【正文】 采用一種新的成本計算法實現(xiàn)這些方法的融合。 這種分配方式在假定間接費用隨產(chǎn)量變動而變動的前提下是合適的。 主要表現(xiàn)在以下幾個方面： 首先，傳統(tǒng)成本計算在將間接費用計入最終產(chǎn)品 (或服務(wù)方面 )采用單一的標準，并假定間接費用的支出有助于生產(chǎn)，這種情況在現(xiàn)代制造業(yè)中已發(fā)生改變。 決策有用性 與 作業(yè)成本計算法 (1)成本信息應(yīng)有助于相對準確地確定期末存貨的價值，從而有助于提供企業(yè)的財務(wù)狀況； (2) 成本信息應(yīng)有助于相對準確地確定已銷商品成本，從而有助于核定企業(yè)的期間損益； (3)在企業(yè)按照不同需求層次組織多品種產(chǎn)品生產(chǎn)時，成本信息應(yīng)有助于確定某些特殊用戶訂貨產(chǎn)品的價格； (4)成本信息應(yīng)有助于考核企業(yè)的業(yè)績，衡量企業(yè)在各個制造環(huán)節(jié)的耗費并進一步為降低產(chǎn)品成本提供依據(jù)。 ? 現(xiàn)代制造業(yè)中間接費用的比重極大增加 ? 間接費用的結(jié)構(gòu)和可歸屬性也發(fā)生了很大的改變 可見，現(xiàn)代企業(yè)發(fā)生了引人注目的變化： ? 作業(yè)觀念已引起所有企業(yè)管理上的重視 ? 制造過程中間接費用的比重和結(jié)構(gòu)發(fā)生的變化促使人們對間接費用分配方法進行深入思考 這兩個變化直接引發(fā)作業(yè)成本計算法的產(chǎn)生。 于是，成本會計的目標呈現(xiàn)多元化：既要滿足企業(yè)作為主體對外報告的需要，又要滿足企業(yè)不同管理者作為主體對內(nèi)管理的需要；成本會計的對象也從最初耗費形態(tài)的各種資源，到作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心乃至最后的產(chǎn)品。 為滿足上述管理的需要，企業(yè)的制造系統(tǒng)在產(chǎn)品訂單（即外部顧客需求）的拉動下彈性地組合為若干個緊湊有效的制造中心；每個制造中心又由于生產(chǎn)過程中各作業(yè)特性不同，被區(qū)分為一個一個作業(yè)中心，每個作業(yè)中心負責完成某一項特定的產(chǎn)品制造功能。 第二，區(qū)分作業(yè)的結(jié)果也促使企業(yè)優(yōu)化作業(yè)組合，采用合理的生產(chǎn)程序以降低總的資源耗費和成本。 此時，成本管理工作的重點在于分析、區(qū)分作業(yè)類型并衡量各種作業(yè)所耗資源的價值。 相對于傳統(tǒng)的生產(chǎn)方式而言，適時制的生產(chǎn)方式要更多地組織、協(xié)調(diào)產(chǎn)品的生產(chǎn)工作，并為此發(fā)生資源耗費，增加企業(yè)間接費用；同時也要求企業(yè)內(nèi)部不同工序和環(huán)節(jié)緊密相扣、適時相接。為了避免積壓不受顧客歡迎的產(chǎn)品，企業(yè)一般按定單適時組織生產(chǎn)。企業(yè)不得不放棄傳統(tǒng)組織形式下大量大批生產(chǎn)產(chǎn)品以待銷售的習慣作法，改為采用能對顧客多樣化、日新月異的需求迅速作出反應(yīng)的彈性制造系統(tǒng) (FMS)。買方市場逐步形成，從而要求企業(yè)提供更加多樣化和更具個性的產(chǎn)品和服務(wù)。 ? 了解作業(yè)成本計算法的基本概念、基本理論和基本方法 ,在此基拙上進一步熟練掌握作業(yè)成本計算法的應(yīng)用。第一講 作業(yè)成本計算法 ? 作業(yè)成本計算法概述 ? 作業(yè)成本計算法的基本理論 ? 作業(yè)成本計算 學習目標 ? 深入理解不同成本分類的作用 (如成本按習性分類與成本按可控性分類的異同等等 )、不同成本概念之間的關(guān)系 (如作業(yè)成本與可控成本的區(qū)別和聯(lián)系 ),從而掌握成本分類的管理屬性。 ? 了解各種傳統(tǒng)成本計算方法 (如品種法、分步法、分批法等 )和成本管理方法 (如標準成本法、責任成本法等 )的歷史承續(xù)關(guān)系 ,從而掌握各種成本核算方法與成本管理方法在不同環(huán)境中的結(jié)合應(yīng)用。 作業(yè)成本計算法概述 二十世紀七十年代以來，隨著社會化大生產(chǎn)和勞動生產(chǎn)率的迅速提高，競爭日趨激烈。 競爭與 作業(yè)成本計算法 市場需求的這種變化，對傳統(tǒng)生產(chǎn)組織形式提出了挑戰(zhàn)。 在這種制造系統(tǒng)中，生產(chǎn)程序經(jīng)常根據(jù)顧客的需要進行調(diào)整。這樣，一方面，企業(yè)應(yīng)以品種多、質(zhì)量優(yōu)、功能強去爭取盡可能多的產(chǎn)品定單，以增加產(chǎn)品銷售收入；另一方面，企業(yè)則應(yīng)采用適時制的 (Just in Time)生產(chǎn)方式，降低成本，增加利潤。 這一切都要求成本管理深入到作業(yè)層次，把企業(yè)生產(chǎn)工序和環(huán)節(jié)視為對最終產(chǎn)品提供服務(wù)的作用，把企業(yè)看成是為最終滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合。 第一，要求成本會計追蹤資源到每一項作業(yè)，選擇合適的標準并將資源耗費價值計入每種作業(yè)，以此作為比較作業(yè)貢獻、進而尋求降低成本方法的直接依據(jù)。例如采用價值工程來消除每項作業(yè)的多余功能，消除所有不能為產(chǎn)品帶來必要功能的作業(yè)；再如采用流程再造（ BPR）重新組合增值作業(yè)，以提高生產(chǎn)和管理的效率。 這時，企業(yè)行為轉(zhuǎn)化為作業(yè)中心（或作業(yè)）行為，考核作業(yè)中心（或作業(yè)）的耗費乃至制造中心的耗費也成為成本會計的職能。 顯然，傳統(tǒng)成本計算方法很難滿足如此多層次管理的計算需要。 作業(yè)成本計算法法強調(diào)的決策相關(guān)性是指基于作業(yè)基礎(chǔ)計算出的成本信息能滿足企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策多方面的需要。 在變化了的制造環(huán)境下，傳統(tǒng)的成本計算將會扭曲成本信息甚至使成本信息完全喪失決策相關(guān)性。 其次，傳統(tǒng)成本計算將間接費用按直接人工工時或機器工時分配給最終產(chǎn)品或服務(wù)， 必然會導(dǎo)致生產(chǎn)數(shù)量多的產(chǎn)品要負擔較多的間接費用，而生產(chǎn)數(shù)量少的產(chǎn)品則負擔較少的間接費用。 最后，成本計算方法的決策相關(guān)性還表現(xiàn)在確定系統(tǒng)化考核指標上。 甲公司有 A、 B、 C三種主打產(chǎn)品。 “不知為何，競爭對手似乎總是可以壓低 B產(chǎn)品的價格，讓我們處于被動的局面”。 此外， C產(chǎn)品是公司獲利的重要來源，“但從市場情況看，我們已經(jīng)多次提高了 C產(chǎn)品的價格，客戶依然絡(luò)繹不絕”。 公司新上任的 CFO莫先生，通過數(shù)周的工作，解開了這個謎。 也就是說，成本在 B、 C兩種產(chǎn)品之間沒有得到合理的分配。 “我們在制定價格的過程中，依據(jù)了錯誤的成本信息”。 公司將 B產(chǎn)品的價格定得偏高，而 C產(chǎn)品的價格則偏低。 作業(yè)成本計算法的基本理論 作業(yè)成本法是把企業(yè)消耗的資源按資源動因分配到作業(yè)以及把作業(yè)收集的作業(yè)成本按作業(yè)動因分配到成本對象的核算方法。 由此可見，作業(yè)成本的實質(zhì)就是在資源耗費和產(chǎn)品耗費之間借助作業(yè)來分離、歸納、組合，然后形成各種產(chǎn)品成本及不同管理成本，是一種 融成本計算與成本管理為一體 的管理方法。 作業(yè)成本計算法 的目標 作業(yè)成本計算法的目標： ? 區(qū)分增值作業(yè)和不增值作業(yè) ， 消除不增值作業(yè)成本并使低增值作業(yè)成本達到最小 。 ? 發(fā)現(xiàn)造成問題的根源并加以改正。 作業(yè)成本法對成本的看法是“ 不同目的下有不同成本 ” ,產(chǎn)品成本是特定目的下分配給一項產(chǎn)品的成本總和。 現(xiàn)有兩個因素正影響公司的獲利： 一是行業(yè)競爭加劇，收費 降 低； 二是市場規(guī)模擴大，預(yù)計居民戶上升50%，商業(yè)戶上升 10%。 有何良策 ? ? 良策一 通過投資 ,擴大規(guī)模 ,增加利潤 投資成功的關(guān)鍵是 ? 經(jīng)分析 PPC公司認為：通過投資擴大規(guī)模有兩個不確定因素：一是增加的市場規(guī)模中本公司所占有的份額 ,二是增加的產(chǎn)能是否能達到保本點的要求。 外包成本 自營 成本 外包 成本 外包 成本 自營 成本 于是， PPC公司對兩類客戶單位成本進行測試，發(fā)現(xiàn)公司目前按統(tǒng)一分配率 (查詢次數(shù)：居民戶 18,000次和商業(yè)戶 5,000次 )為基礎(chǔ)分配總成本 565,340元，并進行成本計算，有關(guān)計算如下圖： 按統(tǒng)一分配率為基礎(chǔ)進行當前兩類客戶單位成本的計算 ， 結(jié)果如下： 成本 /查詢 565340/ 23000 （ 1） 查詢 （ 2） 總成本 （ 1） （ 2） 帳戶 （ 3） 成本 /帳戶 （ 1） （2 ） 247。 如商業(yè)戶平均每張帳單 50行 ， 而居民戶平均每張只有 12行 。 首先，管理局為開單部確定了四個作業(yè) : 作 業(yè) 成本動因 帳戶開單 單據(jù)審核 帳戶查詢 通 信 行 數(shù) 帳 戶 數(shù) 人工小時數(shù) 發(fā)信數(shù)量 成本動因必須按兩個標準選擇： 成本動因與資源消耗及（或）支持業(yè)務(wù)的發(fā)生之間必須具有合理的因果關(guān)系。 其次，制作一個描述作業(yè)流程、資源及其相互關(guān)系的流程圖（下圖）。 每一作業(yè)中心所收集的成本數(shù)據(jù)包括可追溯成本和成本動因的實物流量。 開單部作業(yè)中心 間接成本總額 :565,340元 205,332元 帳戶查詢 3300人工小時 35,384元 通信 2800封信 88,847元 單據(jù)審核 20230個帳戶 成本對象 成本動因的 實物流量 : 可追溯成本 作業(yè) 成本動因?qū)嵨锪髁? 單位動因成本 235,777元 帳戶開單 2440000行 商業(yè)帳戶 1500人工小時 1000封信 1000000行 20230個帳戶 居民帳戶 1800人工小時 1800封信 1440000行 最后，計算和解釋新的作業(yè)信息。 管理當局認為傳統(tǒng)方法低估商業(yè)帳戶的想法得到了證實。 產(chǎn)品成本 的經(jīng)濟實質(zhì) 傳統(tǒng)成本計算法認為，成本的經(jīng)濟實質(zhì)是生產(chǎn)經(jīng)營過程中所耗費的生產(chǎn)資料轉(zhuǎn)移的價值和勞動者為自己所創(chuàng)造價值的貨幣表現(xiàn)，即 C＋ V。 每完成一項作業(yè)要消耗一定的資源，而作業(yè)的產(chǎn)出又形成一定的價值，轉(zhuǎn)移給下一個作業(yè)，按此逐步推移，直到最終把產(chǎn)品提供給企業(yè)外部的顧客，以滿足他們的需要。因此， “ 作業(yè)鏈 ” 同時也表現(xiàn)為 “ 價值鏈 ” ，作業(yè)的推移，同時也表現(xiàn)為價值在企業(yè)內(nèi)部的逐步積累和轉(zhuǎn)移，最后形成 轉(zhuǎn)移給外部顧客的總價值，這個總價值即是產(chǎn)品的成本 。 成本的 經(jīng)濟內(nèi)容 在傳統(tǒng)成本計算法下，產(chǎn)品成本是指其制造成本，只包括制造產(chǎn)品過程中與生產(chǎn)產(chǎn)品直接有關(guān)的費用，而用于管理和組織生產(chǎn)的費用支出則作為期間費用處理。 而在作業(yè)成本計算法下，產(chǎn)品成本則是真正意義上完全成本，取決于一個產(chǎn)品所耗費的 : ? 作業(yè)種類 ? 每種作業(yè)的數(shù)量 ? 每種作業(yè)的單位成本 作業(yè)成本計算法認為，費用支出只要是合理的、有效的，都是對最終產(chǎn)出有益的支出，因而都應(yīng)計入產(chǎn)品成本。 之所以采用這種處理方法是因為作業(yè)成本計算法認為，并非所有的資源耗費都是有效的資源耗費，也并非所有的作業(yè)都可以增加轉(zhuǎn)移給顧客的價值。 成本計算對象 傳統(tǒng)成本計算一般以產(chǎn)品為成本計算對象或以某一步驟 (分步法 )或某一批訂