【正文】 47, 15, 320, 2 49, 13, 273, 3 51, 10, 223, 4 54, 8, 171, 5 57, 5, 117, 6 60, 2, 60, 合 計 320, 57, 這是同承租人結算時所采用的數(shù)據(jù)。 一）出租人實付項目 日 期 項 目 金 額 定 金 14, 墊付的考察費 信用證金額 279, 境外運輸保險費 4, 財產(chǎn)保險費 尾 金 15, 退租賃保證金 10, 合 計 325, 上表中除所退的租賃保證金外，其余項目構成會計成本，其合計值是315,。合同結束時承租人有權以1美元的名義價格留購租賃物。期初收租賃手續(xù)費4,，收租賃保證金10,，合同結束時（不計息）退回。下述出租人實付項目均已按發(fā)生日匯率折合為美元。融資租賃合同幣種為美元，合同利率固定，%，各期租金等額。二、 會計處理示例一 ）不留余值和沒有隨機租金的案例 承租人：ABC公司 融資租賃合同號：XYZ123 合同條件：XYZ123號融資租賃合同訂立日是1990年8月2日，租賃期限是36個月，起租日是1991年7月15日,自起租日起每6個月末支付一次租金，共應付6次。 當租賃物的購置成本并非由出租人提供，而是它方提供，提供資金的它方享有融資租賃合同中出租人的收益和承擔其風險時，這種交易形式是委托租賃。承租人各次實付時，其實付額按出租人同其它出資人各自的出資比例分別處理。在杠桿租賃中，可選擇的會計處理方法是，“租賃資產(chǎn)”的借記金額僅限于租賃物購置成本中出租人所承擔的那一部分，其余部分則借記“應收賬款－代其它出資人收租賃款”，貸記“應收賬款－應付其它出資人租賃款”。 顯然，在許多情況下，合同約定的租賃期限的屆滿，并不意味著合同的結束。 這里所說的“合同結束”，包括以下情況：1） 承租人已經(jīng)完全履行其合同責任；2)本合同的擔保人在承租人不能履行的情況下，已經(jīng)完全履行其代償責任；3)本合同雙方的債權債務關系因訴訟或仲裁的終結，因承租人的破產(chǎn)清算程序完畢等原因，而法定終止，或者，本合同因承租人的原因和請求而協(xié)議提前終止； 4）在法定終止和協(xié)議終止的情況下，都有可能發(fā)生使出租人的租賃債權和租賃物余值的減損或減讓的情況。 （三） 若合同約定租金計算的基礎是留有無擔保余值，合同結束時租賃物由承租人續(xù)租，續(xù)租時租金的計算以該余值為基礎，則在合同結束時，以該余值貸記“租賃資產(chǎn)”。這時，若出租人變現(xiàn)處置該租賃物，則以處置收入借記“銀行存款”，以“租賃資產(chǎn)”借方余額貸記“租賃資產(chǎn)”。 （二） 若合同約定租金計算的基礎是留有無擔保余值，合同結束時租賃物由出租人收回。 八） 實收有擔保余值時，以實收額貸記“應收租賃債權”，以其中所含的租賃收益借記“未實現(xiàn)租賃收益”，貸記“應收租賃收益”。 E）實收時，若所沖減的是此前未曾借記過其“應收租賃收益”的那期租金，則，先以實收額中所含租賃收益借記“應收租賃收益”，再貸記“應收租賃收益”和損益表內的“租賃收益”。以所沖減的延遲利息額或罰息額借記“未實現(xiàn)租賃收益”，貸記損益表內的“租賃收益”； （Ｃ）依上述順序，按賬齡長短，以先長后短的原則處理。 實收額中所含租賃收益＝實收額247。 （六） 實收租金時，均以實收額貸記“應收租賃債權”，與之同時，根據(jù)不同情況作以下不同的處理： Ａ）收到的金額等于或大于該期租金應收額，迄至該時點不欠延遲利息或罰息，則以該期租金中所含的租賃收益借記“未實現(xiàn)租賃收益”，貸記“應收租賃收益”。（四） 實收該項融資租賃業(yè)務項下諸合同約定的任何名目的其它費用時，以實收額貸記損益表內的“其它營業(yè)收入“。（三） 實收租賃保證金時，以實收額貸記“租賃保證金”。凡是合同約定，不是按出租人的實付額，而是按某個約定費率，向承租人隨各次租金收取財產(chǎn)保險費時，則以實付額貸記“待轉租賃資產(chǎn)”，以計算額借記“應收租賃債權”，以計算額同實付額之差貸記“未實現(xiàn)租賃收益”。 五）就等額還本或不規(guī)則還本的合同（即我們習慣上所說的“浮動利率合同”）而言，在下期利率已知時，以下期租金中的租賃收益額貸記“未實現(xiàn)租賃收益”，借記“應收租賃債權”。從最保守的角度出發(fā)，也可以不作上述會計處理，而是在實際收到時再處理。因此，只要有應付延遲利息或罰息的事由出現(xiàn)，該延遲利息或罰息就表現(xiàn)為欠付，對于出租人來說，是一種不含在租金內的派生的未實現(xiàn)租賃收益。 該期日歷天數(shù) 四）延遲利息或罰息，是出租人因承租人對應付租金及費用的到期未付或未足額支付所形成的派生的租賃債權。 各期租金中所含租賃收益＝該期期初日合同成本（而不是會計成本）余 額 該期合同年利率 該期日歷天數(shù)247。在有擔保余值的情況下，還應同時逐月以擔保余值中所含的租賃收益的應在本月內攤計的金額借記“應收租賃收益”，貸記損益表內的“租賃收益”。其余處理同上。 （二）若出租人在買賣合同或委托協(xié)議項下的支付責任，尚未履行完畢，則以依買賣合同或委托協(xié)議應付未付的金額（如，尾金）借記“租賃資產(chǎn)”，貸記“應付賬款”。 B、若租金計算的基礎不是購置成本全額，而是留有余值并有擔保時，會計處理方法同上。 二、 會計處理方法 一）某一融資租賃合同訂立后，各次（依買賣合同等）向出賣人、承運人、保險人匯付或向開證行申請開證或承兌、或（依委托代理協(xié)議）向代理人匯付、或實際支付其它（合同約定計入融資租賃合同成本的）費用時，貸記“銀行存款”，借記“租賃資產(chǎn)”。（四） 營業(yè)費用 就融資租賃合同而言，專指其壞賬損失。 （二） 手續(xù)費收入其數(shù)額是當期實際收到的租賃手續(xù)費金額。在退還時，以退還額借記本科目。（十一） 租賃保證金（特設科目） 本科目在融資租賃合同有收取租賃保證金并在一定條件下退還的約定的情況下使用。 （九） 應付賬款其貸方余額，是出租人尚未實付、但已借記租賃資產(chǎn)的金額（如買賣合同項下的尾金之類）。 從以上的說明可見，“代XXX公司收租金”和“應付XXX公司租金”這兩個賬戶的借方余額之和始終為零。此后在各次租金的金額得以確定時，以其中所含的租賃收益貸記本科目。在收到租金時，以其中所含成本及租賃收益分別貸記本科目。在起租日所應借記的是該公司所提供的資金全額以及已知租金中的租賃收益。（八）應收賬款 －－代XXX公司收租金 －－應付XXX公司租金 本科目的上列特設賬戶在杠桿租賃或委托租賃的情況下使用。則以其中所含的租賃收益貸記本科目。第1期租金中所含租賃收益是50,。在實際收到租金時，將租金中所含融資收入確認為當期收入。對于該科目的確認，租賃會計準則的第24條有十分重要的、體現(xiàn)穩(wěn)健性原則的規(guī)定。在收到出租人企業(yè)實付的租金以及有擔保余值時，則在收到日以其中所含的租賃收益貸記本科目。方法是在各月將融資租賃合同的各期租金以及有擔保余值內所含的租賃收益按在該月所占的期間（日歷天數(shù)）攤提（借記）。 （七）應收租賃收益（特設科目）本科目的設置，是為了按照權責發(fā)生制原則確認當期租賃收益，使之與負債欄的“應付利息”科目匹配。各次貸記時，等額計入減損益表的“營業(yè)費用”。 （六）壞賬準備金（特設科目） 這也是“應收租賃款”的備抵科目。可用的計算公式是，未實現(xiàn)租賃收益本次借記額25,＝實收租金120, 該期租金中所含租賃收益28,247。仍以上述等額后付租金合同為例。也就是說，；在足額收到有擔保余值時，在貸記“應收租賃款” 2,。也就是說，；而在足額收到第10期租金時，在貸記“應收租賃款” 。又如，若另一融資租賃合同，成本是5,，租賃期限為30個月，每月初等額付租一次，%，各次租金是135元，期末留有有擔保余值2,。而如果該合同約定的是等額還本，則如果足額收到的第1期租金是140,，在貸記“應收租賃款”140,，應借記本科目40,。也就是說，所回收的成本是79,；而在足額收到第6期租金時，在貸記“應收租賃款” 129,，應借記本科目28,。例如，某融資租賃合同，成本是1,000,，五年十期各期末等額付租，各次租金是129,。收到承租人支付的租金以及/或者延遲利息或罰息時的本科目會計處理，其程序較為復雜：1）首先要區(qū)分哪些是租金或有擔保余值，哪些是延遲利息或罰息。一旦收到，就直接計入損益表的“租賃收益”。如果是前者，則在各次租金的費率可以確定之時，需逐次貸記本科目；如果是后者，則在各次租金的費率可以確定之時，需逐次以貸記或借記的方式調整本科目；2）所說的“未實現(xiàn)租賃收益”中，是否包括因承租人未按時支付租金所發(fā)生的延遲利息或罰息。就記錄項目而言，1）所說的“未實現(xiàn)租賃收益”，是僅指已經(jīng)可以有確定的計量值的收益，還是也包括其計量值暫時未能確定的收益。本科目的根本含義有二，一是用以確認出租人企業(yè)在該融資租賃合同項下通過租金及由擔保余值的收取將可得到的預期效益；二是以備抵科目的形式使得該預期收益不計入出租人企業(yè)的總資產(chǎn)，從而同出租人企業(yè)為占用租賃物購置成本而在未來將發(fā)生的利息支出不計入出租人企業(yè)的負債的會計處理方法相匹配。一旦某融資租賃合同終止，則其本科目的借方余額必定為零。這時，如果有壞賬準備金，則等額借記該科目。隨后，在融資租賃合同存續(xù)期間，各次所借記的，應是“待轉租賃資產(chǎn)”各次的貸記額和“未實現(xiàn)租賃收益”各次的貸記額之和。為此，需要同時使用下面要討論的備抵科目“未實現(xiàn)租賃收益”。涉及本科目的會計行為，是依據(jù)約定以及實際履行情況予以確認、計量、記錄和報告。應收租賃款的幣種、支付間隔期（因而在起租日一旦確定時的各次應付日）、成本核算方法和攤收方式、費率以及是否含有有擔保余值等，由融資租賃合同約定。 （四）應收租賃債權（或稱“應收租賃款”）（特設科目）本科目所確認的，是因融資租賃合同的生效和履行所形成的出租人企業(yè)對承租人企業(yè)的租賃債權。而這一點，同租賃會計準則中關于融資租賃合同項下的租賃物應由承租人企業(yè)資本化的原則性規(guī)定是吻合的。另外，在融資租賃合同終止時，無論租賃物將如何處分，都應以其貸方合計額借記本科目，予以轉銷。如果融資租賃合同約定“留有無擔保余值”，則該余值也不在本科目確認。反之，如果是杠桿租賃或委托租賃交易，則由第三人承擔的租賃物購置成本不在本科目確認。例如，如上所述，如果合同約定租賃物由出租人企業(yè)投保，則在以各次支付的保險費借記“租賃資產(chǎn)“的同時，還要以該金額貸記本科目。正因此，本科目的首次記錄時間應是融資租賃合同約定的起租日，相關的會計行動是下面將要討論的對“應收租賃款”科目的等額借記。 （三）待轉租賃資產(chǎn)（特設科目） 本科目是“租賃資產(chǎn)”的備抵科目，其用途是據(jù)以確認應付租賃款中應由出租人企業(yè)收回的租賃物購置成本。這種情況存在于“杠桿租賃”或“委托租賃”的交易方式之中；4）融資租賃合同終止時，無論租賃物將如何處分，租賃資產(chǎn)消滅。因為，存在著租金的計算并不以攤提出租人企業(yè)所承擔的租賃物購置成本的全額為基礎、而是“留有無擔保余值”的交易方式；2）本科目的借記項目并非一定就是出租人企業(yè)為購置該租賃物所已經(jīng)實際支付的項目，而是還可能包括根據(jù)買賣合同或其它相關合同所必將支付的項目，例如，應于租賃物試車成功時支付的尾金之類。在合同約定租賃物由出租人企業(yè)投保的情況下，各年支付保險費時，也應借記本科目。本科目的含義是，該實物資產(chǎn)不同于該企業(yè)的其它實物資產(chǎn)，它不僅是專門為出租而購置的，尤其是，隨附于該資產(chǎn)的風險和報酬，必將是向既定的承租人企業(yè)實質性地轉移的。一旦購買，出租人就擁有了租賃物這種資源，它就可以通過把租賃物的使用權讓渡給承租人并收取租金的方式，來獲得經(jīng)濟效益。一、 會計科目的設置及其含義一） 融資租賃合同所涉及的資產(chǎn)負債表會計科目如下：（一） 銀行存款其在融資租賃合同項下的貸記總額是出租人為租賃物的購置所直接支付或因購匯而支付的金額、在租賃物購置環(huán)節(jié)中為承租人墊付的金額、向保險人支付的租賃物財產(chǎn)保險費以及/或者還有向承租人返還的租賃保證金本息之和；其借記總額是出租人從承租人那里收到的金額、租賃物變現(xiàn)收入以及/或者各類傭金