【正文】 累進(jìn)對(duì)儲(chǔ)蓄和投資所產(chǎn)生的消極作用。 其一，個(gè)人應(yīng)當(dāng)通過自己勤勞所得而不是依靠繼承遺產(chǎn)以謀生活，依勞動(dòng)所得的多寡，來改善自己的生活的境遇，同時(shí)也貢獻(xiàn)于社會(huì)，促進(jìn)社會(huì)進(jìn)步。其三，就稅制方面看，課征遺產(chǎn)稅有利于同樣條件應(yīng)納同樣稅這一公平原則的貫徹。 總遺產(chǎn)稅制 總遺產(chǎn)稅簡(jiǎn)稱產(chǎn)稅，是對(duì)遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人就被繼承人死亡時(shí)所遺留的財(cái)產(chǎn)凈額課征的一種稅。因此，在遺產(chǎn)處理上表現(xiàn)為“先稅后分”。其具體方式有四種：一是按遺產(chǎn)轉(zhuǎn)移次數(shù)的先后，課以不同的累進(jìn)稅；二是按遺產(chǎn)總額減去負(fù)債后的凈額課征；三是規(guī)定免征額，對(duì)小額遺產(chǎn)免征遺產(chǎn)稅：四是準(zhǔn)許分期納稅或以實(shí)物的納稅。但各國(guó)在具體實(shí)踐上又各有特色。 （ 1）納稅義務(wù)人 總遺產(chǎn)稅的納稅人為遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人。美國(guó)實(shí)行的是總遺產(chǎn)稅制和總贈(zèng)與稅制；英國(guó)則實(shí)行總遺產(chǎn)稅而不征贈(zèng)與稅，只是規(guī)定對(duì)死亡前七年的贈(zèng)與財(cái)產(chǎn)額并入遺產(chǎn)稅基征收。 （ 2）管轄范圍與征稅對(duì)象 一般說來，被繼承人為本國(guó)居民（美國(guó)還包括本國(guó)公民）時(shí)，要就其全世界范圍的遺產(chǎn)征稅；當(dāng)被繼承人為非居民時(shí)，僅就其位于本國(guó)境內(nèi)的遺產(chǎn)征稅。而奉行“屬地主義”和“屬人主義”相結(jié)合的國(guó)家，則允許從本國(guó)應(yīng)納遺產(chǎn)稅額中抵免位于外國(guó)境內(nèi)已向外國(guó)政府交納的遺產(chǎn)稅稅額。美國(guó)是實(shí)行聯(lián)邦制的國(guó)家，規(guī)定地方開征遺產(chǎn)稅、繼承稅的，稅額可以從聯(lián)邦稅應(yīng)納稅額中抵免。所謂信托是指財(cái)產(chǎn)所有人將其財(cái)產(chǎn)托付給某一特定的人或機(jī)構(gòu)，由其負(fù)責(zé)財(cái)產(chǎn)的管理和經(jīng)營(yíng)，財(cái)產(chǎn)所有人之所以要輸信托，主要是因國(guó)財(cái)產(chǎn)所有人想把財(cái)產(chǎn)傳給其繼承人，但又考慮到繼承人或年齡太小，或缺乏知識(shí)，或不善經(jīng)營(yíng)管理，也可能是財(cái)產(chǎn)所有人不愿意將財(cái)產(chǎn)所有權(quán)馬上交給繼承人，這樣就要委托信托人或信托公司負(fù)責(zé)其財(cái)產(chǎn)的管理與經(jīng)營(yíng)，信托人或信托機(jī)構(gòu)只收取一定的費(fèi)用，并不享受財(cái)產(chǎn)的收益。對(duì)第一種指定受益人的信托，在征收遺產(chǎn)繼承稅時(shí)將其視為生前轉(zhuǎn)讓，按 20%稅率征收；對(duì)第二種“全權(quán)信托”，由于受益人不確定，財(cái)產(chǎn)所有權(quán)亦不確定，在征收遺產(chǎn)繼承稅時(shí)不能將其視為生前轉(zhuǎn)讓，而是按生前轉(zhuǎn)讓稅率 30%每十年課征一次。 總遺產(chǎn)稅的稅率一般為一種超額累進(jìn)稅率。英國(guó)目前實(shí)行兩極超額累進(jìn)稅率，即累計(jì)應(yīng)稅轉(zhuǎn)移額 110英鎊以下稅率為 0，超 過此數(shù)額 的稅率為 40%，實(shí)際上適用的是一個(gè)比例稅率，美國(guó)實(shí)行 15級(jí)超額累進(jìn)稅率，最高邊際稅率為 50%，適用于應(yīng)稅遺產(chǎn)額 250萬美元以上的部分。分遺產(chǎn)稅制下遺產(chǎn)的處理程序?yàn)椤跋确趾蠖悺薄，F(xiàn)以日本為代表對(duì)分遺產(chǎn)稅模式的要點(diǎn)和特點(diǎn)做以闡述。日本目前實(shí)行的是分遺產(chǎn)稅制和分贈(zèng)與稅制。因繼承而取得的財(cái)產(chǎn)全部需繳納繼承稅；如果該人取得財(cái)產(chǎn)時(shí)在日本國(guó)內(nèi)無住所，作為有限納稅義務(wù)人，因繼承而取得的財(cái)產(chǎn)中，僅就其國(guó)內(nèi)部分負(fù)有納稅義務(wù)。 （ 2）課稅范圍和征稅對(duì)象 分遺產(chǎn)稅制在征稅范圍的規(guī)定上與總遺產(chǎn)稅制不同，總遺產(chǎn)稅考慮被繼承人的居民身份和財(cái)產(chǎn)所在地，而分遺產(chǎn)稅制考慮繼承人和被繼承人的居民身份以及財(cái)產(chǎn)所在地。事實(shí)上，以繼承人為中心考慮問題更接近繼承稅的理論定義。而以補(bǔ)繼承人為中心確定納稅人，對(duì)繼承人為非居民且遺產(chǎn)也位于國(guó)外的情況，較難實(shí)施稅收管理。日本稅法分別列出課稅財(cái)產(chǎn)和非課稅財(cái)產(chǎn)。繼承財(cái)產(chǎn)主要指動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。關(guān)于非課稅遺產(chǎn)，日本稅法規(guī)定為墓地、和以人事宗教、慈善、學(xué)術(shù)及其他公益事業(yè)為目的而取得的財(cái)產(chǎn)?；A(chǔ)寬免額因納稅人與被繼承人或受贈(zèng)人親疏關(guān)系而不同。日本 規(guī)定遺產(chǎn)稅的非課稅財(cái)產(chǎn)具體包括天皇賜予的物品、墓地及祭祀用品、公益事業(yè)用財(cái)產(chǎn)、殘疾人社會(huì) 救 濟(jì)金、每一個(gè)法定繼承人 500萬日元的死亡退職金及 500萬日元的生命保險(xiǎn)金。 混合遺產(chǎn)稅模式 混合遺產(chǎn)稅又叫總分遺產(chǎn) 稅。是對(duì)遺產(chǎn) 人遺產(chǎn) 先征收總遺產(chǎn) 稅，再對(duì)繼承 人所繼承的遺產(chǎn) 征收分遺產(chǎn)稅或繼承稅。納稅義務(wù)人既有遺囑執(zhí)行人，也有遺產(chǎn)繼承人。 附表 1：世界各國(guó)遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅稅情況一覽表 三種不同類型的遺產(chǎn)稅制從不同角度反映了國(guó)外遺產(chǎn)稅的一些情況。即在大多數(shù)國(guó)家都 實(shí)行了對(duì)遺產(chǎn) 課稅的制度。征收遺產(chǎn) 稅體現(xiàn)對(duì)少數(shù)高收入階層的調(diào)節(jié) ，稅負(fù)也較為合理，從制度上有利于稅法的實(shí)施。國(guó)外都注重納稅申報(bào)、評(píng)估與核定、檢查、處罰等幾個(gè)環(huán)節(jié)，做到了高效率的管理。 遺產(chǎn) 的評(píng)估 遺產(chǎn) 的評(píng)估是一項(xiàng)極其復(fù)雜的工作。許多國(guó)家都 設(shè)有專門的評(píng)估機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的評(píng)估。如英國(guó)，在對(duì)一個(gè)莊園遺留下來的莊園征稅時(shí)，由于在對(duì)莊園及其內(nèi)部裝飾物品（如名畫等 ）估價(jià)問題上，征納雙方意見不一，此事拖了 15年還未了結(jié)。如日本對(duì)土地的評(píng)估有兩種方法：一種是適用于城市地地評(píng)估的路線價(jià)方式；另一種是主要適用 于農(nóng)村土地評(píng)估的倍率方式。上市公司的股票按繼承當(dāng)日、當(dāng)月、前月、前兩個(gè)月的這四種盤價(jià)（分別為收盤價(jià)的平均價(jià)）中的最低價(jià)格確定；非上市公司的股票按大公司、中等公司和小公司三種情況，采用不同的方法評(píng)估，評(píng)估辦法比較復(fù)雜。遺產(chǎn)估價(jià)的基本原則是： （ 1）財(cái)產(chǎn)價(jià)值以被繼承人死亡時(shí)的價(jià)值為準(zhǔn) 因?yàn)檗D(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)時(shí)通常為被 繼承人死亡時(shí)，所以應(yīng)以此時(shí)價(jià)值為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于延期繼承遺產(chǎn)，須延至將來納稅的，則估價(jià)應(yīng)以實(shí)際繼承時(shí)為準(zhǔn)。 所謂公平市價(jià)是指在通常情況下，買賣的雙方自由成交的價(jià)格。 （ 3）財(cái)產(chǎn)上的收益，無論是動(dòng)產(chǎn)還是不動(dòng)產(chǎn)，截至被繼承人死亡之日止，其應(yīng)得租金、利息等 均列入遺產(chǎn)總額之內(nèi)。 （ 4）公債、股票如可在交易所公開買賣，以繼承開始日的交易所市價(jià)為準(zhǔn)。應(yīng)取一日中最高價(jià)和最低價(jià)的中間價(jià)。因這種股票交易所沒有既定市價(jià)，應(yīng)以資產(chǎn)價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)。若短期 在內(nèi)。 （ 6）對(duì)交易不活躍的證券，如在繼承開始前相當(dāng)時(shí)期內(nèi)尚有大量交易或交易雖少而交易所中有市價(jià)的，應(yīng)仍以市價(jià)為準(zhǔn)。市場(chǎng)不政常時(shí)或以其它不正當(dāng)方法造成的市價(jià)，不能采用。如其尚未到期 且無利息，則按貼現(xiàn)率計(jì)算。對(duì)于票據(jù)的利息，必須截至被繼承人死亡之日止，應(yīng)得部分計(jì)入票據(jù)價(jià)值。至于家具等 價(jià)值不大的，則基本可依遺囑執(zhí)行人的報(bào)告為據(jù)。 （ 1）隱匿財(cái)產(chǎn)或故意估低價(jià)值?，F(xiàn)金、器具及無記名證券最易隱匿，且發(fā)現(xiàn)較難。有的規(guī)定凡繼承人未將遺產(chǎn)稅付訖收據(jù)存驗(yàn)以前，銀行及信托公司不得將其財(cái)產(chǎn)交于繼承人，如美國(guó)規(guī)定，凡有顧客死亡財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移時(shí)，銀行應(yīng)報(bào)告當(dāng)?shù)囟悇?wù)局，否則對(duì)銀行處以罰金。因?yàn)檫z產(chǎn)稅法一般規(guī)定親等 關(guān)系不同稅率不同，或允許扣除的金額不同，所在存在謊報(bào)親等 關(guān)系以少納稅的現(xiàn)象。這種偷漏稅的規(guī)避必須有賴于國(guó)際協(xié)作。即父母假造對(duì)子女的債務(wù)，以期 減輕遺產(chǎn)稅。有的國(guó)家干脆規(guī)定被繼承人所欠法定繼承人的一切債務(wù)均不得享受扣除權(quán)利。債僅拋棄或取消，應(yīng)視為遺產(chǎn)轉(zhuǎn)移，其拋棄權(quán)利的價(jià)值也應(yīng)當(dāng)計(jì)入遺產(chǎn)總額。遺囑執(zhí)行人的報(bào)酬，可以從遺產(chǎn)中扣除，所以遺囑人可指定其繼承人為遺囑繼承人，且給于優(yōu)厚的酬金。如美國(guó)各州都規(guī)定被繼承人不得指定其子女為遺囑執(zhí)行人，也有的規(guī)定遺囑執(zhí)行人的酬金超過法定或相當(dāng)限度的部分亦應(yīng)課稅。形式上是一種買賣，實(shí)際上是一種贈(zèng)與。 為了加強(qiáng)征管，減少偷漏，一些發(fā)達(dá)或較發(fā)達(dá)的國(guó)家，在稅收的征收中，普遍采用計(jì)算機(jī)管理。 表一 世界部分國(guó)家及地區(qū)遺產(chǎn)與稅情況一覽表 國(guó)家及地區(qū) 稅制 稅率設(shè)計(jì) 最低 最高 稅 率 有 無 贈(zèng)與稅 遺產(chǎn)稅中對(duì)生前贈(zèng) 遺產(chǎn)稅的扣除額 贈(zèng)與稅的免征額 單獨(dú)設(shè) 稅 率 與財(cái)產(chǎn)征稅的規(guī)定 贈(zèng)與稅 英國(guó) 總 40%比例稅率 無 死前七年內(nèi)贈(zèng)與并遺產(chǎn)征稅 新西蘭 總 40%比例稅率 有 25%比例稅率 45萬新西蘭元 2萬蘭特 南非 總 15%比例稅率 有 15%比例稅率 配偶繼承部分 2萬盧比 印度 總 30%比例稅率 有 同遺產(chǎn)稅稅率 100萬蘭特 每個(gè)受贈(zèng)人每 美國(guó) 總 十七級(jí)超額累進(jìn)稅 18% 55% 有 2萬盧布 年 1萬美元 新加坡 總 兩級(jí)超額累進(jìn)稅率 5% 10% 無 死前五年內(nèi)贈(zèng)與并遺產(chǎn)征稅 60萬美元 香港 總 五級(jí)超額累進(jìn)稅率 10% 18% 無 4%60%超累 死前三年內(nèi)贈(zèng)與并遺產(chǎn)征稅 50萬生活費(fèi)和 每年 45萬臺(tái)幣 臺(tái)灣 總 十八級(jí)超額累進(jìn)稅 2% 60% 有 15%55%超累 300萬以下房產(chǎn) 韓國(guó) 總 五級(jí)超額累進(jìn)稅率 10% 50% 有 5%10%超累 200百萬港幣 馬來西亞 總 兩級(jí)超額累進(jìn)稅率 5% 10% 無 死前七年內(nèi)贈(zèng)與并遺產(chǎn)征稅 配偶 200萬其他