充[36]?！　‰S著我國企業(yè)體制改革的深入，企業(yè)的投資行為日益復(fù)雜化。筆者現(xiàn)就有關(guān)問題作以下探討。而在具體執(zhí)行過程中又會(huì)遇到以下問題：　　，長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。而在出售子公司當(dāng)期，母公司是應(yīng)直接按所收到的處置收入與長期股權(quán)投資賬面價(jià)值和已確認(rèn)但尚未收到的應(yīng)收股利的差額確認(rèn)為處置投資損益，還是應(yīng)先按照權(quán)益法將子公司期初至出售日止所形成的利潤確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值后，再確認(rèn)處置投資損益呢？筆者認(rèn)為，既然期末在編制合并利潤表時(shí)，需將子公司期初至出售日止的相關(guān)收入、成本、利潤納入合并利潤表，而編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的前提就是使用權(quán)益法，那么就應(yīng)該先按照權(quán)益法確認(rèn)投資收益，在調(diào)整長期投資賬面價(jià)值以后，再確認(rèn)處置投資損益?！　。瑑?nèi)部銷售未實(shí)現(xiàn)的利潤應(yīng)如何處理？有人認(rèn)為，內(nèi)部交易的一方雖然退出，但該實(shí)物資產(chǎn)并未退出企業(yè)集團(tuán)，其所包含的內(nèi)部銷售利潤也未實(shí)現(xiàn)，因此仍然需要抵銷；也有人認(rèn)為，集團(tuán)內(nèi)部交易轉(zhuǎn)變?yōu)榧瘓F(tuán)外部交易時(shí)，抵銷的對(duì)象既已消失，何談抵銷?；谶@種觀點(diǎn)，在編制合并利潤表時(shí)，該筆內(nèi)部銷售業(yè)務(wù)應(yīng)視同銷售實(shí)現(xiàn)考慮，即按照內(nèi)部銷售收入金額，借記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”科目。子公司當(dāng)期計(jì)提的盈余公積作為整個(gè)企業(yè)集團(tuán)利潤分配的一部分，在合并利潤分配表中予以反映。因此，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，在抵銷了子公司提取的盈余公積之后，應(yīng)按母公司持有子公司的股權(quán)比例進(jìn)行補(bǔ)提，以反映整個(gè)企業(yè)集團(tuán)所提取的盈余公積?；谶@種觀點(diǎn)，在實(shí)務(wù)操作中有兩種做法：一種做法是在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，仍然對(duì)已出售子公司以前年度補(bǔ)提的盈余公積繼續(xù)補(bǔ)提；另一種做法則是在母公司提取以前年度補(bǔ)提的該子公司的盈余公積，即調(diào)整母公司的年初未分配利潤，并改變母公司的盈余公積積累。因?yàn)樽庸疽呀?jīng)不存在了，補(bǔ)提盈余公積的對(duì)象也就沒有了，那么繼續(xù)進(jìn)行該項(xiàng)補(bǔ)提顯然是沒有依據(jù)的。《公司法》中對(duì)公司盈余公積的提取比例是有規(guī)定的，而母公司作為單個(gè)企業(yè)，補(bǔ)提子公司的盈余公積必然會(huì)改變集團(tuán)盈余公積的提取比例，從而違反《公司法》的規(guī)定。因此，集團(tuán)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，就應(yīng)該把以前年度補(bǔ)提的盈余公積進(jìn)行還原，以真實(shí)反映將該子公司售出后的整個(gè)集團(tuán)的內(nèi)部積累。　　二、復(fù)雜控股　?。ㄒ唬┛v向控股　　在母—子—孫縱向控股的情況下，母公司應(yīng)以子公司的單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤還是以子公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤來作為確認(rèn)投資收益的基礎(chǔ)？在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)是按照順序法還是同步法？這些都是值得探討的問題。在實(shí)務(wù)中，有的企業(yè)以子公司單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益，也有的以子公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益。二是當(dāng)子、孫公司之間發(fā)生了內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，子公司單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤通常不等于子公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤，那么母公司按子公司單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤確認(rèn)的投資收益自然也就不等于按子公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤確認(rèn)的投資收益。一般來說，在編制合并利潤及利潤分配表時(shí)需考慮扣除的重復(fù)因素中，只有“內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的抵銷”有可能增加合并利潤，其他因素均可能因抵銷利潤而減少合并利潤。這樣做也能部分避免企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易虛增利潤的行為。在縱向控股情況下，有兩種方法可供選擇：順序法和同步法。在子、孫公司之間存在未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤的情況下，這兩種方法編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表所確認(rèn)的少數(shù)股東權(quán)益（損益）是不一致的?！　±?：假設(shè)q公司向a公司投資800萬元，持有股權(quán)比例為80％。2000年a公司實(shí)現(xiàn)凈利潤100萬元，b公司實(shí)現(xiàn)凈利潤60萬元?！　‘?dāng)年q、a公司之間未發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，a、b公司之間的內(nèi)部交易事項(xiàng)為a公司售給b公司50萬元物資，毛利率40％?！　?。　?。?）抵銷內(nèi)部交易事項(xiàng)時(shí)，借：主營業(yè)務(wù)收入50萬元；貸：主營業(yè)務(wù)成本30萬元，存貨20萬元?！　。?）補(bǔ)提b公司盈余公積時(shí)，借：；貸：?！　公司確認(rèn)投資收益為64萬元（8080％）。　?。?）抵銷a公司的投資收益時(shí)，借：投資收益（a公司）64萬元，少數(shù)股東損益16萬元；貸：?！　「鶕?jù)上述抵銷分錄，q公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表少數(shù)股東權(quán)益為328萬元（216+112），少數(shù)股東損益為28萬元（16+12）。由于同步法是直接將隸屬于集團(tuán)的子公司放在一起編制總集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，那么q公司就只能以a公司單獨(dú)會(huì)計(jì)報(bào)表凈利潤為基礎(chǔ)確認(rèn)投資收益?！　。?）抵銷a、b公司股東權(quán)益時(shí)，借：實(shí)收資本1500萬元（1000+500），盈余公積32萬元（20+12），未分配利潤128萬元（80+48）；貨：長期股權(quán)投資a公司880萬元，長期股權(quán)投資b公司448萬元，少數(shù)股東權(quán)益332萬元?！　。?）抵銷a、b間內(nèi)部交易事項(xiàng)時(shí)，借：主營業(yè)務(wù)收入50萬元；貸：主營業(yè)務(wù)成本30萬元，存貨20萬元?！　「鶕?jù)以上抵銷分錄，q公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表少數(shù)股東權(quán)益為332萬元，少數(shù)股東損益為32萬元。也就是說，其形成的原因在于子、孫公司間內(nèi)部銷售未實(shí)現(xiàn)利潤是否按照子公司少數(shù)股東所占有的權(quán)益份額來計(jì)算少數(shù)股東損益（權(quán)益）。因此，第一種做法比較合理。這類情況應(yīng)該如何編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表呢？現(xiàn)舉例說明。e公司實(shí)收資本為1000萬元。q公司按直接持股比例確認(rèn)投資收益為40萬元。而如何編制合并報(bào)表才能正確合理地反映整個(gè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果呢？本文僅就q公司對(duì)e公司的合并抵銷分錄進(jìn)行說明：　　（1）在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)按照a公司會(huì)計(jì)期間間接擁有e公司的股權(quán)比例對(duì)投資收益進(jìn)行調(diào)整。會(huì)計(jì)分錄為：借：長期股權(quán)投資48萬元；貸：投資收益48萬元?！　。?）抵銷e公司投資收益時(shí)，借：投資收益（e公司）88萬元（40+48），少數(shù)股東損益12萬元；貸：盈余公積20萬元，未分配利潤80萬元?！　∥覀兛梢酝ㄟ^少數(shù)股東損益來驗(yàn)證合并報(bào)表的正確性：a公司少數(shù)股東對(duì)e公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤應(yīng)享有3萬元（10020％15％），即b、c、d公司少數(shù)股東對(duì)e公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤均為3萬元。