【正文】 動(dòng)實(shí)施共同控制的，為共同控制經(jīng)營(yíng)。共同控制經(jīng)營(yíng)的合營(yíng)方，應(yīng)當(dāng)按照以下原則進(jìn)行處理：1．確認(rèn)其所控制的用于共同控制經(jīng)營(yíng)的資產(chǎn)及發(fā)生的負(fù)債。（二）共同控制資產(chǎn)企業(yè)與其他合營(yíng)方共同投入或出資購(gòu)買一項(xiàng)或多項(xiàng)資產(chǎn)（有關(guān)的資產(chǎn)不構(gòu)成獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體），按照合同或協(xié)議約定對(duì)有關(guān)的資產(chǎn)實(shí)施共同控制的，為共同控制資產(chǎn)。比如，兩個(gè)企業(yè)共同控制一棟出租的房屋，每一合營(yíng)方均享有該房屋出租收入的一定份額并承擔(dān)相應(yīng)的費(fèi)用。2．確認(rèn)與其他合營(yíng)方共同承擔(dān)的負(fù)債中應(yīng)由本企業(yè)負(fù)擔(dān)的部分以及本企業(yè)直接承擔(dān)的與共同控制資產(chǎn)相關(guān)的負(fù)債。4．確認(rèn)與其他合營(yíng)方共同發(fā)生的費(fèi)用中應(yīng)由本企業(yè)負(fù)擔(dān)的部分以及本企業(yè)直接發(fā)生的與共同控制資產(chǎn)相關(guān)的費(fèi)用。投資是企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟(jì)行為。從性質(zhì)上劃分，可以分為債權(quán)性投資與權(quán)益性投資；從管理層持有意圖劃分，可以分為交易性投資、可供出售投資、持有至到期投資等。明確界定長(zhǎng)期股權(quán)投資的范圍是對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行正確確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的前提?？刂疲侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益。二是投資企業(yè)與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資。合營(yíng)企業(yè)的特點(diǎn)是，合營(yíng)各方均受到合營(yíng)合同的限制和約束。該約定可能體現(xiàn)為不同的形式，例如可以通過(guò)在合營(yíng)企業(yè)的章程中規(guī)定，也可以通過(guò)制定單獨(dú)的合同作出約定。實(shí)務(wù)中，在確定是否構(gòu)成共同控制時(shí)，一般可以考慮以下情況作為確定基礎(chǔ)：(1)任何一個(gè)合營(yíng)方均不能單獨(dú)控制合營(yíng)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。(3)各合營(yíng)方可能通過(guò)合同或協(xié)議的形式任命其中的一個(gè)合營(yíng)方對(duì)合營(yíng)企業(yè)的日?；顒?dòng)進(jìn)行管理，但其必須在各合營(yíng)方已經(jīng)一致同意的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策范圍內(nèi)行使管理權(quán)。但如果能夠證明存在共同控制，合營(yíng)各方仍應(yīng)當(dāng)按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的規(guī)定采用權(quán)益法核算。重大影響，是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業(yè)直接或通過(guò)子公司間接擁有被投資單位20％以上但低于50％的表決權(quán)股份時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響，除非有確鑿的證據(jù)表明該種情況下不能參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，不形成重大影響。企業(yè)通常可以通過(guò)以下一種或幾種情形來(lái)判斷是否對(duì)被投資單位具有重大影響：(1)在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表。(2)參與被投資單位的政策制定過(guò)程，包括股利分配政策等的制定。(3)與被投資單位之間發(fā)生重要交易。(4)向被投資單位派出管理人員。(5)向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。四是投資企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。本章著重講解了長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定、持有期間的后續(xù)計(jì)量及處置損益的結(jié)轉(zhuǎn)等問(wèn)題。(一)以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本，包括購(gòu)買過(guò)程中支付的手續(xù)費(fèi)等必要支出，但所支付價(jià)款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目，不構(gòu)成取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。另外，在購(gòu)買過(guò)程中支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用400萬(wàn)元。甲公司應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 164 000 000貸：銀行存款 164 000 000(二)以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)等的手續(xù)費(fèi)、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用，不構(gòu)成取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本?！纠?2】206年3月，A公司通過(guò)增發(fā)6 000萬(wàn)股本公司普通股(每股面值1元)取得B公司20％的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，該6 000萬(wàn)股股份的公允價(jià)值為10 400萬(wàn)元。假定A公司取得該部分股權(quán)后能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 104 000 000貸：股本 60 000 000資本公積——股本溢價(jià) 44 000 000發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入：借：資本公積——股本溢價(jià) 4 000 000貸：銀行存款 4 000 000(三)投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定的價(jià)值不公允的除外。【例33】A公司設(shè)立時(shí)，其主要出資方之一甲公司以其持有的對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資作為出資投入A公司。該作價(jià)是按照B公司股票的市價(jià)經(jīng)考慮相關(guān)調(diào)整因素后確定的。甲公司出資占A公司注冊(cè)資本的20％。本例中，A公司對(duì)于投資者投入的該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 40 000 000貸：實(shí)收資本 32 000 000資本公積——資本溢價(jià) 8 000 000【Luyang補(bǔ)充：根據(jù)《財(cái)政部會(huì)計(jì)司關(guān)于非上市公司購(gòu)買上市公司股權(quán)實(shí)現(xiàn)間接上市會(huì)計(jì)處理的復(fù)函》（2009313財(cái)會(huì)便[2009]17號(hào)）第三條規(guī)定，非上市公司取得上市公司的控制權(quán)，構(gòu)成反向購(gòu)買的，上市公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》等的規(guī)定確定取得資產(chǎn)的入賬價(jià)值。】(四)以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。(五)企業(yè)進(jìn)行公司制改造，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的帳面價(jià)值按照評(píng)估價(jià)值調(diào)整的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)以評(píng)估價(jià)值作為改制時(shí)的認(rèn)定成本。(一)同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))；資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。如企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同的，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策?！纠?4】206年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司的原股東定向增發(fā)1 000萬(wàn)股普通股（每股面值為1元，)，取得S公司100％的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實(shí)施控制。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。(二)非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資非同一控制下的控股合并中，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本?！纠?5】A公司于206年3月31日取得B公司70％的股權(quán)，取得該部分股權(quán)后能夠控制B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購(gòu)買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表3—1所示。表3—1206年3月31日 單位：元項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值土地使用權(quán)（自用）40 000 00064 000 000專利技術(shù)16 000 00020 000 000銀行存款16 000 00016 000 000合 計(jì)72 000 000100 000 000注：A公司用作合并對(duì)價(jià)的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價(jià)為6 400萬(wàn)元，至企業(yè)合并發(fā)生時(shí)已累計(jì)攤銷800萬(wàn)元。A公司對(duì)于合并形成的對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 102 000 000累計(jì)攤銷 80 00 000貸：無(wú)形資產(chǎn) 64 000 000銀行存款 18 000 000營(yíng)業(yè)外收入 28 000 000通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并的，企業(yè)合并成本為每一單項(xiàng)交換交易的成本之和?！纠?6】A公司于205年3月以8 000萬(wàn)元取得B公司30％的股權(quán)，因能夠?qū)公司施加重大影響，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，于205年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益300萬(wàn)元。本例中假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。本例中A公司是通過(guò)分步購(gòu)買最終達(dá)到對(duì)B公司實(shí)施控制，形成企業(yè)合并?！纠?7】沿用【例31】，假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例計(jì)算確定可分得60萬(wàn)元。一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法(一)成本法的適用范圍按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則核算的權(quán)益性投資中，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算的是以下兩類：一是企業(yè)持有的對(duì)子公司投資；二是對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。(二)成本法核算下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整及投資損益的確認(rèn)采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資的成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值?！纠?8】甲公司207年1月,取得對(duì)乙公司5%的股權(quán)，成本為800萬(wàn)元。假定甲公司對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策不具有重大影響或共同控制，且該投資不存在活躍的交易市場(chǎng)、公允價(jià)值無(wú)法取得。甲公司應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 8 000 000 貸：銀行存款 8 000 000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 12 000 000 貸：銀行存款 12 000 000借：應(yīng)收股利 100 000 貸：投資收益 100 000(三)應(yīng)抵減初始投資成本金額的確定一般情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為投資成本的收回，原因是被投資單位當(dāng)年分配的往往是以前年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。具體可按以下公式計(jì)算：應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝[投資后至本年末(或本期末)止被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)－投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益]投資企業(yè)的持股比例－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初始投資成本的金額如果投資后至本年末(或本期末)止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)大于投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益，則按上述公式計(jì)算應(yīng)沖減初始投資成本的金額；如果投資后至本年末(或本期末)止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)等于或小于投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益，則被投資單位當(dāng)期分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利中應(yīng)由投資企業(yè)享有的部分，應(yīng)確認(rèn)為投資收益。乙公司為一家未上市企業(yè)，其股權(quán)不存在活躍的市場(chǎng)價(jià)格。取得投資后，乙公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)及利潤(rùn)分配情況見(jiàn)表3—補(bǔ)1：表3—補(bǔ)1　　　　　　 　　　　　　　　 　　 　單位：萬(wàn)元年度被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)當(dāng)年度分派利潤(rùn)205年3 0002 700206年6 0004 800注：乙公司205年度分派的利潤(rùn)屬于對(duì)其204年及以前實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配。賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收股利 810 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 810 000收到現(xiàn)金股利時(shí)：借：銀行存款 810 000貸：應(yīng)收股利 810 000（2）206年：應(yīng)沖減投資成本金額＝（2700+48003000）3%81＝54（萬(wàn)元）當(dāng)年度實(shí)際分得現(xiàn)金股利＝48003%＝144（萬(wàn)元）應(yīng)確認(rèn)投資收益＝14454＝90（萬(wàn)元）賬務(wù)處理為：借：應(yīng)收股利 1 440 000貸：投資收益 900 000長(zhǎng)期股權(quán)投資 540 000收到現(xiàn)金股利時(shí)：借：銀行存款 1 440 000貸：應(yīng)收股利 1 440