【正文】 業(yè)、民營企業(yè)和外商投資企業(yè)等重視市場風(fēng)險，保證資產(chǎn)質(zhì)量，避免虛盈實虧，提高 競爭能力和抗風(fēng)險能力。但是在實際運用謹(jǐn)慎性原則的過程中，由于其內(nèi)在邏輯的不一致和外在的現(xiàn) 實條件制約，從而使得實際運用效果和確立謹(jǐn)慎性原則的初衷發(fā)生了一定程度的 偏離，本文將通過對謹(jǐn)慎性原則在我國中小企業(yè)中的實際運用效果分析，提出謹(jǐn) 慎性原則的“雙刃劍”效應(yīng)，指出謹(jǐn)慎性原則在實際運用過程中存在的一些弊端，并提出相應(yīng)的建議。謹(jǐn)慎性原則 在財務(wù)理論與實務(wù)中都占據(jù)著非常重要的地位，謹(jǐn)慎性原則對于會計系統(tǒng)的影響 就好像水沁入土壤里一樣，使得整個會計體系到處都有它的痕跡，雖然這個比喻 有些夸大，但卻充分反映了在現(xiàn)實情況下會計界對謹(jǐn)慎性愿則進(jìn)行系統(tǒng)研究的必 要性和緊迫性。美 國著名的會計學(xué)家亨德里克森在《會計理論》一書中指出，“謹(jǐn)慎性原則要求當(dāng) 某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項存在不同會計處理方法和程序可供選擇時，會計人員應(yīng) 在不影響合理選擇的前提下，盡可能選用不虛增利潤和擴(kuò)大所有者權(quán)益的方法和 程序進(jìn)行處理” ①?！保ǘ┲行∑髽I(yè)的特點 中小企業(yè)是一個相對的概念，是相對于大企業(yè)而言的。我國在2003年根據(jù)企業(yè)職工人數(shù)、銷售額、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，結(jié)合行業(yè)特點 制定了《中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定》。在我國傳統(tǒng)家庭經(jīng) 營觀念的影響下，大部分中小企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)高度統(tǒng)一。他們的工作完全在企業(yè)主的管 理之下，缺乏獨立性，從而影響會計信息的可信度。有些小企業(yè)不設(shè)置會計機(jī)構(gòu)，委托外部專業(yè) 機(jī)構(gòu)代理記賬 ③，有的即使設(shè)置了會計機(jī)構(gòu)，一般也層次少、分工不太明確、兼職 多。中小規(guī)模企業(yè)通常只有少數(shù)員工負(fù)責(zé)會計處理和資產(chǎn)保管等，不相容職責(zé)分離有 限，即使存在制度和授權(quán)程序，也是非正式的，隨意性較大。同大企業(yè)相比，中小企業(yè)缺乏同時具有理論知 識和實踐經(jīng)驗的會計人才。（4）沒有健全的內(nèi)部會計制度，會計核算不規(guī)范。這除了和會計人員自身素質(zhì)有關(guān)外，還和中小企 ③ 《中華人民共和國會計法》第三十六條規(guī)定:“各單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計業(yè)務(wù)的需要,設(shè)置會計機(jī)構(gòu),或者在有關(guān) 機(jī)構(gòu)中設(shè)置會計人員并指定會計主管人員,不具備設(shè)置條件的,應(yīng)當(dāng)委托經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立的從事會計代理記賬業(yè)務(wù) 的中介機(jī)構(gòu)代理賬。（5）缺乏有效的會計監(jiān)管。對 于大部分屬于非公有制的中小企業(yè)，國家的投入力量、關(guān)注程度和監(jiān)管力度還是 遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。中小企業(yè)內(nèi)部也缺乏規(guī)范的監(jiān)管 體系。（三）中小企業(yè)運用謹(jǐn)慎性原則的必要性 1．商品經(jīng)濟(jì)中存在著許多不確定的因素是謹(jǐn)慎性原則存在的基礎(chǔ) 商品經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)和發(fā)民展必然伴隨著市場競爭，企業(yè)的生死存亡，前途命運 與市場競爭的成敗休戚相關(guān)。企業(yè) 處于這樣變幻莫測、紛繁復(fù)雜的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，受著市場競爭和價值的支配，其經(jīng)營活動特別是對于未來的經(jīng)營活動帶來很大的在確定性。2．有利于企業(yè)的發(fā)展壯大 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，由于市場競爭和內(nèi)外部環(huán)境的變化，面臨諸多瞬息 萬變的不確定因素。以企業(yè)多報利潤來源為例，如果僅從賬面 上看似乎賺了錢，有了盈利，實際上企業(yè)的原有凈資產(chǎn)和業(yè)主權(quán)益已受到了侵蝕 和損傷。當(dāng)企業(yè)因虛假利潤而滿 足上述要求后，一方面，業(yè)主的投資要受到侵蝕；另一方面，因增加現(xiàn)金流出量 而有可能使企業(yè)處于資金短缺狀態(tài)。3．有利于保護(hù)投資者和債權(quán)人的利益 建立了現(xiàn)代企業(yè)制度的企業(yè)中，投資者和經(jīng)營者對企業(yè)經(jīng)營狀況的認(rèn)識角度 各不相同。在雙方利益不盡協(xié)調(diào)時，就必須需要中介機(jī)構(gòu)——會計師事務(wù)所進(jìn)行經(jīng) ⑥ 淺談謹(jǐn)慎性原則在會計核算中的運用 陳愛琴 山西省建筑構(gòu)件公司, 山西太原, 030027 杭州電子科技大學(xué)畢業(yè)論文 5 濟(jì)簽證。以加速折舊法為例：在電子行業(yè)，科技進(jìn)步加速了電子產(chǎn)品的更新?lián)Q代，如果對 企業(yè)擁有的電子設(shè)備不采用加速折舊法計提折舊，一旦電子設(shè)備提前報廢，便無 足夠的資金購置新設(shè)備。但若采用體現(xiàn)謹(jǐn)慎性 原則的加速折舊法，則可避免虛假利潤的發(fā)生，進(jìn)而可以少交所得稅。4．對會計信息可靠性與相關(guān)性原則的必要補(bǔ)充 謹(jǐn)慎性原則起源于中世紀(jì)財產(chǎn)托管人解脫其受托責(zé)任的策略，20 世紀(jì)初至30 年代前是一項占支配地位的會計原則，當(dāng)時主要表現(xiàn)為對資產(chǎn)的低估。隨著會計 環(huán)境的變化, 會計目標(biāo)從報告經(jīng)管責(zé)任向為信息使用者提供決策有用的會計信息 轉(zhuǎn)化, 謹(jǐn)慎性原則也逐漸成為對披露具有相關(guān)性和可靠性特性的會計信息的修訂 性原則, 是在客觀性原則的條件不存在時的補(bǔ)充原則。例如在物價上漲時，選擇后進(jìn)先出的存貨計價方式, 以降低當(dāng)期的銷 售利潤，減少當(dāng)期應(yīng)納稅額。杭州電子科技大學(xué)畢業(yè)論文 6二、謹(jǐn)慎性原則運用的國際比較—以德國為例 “謹(jǐn)慎性原則”是保障高質(zhì)量會計信息的核心原則之一，每個國家在會計謹(jǐn) 慎性原則的應(yīng)用上都存在一定的差異，就以中德兩國對此原則的應(yīng)用來看，兩國 在資產(chǎn)負(fù)債，收入費用，準(zhǔn)備金等方面都或多或少有著一定的不同，其中關(guān)于秘 密準(zhǔn)備金處理是兩國最大的差異?！胺€(wěn)健主義”是德國會計的重要特征之一，高度穩(wěn)健必然產(chǎn)生“秘密準(zhǔn)備金”，因而“秘密準(zhǔn)備金”又成為德國會計的一大特色。由此可見，德國秘密準(zhǔn)備金具有兩個 顯著特點 ⑦ ：，而不是債權(quán)人權(quán)益； 在資產(chǎn)負(fù)債表上反映，體現(xiàn)了其“秘密”性質(zhì)。前者稱為“狹義的秘密準(zhǔn)備 金”，它與后者因高估負(fù)債形成的“暗藏的秘密準(zhǔn)備金”一起就構(gòu)成了德國廣義 的“秘密準(zhǔn)備金”。例如，企業(yè)自己形成的商譽(yù)，是不 允許反映于資產(chǎn)負(fù)債表的，但它就不是秘密準(zhǔn)備金。顯然，秘密準(zhǔn)備金的“釋放” 將直接形成企業(yè)利潤，如果不考慮所得稅因素，則釋放的秘密準(zhǔn)備金應(yīng)等于增加 的業(yè)主權(quán)益，因此，秘密準(zhǔn)備金在性質(zhì)上應(yīng)屬于業(yè)主權(quán)益。但即使在這樣的 兩難境地中德國立法者并沒有放棄秘密準(zhǔn)備金，認(rèn)為秘密準(zhǔn)備金的存在，只要不 是“故意的利潤操縱目的”而是基于“商人的謹(jǐn)慎”，仍然是有利于包含債權(quán)人 在內(nèi)的投資者的，于是采取了加強(qiáng)披露的辦法，以消除秘密準(zhǔn)備金帶來的負(fù)面影 響。相比較而言, 我國秘密準(zhǔn)備金包含的內(nèi)容和形成的方法與德國大致相同。我國《企業(yè)會計 制度》(以下簡稱《制度》)第11 條第12 項規(guī)定:“企業(yè)在進(jìn)行會計核算時, 應(yīng) 當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求, 不得多計資產(chǎn)或收益, 少計負(fù)債或費用, 但不得計提 秘密準(zhǔn)備。但對什么是秘密準(zhǔn)備以及如何產(chǎn)生秘密準(zhǔn)備等問題，卻未做明確說明。然而，長期以來，鑒于我國的國情，我國企業(yè)往往是“虛盈實虧”，而不是“秘密準(zhǔn)備”，因此，秘密準(zhǔn)備金無論在理論界還是在實務(wù)界并沒有引起 足夠得重視。事實上，我國企業(yè)一方面存在著 一定的“虛盈實虧”問題，而另一方面也同時存在秘密準(zhǔn)備金。在當(dāng)前和今后相當(dāng)長的一段時間內(nèi)，秘密準(zhǔn)備的存在將是必然的?？傊?，我國應(yīng)該正確應(yīng)對秘密準(zhǔn)備，完善我國準(zhǔn)備金制度，充分借鑒國際慣 例，特別是德國等國家的成功經(jīng)驗，使我國準(zhǔn)備金制度具有一定的前瞻性和嚴(yán)密 性，能夠解決會計實務(wù)將面臨的新問題，防患于未然。實施謹(jǐn)慎性原則，對存在風(fēng)險 加以合理估計，就能在風(fēng)險發(fā)生之前化解，并對防范風(fēng)險起預(yù)警作用，有利于保 護(hù)所有者和債權(quán)人的利益，從而謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用成為必然。因而，謹(jǐn)慎性原則在會計實物中 的運用也應(yīng)引起我們足夠地注意。（一）會計制度方面 謹(jǐn)慎性是傳統(tǒng)會計中一項歷史久遠(yuǎn)、影響深遠(yuǎn)但又頗具爭議的計量原則。并且在隨后幾年的一系列具體準(zhǔn)則制定過程中，體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的方 法陸續(xù)被采用，特別是在2006年2月15日發(fā)布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，謹(jǐn)慎性原 則更是得到了充分的運用。：在1992年的行業(yè)會計制度中提出了對應(yīng)收賬款 計提壞賬準(zhǔn)備，1998年陸續(xù)頒布的《投資》等一系列具體會計準(zhǔn)則及《股份有限 公司會計制度》在1992年會計準(zhǔn)則和行業(yè)會計制度的基礎(chǔ)上，擴(kuò)大了資產(chǎn)項目計 提準(zhǔn)備的范圍，即計提短期投資跌價準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備和長期投資 減值準(zhǔn)備，同時，擴(kuò)大了壞賬準(zhǔn)備的提取范圍，在提取方法及比例上更加靈活。財政部在2006年2月15日發(fā)布了新的企 業(yè)會計準(zhǔn)則體系，其中規(guī)定資產(chǎn)的期末計價方面在每期期末，資產(chǎn)的可收回金額（或可變現(xiàn)凈值）低于其賬面價值的，應(yīng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。杭州電子科技大學(xué)畢業(yè)論文 9 ：1992年的行業(yè)會計制度中提出了固定資產(chǎn)折舊采用 加速折舊法，1998年頒布的一系列準(zhǔn)則又對加速折舊法的應(yīng)用條件有所放松。在2001年1月財政部頒布的《無形資產(chǎn)》 準(zhǔn)則中，要求企業(yè)管理部門在判斷無形資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè) 時，應(yīng)對無形資產(chǎn)在預(yù)計使用年限內(nèi)存在的各種因素作出謹(jǐn)慎的估計。如無論是《收入》準(zhǔn)則中關(guān)于收入確認(rèn)的四個條件，還是《建造合同》準(zhǔn)則中關(guān) 于跨期合同引起的收入確認(rèn)，均將相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)、結(jié)果能夠可靠計量等 作為一個重要的內(nèi)容。（二）會計實務(wù)方面 謹(jǐn)慎性原則針對經(jīng)濟(jì)活動中的不確定因素，要求人們在會計處理上充分估計 可能發(fā)生的風(fēng)險和損失，提供反映經(jīng)營風(fēng)險的信息，這樣有利于保護(hù)投資人的權(quán) 利，也有利于企業(yè)在市場上的競爭能力。謹(jǐn)慎性原則在我國中小企業(yè)中 的運用總的來看主要表現(xiàn)為以下兩個方面的問題：一是過度謹(jǐn)慎性。我國企業(yè)謹(jǐn)慎性原則實施范圍仍顯狹窄，離充分謹(jǐn)慎性原則還有一定距離。例如，小企業(yè) 計提壞賬準(zhǔn)備的方法由小企業(yè)自行確定，各種方法計提的壞賬準(zhǔn)備又不一定相等, 小企業(yè)完全可以選擇一種有利于自己的方法，從而達(dá)到操縱利潤的目的。另外，大部 分小型企業(yè)是忽略謹(jǐn)慎性原則的。第三．普遍對謹(jǐn)慎性原則的理解存在誤區(qū)：一是片面地理解了謹(jǐn)慎性原則的 實質(zhì)含義，把“不抬高資產(chǎn)或收益，不壓低負(fù)債或費用”理解為“低估資產(chǎn)或收 杭州電子科技大學(xué)畢業(yè)論文 10 益，高估負(fù)債或費用”；二是把謹(jǐn)慎性原則的運用錯誤地理解為諸如“提取壞賬準(zhǔn) 備”等估計行為本身難掌握，而沒有把謹(jǐn)慎性原則理解為對會計估計行為的一種 基本要求或立場。第四．由于謹(jǐn)慎性原則本身具有較強(qiáng)的傾向性，本期的利潤穩(wěn)健了，后期的 卻不穩(wěn)健。對于期末存貨占資產(chǎn)比 重較大的企業(yè)（如房地產(chǎn)開發(fā)公司）來說，這不失為操縱利潤的手段。這種盈余管理只 需對期末存貨可變現(xiàn)凈值作過低估計，而無需在次大量沖回減值準(zhǔn)備即可實 現(xiàn)，而且不易被人發(fā)現(xiàn)。例如，成本與可變現(xiàn)凈值中的“可變現(xiàn)凈值”如何計量《小 企業(yè)會計制度》中表述為“可變現(xiàn)凈值,是指小企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以存貨的 估計售價減去至完工估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅金后的金 額。由于謹(jǐn)慎性原則具有主觀和不可驗證性，致使該原則易被濫用，從而極大地 破壞了會計信息的真實性，使會計信息失去可靠性，而為不同企業(yè)、不同經(jīng)營者 用于不同目的。據(jù)統(tǒng) 計，全國中小企業(yè)的數(shù)量超過800萬家，占全國企業(yè)總數(shù)的99%；工業(yè)總產(chǎn)值、實 現(xiàn)利稅和出口總額分別占全國總量的60%、40%和60%；提供的就業(yè)崗位占全國城鎮(zhèn) 就業(yè)總數(shù)的75%。浙江省是我國的經(jīng)濟(jì)大省，對我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著不可磨滅的作用。浙江中小企業(yè)雖然單個規(guī)模小，但對社會做出了重大貢獻(xiàn)，迄今已為1300多萬農(nóng)村富余勞動力和城鎮(zhèn)下崗職工提 供了就業(yè)崗位，2007年人均工資性收入近2萬元，成為提供就業(yè)崗位最多、就業(yè)人 數(shù)最多的群體。（一）浙江省中小企業(yè)濫用謹(jǐn)慎性原則的案例分析 根據(jù)調(diào)查顯示，浙江省大多數(shù)企業(yè)，尤其是在中小企業(yè)，應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則的 現(xiàn)狀看，尚有不盡人意的地方，存在兩個極端：一方面，有些企業(yè)尚未充分認(rèn)識 謹(jǐn)慎性原則的作用，沒有意識到應(yīng)該加以廣泛的利用，甚至未加以利用；另一方 面，有些企業(yè)則存在濫用謹(jǐn)慎性原則的現(xiàn)象，利用謹(jǐn)慎性原則任意調(diào)節(jié)盈虧，以 達(dá)到粉飾經(jīng)營業(yè)績或掩蓋經(jīng)營虧損的目的。1．企業(yè)存在隨意更改存貨計價方法的現(xiàn)象 在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，浙江省有很多中小企業(yè)都存在隨意更改存貨計價方式的現(xiàn)象。上半年產(chǎn)成品的存貨成本采用移動加權(quán)平均法，銷售實現(xiàn)后，按帳面存 貨成本結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成