【正文】 為補(bǔ)充傳統(tǒng)收益表,企業(yè)可以單獨(dú)編制全面收益表,這樣就涵蓋了現(xiàn)行利潤表外的所有收益項目。(二)編制專用財務(wù)報告及全面收益表企業(yè)通過編制專用財務(wù)報告,不僅可以滿足不同用戶的需求,還可以有效避免因廣泛對外披露給企業(yè)產(chǎn)生的負(fù)面影響。因此,企業(yè)有必要加大預(yù)測性信息在財務(wù)報告中所占的比重。預(yù)測性信息是根據(jù)現(xiàn)有情況,采用合理的預(yù)測方法得到的企業(yè)未來狀況的信息,是聯(lián)系歷史和未來的紐帶。并且從企業(yè)的管理層到財務(wù)工作人員都希望會計報表能夠反映企業(yè)良好的經(jīng)營業(yè)績,這樣很容易使會計報表帶有粉飾的色彩,不利于企業(yè)真實(shí)財務(wù)信息的反映。同時,假設(shè)貨幣本身價值不變是將貨幣作為會計統(tǒng)一計量單位的基礎(chǔ),但實(shí)際貨幣在運(yùn)動中的價值是經(jīng)常發(fā)生變化的,這就使得在一些情況下財務(wù)報告的貨幣表述與企業(yè)實(shí)際進(jìn)行的價值運(yùn)動發(fā)生偏離。眾所周知,當(dāng)前社會的變化非?？?在兩個月的時間內(nèi),企業(yè)的財務(wù)狀況很可能發(fā)生巨大的變化,并且較長的報告周期也為企業(yè)進(jìn)行幕后交易制造了時間條件。并且,現(xiàn)行財務(wù)報告依舊是以股東為主要報告對象,很少對其他利益相關(guān)者所關(guān)心的問題進(jìn)行披露,無法滿足所有信息使用者的信息需求。(三)財務(wù)報告模式單一企業(yè)并不是一個孤立的個體,它處在較為開放的環(huán)境中,要與各個層面進(jìn)行聯(lián)系,具有眾多信息使用者,政府、股東、債權(quán)人、企業(yè)員工以及其他與企業(yè)有相關(guān)利益聯(lián)系的群體都是企業(yè)財務(wù)信息的使用者。(二)缺乏預(yù)測性和前瞻性財務(wù)信息使用者需要的不僅僅是企業(yè)財務(wù)資源和當(dāng)前財務(wù)狀況的信息,他們更希望了解能夠?qū)Q策有用的、體現(xiàn)企業(yè)現(xiàn)在及未來的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的預(yù)測性信息,以便更好的規(guī)避風(fēng)險,把握機(jī)會,做出對自己更為有利的決策。隨著社會發(fā)展速度的加快,環(huán)境對企業(yè)經(jīng)營活動造成的影響也越來越突出,但現(xiàn)行財務(wù)報告中卻忽視了對企業(yè)的環(huán)境信息,長期下去必然會影響決策的效率以及決策的正確性。一、現(xiàn)行財務(wù)報告的局限性表現(xiàn)(一)信息披露內(nèi)容不完整信息披露內(nèi)容不完整是我國現(xiàn)行財務(wù)報告體系中較為突出的一個問題,這直接影響了企業(yè)對經(jīng)營業(yè)績的反映和監(jiān)督的效果。Sons,1990 20 ASB, statement of Principle for Financial Reporting,1999 第15頁第二篇：現(xiàn)行財務(wù)報告的局限性及改進(jìn)措施財務(wù)報告是指以財務(wù)報告和其他資料為依據(jù)和起點(diǎn),采用專門方法,系統(tǒng)分析和評價企業(yè)過去和現(xiàn)在的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動,以達(dá)到了解企業(yè)過去經(jīng)營業(yè)績,衡量企業(yè)目前財務(wù)狀況并且預(yù)測企業(yè)未來的趨勢,幫助企業(yè)利益集團(tuán)改善決策的目的。尼夫：《知識經(jīng)濟(jì)》，樊春良、冷民等譯，珠海出版社，1998年 16邁克爾13孫雪梅《上市公司資本結(jié)構(gòu)決策方法新探》，商業(yè)研究，1998年第7期14現(xiàn)代西葛家澍、林志軍：《方財務(wù)會計理論》,廈門大學(xué)出版社,1990年2月第一版。11陳少華：《企業(yè)財務(wù)報告理論與實(shí)務(wù)研究》，廈門大學(xué)出版社，1998年7月第一版。9中華人民共和國審計署法制司編：《企業(yè)會計準(zhǔn)則及指南（一）》，中國審計出版社，1998年10月第一版。7 湯云為、錢逢勝：《會計理論》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社，1997年8月第一版。5李心合：“現(xiàn)代會計發(fā)展的五大趨勢”《當(dāng)代財經(jīng)》，1997年第10期。婁爾行譯：《論財務(wù)會計概論》，[美]財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1992年9月第一版。查特菲樂德著《會計思想史》，中國商業(yè)出版社，1989年，P138 ⑧薛云奎著，《會計大趨勢一種系統(tǒng)分析方法》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，1992 ⑨，《競爭優(yōu)勢》，陳小悅譯，華夏出版社，1992，P171 ⑩Steve ,The Future of Account and Diaclosure in An Evolving World:the Need for Dramatic Change,Accounting Horizon, ○，《競爭優(yōu)勢》，陳小悅譯，華夏出版社，1992，P172 ○12柳卸林著，《技術(shù)創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)學(xué)》，中國經(jīng)濟(jì)出版社，1992，P138 ○13[美]AICPA，《論財務(wù)會計概念》，婁爾行譯，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，1992 ○14吳中春，“試論財務(wù)報告基本理論在當(dāng)代的發(fā)展”，《經(jīng)濟(jì)師》，2004，02 ○15朱晶，“試論未來財務(wù)報告的發(fā)展趨勢”，《當(dāng)代審計》，2003，05 ○16張國柱，“論財務(wù)報告的發(fā)展趨勢”，《天津商學(xué)院學(xué)報》，2003，06 ○17張鐵濱，“淺談對虛假報告的對策”，《北方經(jīng)貿(mào)》，2003，11 ○18張海鴻，“論企業(yè)財務(wù)報告的發(fā)展趨勢”，《山西財稅》，2003，11 ○19王桂梅，“財務(wù)報告應(yīng)改進(jìn)的八個方面”，《黑龍江財會》，2003，09 ○20朱印書，“現(xiàn)行財務(wù)報告模式的缺陷及其改進(jìn)”，《寧夏社會科學(xué)》，2003，05第14頁參 考 文 獻(xiàn) 陳今池：《現(xiàn)代會計理論》，立信會計出版社，1998年3月第一版。相對于純粹的文字化的信息揭示來說，“表式的信息可以以有限的資源提供更大的信息量，而且使用者的閱讀也會邊的一目了然，”○20但是圖象化信息相對于表示信息來說，也許更具有簡明易懂和直觀明了的特點(diǎn)。良好的業(yè)績報告應(yīng)該表現(xiàn)經(jīng)濟(jì)真實(shí)，凡是屬于本錢交易的影響，無論其是否實(shí)現(xiàn)，都應(yīng)該在發(fā)生時予以確認(rèn)。但是，實(shí)務(wù)上，二者確定的收益往往存在較大的差別。前者認(rèn)為是應(yīng)該由會計主體某一其間的收入同費(fèi)用相互配比得到的，后者認(rèn)為收益是由會計主體某一會計期間期末凈資產(chǎn)與期初凈資產(chǎn)的差額確定。為了便于根據(jù)本期的現(xiàn)金流量預(yù)測未來的現(xiàn)金流量，還是有必要將現(xiàn)金流量劃分為核心與非核心兩部分。第12頁 現(xiàn)金流量表的興起說明使用者對現(xiàn)金流量的普遍關(guān)注。異常情況只是偶然現(xiàn)象，使用者在利用報表所提供的信息進(jìn)行決策時，就可以忽略這部分，有利于決策的準(zhǔn)確性。現(xiàn)行財務(wù)報表所反映的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果都是一個匯總數(shù)，這種數(shù)據(jù)既包括企業(yè)正常經(jīng)營下，而且包括非正常經(jīng)營下的財務(wù)狀況，營運(yùn)成果和現(xiàn)金流量等，就不便于使用者對其進(jìn)行加工、分析和決策。（三）改進(jìn)財務(wù)報告的形式在改革現(xiàn)行財務(wù)報告的內(nèi)容的基礎(chǔ)上，將財務(wù)報告所要披露的新內(nèi)容進(jìn)行有效的排列、組合、加工，不斷創(chuàng)新財務(wù)報告的形式以便信息披露能夠更有效的滿足不同信息使用者的需求?！薄?9主觀判斷的偏向必然降低會計信息的可靠性，甚至可能成為企業(yè)操作利潤、玩弄數(shù)字的工具。在這種前提下，擴(kuò)大會計計量對象范圍、多種計量屬性并存、計量特征更加具有相關(guān)性成為了可能。實(shí)行三重確認(rèn)，第一重確認(rèn)就是，現(xiàn)行理論中的初始確認(rèn)；第二重確認(rèn)是對已進(jìn)入簿記系統(tǒng)的會計數(shù)據(jù)變動影響加以識別斷定，解決變動結(jié)果的會計記錄問題；第三重指在報表中揭示問題，即現(xiàn)行確認(rèn)理論中的再確認(rèn)。因此，實(shí)現(xiàn)原則提供了一個非常狹隘的經(jīng)營成果觀，將自然增值排除在損益范圍內(nèi)。由于實(shí)現(xiàn)原則的制約，權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)現(xiàn)的限制?！薄?6隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷，作為會計確認(rèn)基礎(chǔ)的權(quán)責(zé)發(fā)生制也應(yīng)該隨之改變。很明顯，這兩個定義已經(jīng)突破了資產(chǎn)和負(fù)債是“過去交易的結(jié)果”這一現(xiàn)行的會計觀點(diǎn)。雖然的上述兩條標(biāo)準(zhǔn)中，未直接提出可定義性，但是，由于其界定的前提是金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)，所以可以認(rèn)為，實(shí)際上隱含了可定義性這一標(biāo)準(zhǔn)。對衍生金融工具的定義，便是在這種要求下進(jìn)行并取得一定發(fā)展的。從實(shí)質(zhì)重于形式原則出發(fā)，此類會計信息應(yīng)該被會計報表確認(rèn)。比如自創(chuàng)商譽(yù)、人力資源等都不完全符合傳統(tǒng)會計要素的定義。其次，未來經(jīng)濟(jì)利益或資源的流出或流入方向很難確定，某項經(jīng)濟(jì)資源既可能是流入也可能是流出。但是在現(xiàn)代會計環(huán)境下，一些重要的交易于事項并不能滿足或者同時滿足上述三個條件，其中最具代表性的是衍生金融工具。所以，采用歷史成本計量來反映會計要素的具體數(shù)額，與傳統(tǒng)會計要素定義互相匹配。1989年國際會計準(zhǔn)則委員會在《財務(wù)報表編報框架》的公告中，提出符合會計要素的定義必須包括兩個條件：第一，與該項目有關(guān)的任何未來經(jīng)濟(jì)利益極有可能將流出或者流入該企業(yè)；第二，該項目的成本或價值能夠可靠的被計量。（二）財務(wù)報告質(zhì)的改進(jìn)確定了財務(wù)報告披露的信息范圍，改進(jìn)了信息的確認(rèn)時間，就需要對進(jìn)入會計系統(tǒng)的信息進(jìn)行適當(dāng)?shù)挠嬃浚蛊渑对谫|(zhì)上得到改進(jìn)。顯然，現(xiàn)在只計算投資者投入資本盈虧的財務(wù)報告，并不能提供這方面的信息。（6）披露企業(yè)消耗自然資源的情況“隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步，人類對自然界認(rèn)識的深化，對自然資源的有限性有了深刻的了解，相應(yīng)的對財富的認(rèn)識也有了提高，將財富的范圍從人造財富擴(kuò)大到人造財富和自然財富之和。首先，生存這是關(guān)系到一個企業(yè)是否能夠持續(xù)經(jīng)營的問題，如一個企業(yè)不能持續(xù)經(jīng)營，那么，基于持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)上的會計信息就毫無意義；其次，了解因環(huán)境因素而產(chǎn)生的或有負(fù)債、治理污染的成本、資本價值的貶值和其他環(huán)境風(fēng)險損失等影響企業(yè)發(fā)展方面的信息，有利于投資者、債權(quán)人、管理者等做出的正確抉擇。環(huán)境對企業(yè)生存和發(fā)展的影響可從如下兩個方面來考慮：一是環(huán)境本身對企業(yè)生存和發(fā)展的影響；二是因環(huán)境而引起的社會原因?qū)ζ髽I(yè)生存和發(fā)展的影響。解決這一問題的思路，是向財務(wù)報告的使用者提供企業(yè)未來價值趨勢的預(yù)測信息。因此，有必要在收益表中反映企業(yè)的全面的收益。由于傳統(tǒng)的收益是以實(shí)現(xiàn)或可實(shí)現(xiàn)為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的，而公允價值的變動產(chǎn)生的利得和損失，尚未實(shí)際發(fā)生，因而一般都繞過收益表，直接進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益部分。英國會計準(zhǔn)則委員會（ASB）就規(guī)定，每年對投資資產(chǎn)進(jìn)行重估價，根據(jù)環(huán)境的變化，對固定資產(chǎn)進(jìn)行重估價。（3）加強(qiáng)對企業(yè)全面收益信息的披露西方國家自80年代起就開始在財務(wù)會計準(zhǔn)則中不斷要求對傳統(tǒng)的金融工具用公允價值計量，而對衍生金融工具這類待履行的合約，由于在簽約時尚未有實(shí)際交易產(chǎn)生，因此，一直未在財務(wù)報表中加以確認(rèn)、計量和報告，而是在表外加以披露。（2）注重對人力資源信息的披露隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的逐步來臨，將信息披露重點(diǎn)放在存貨、機(jī)器設(shè)備等實(shí)物資產(chǎn)上的現(xiàn)行財務(wù)報告的局限性日益暴露，這主要表現(xiàn)在實(shí)物性資產(chǎn)價值量的大小與企業(yè)創(chuàng)造未來現(xiàn)金流量的能力之間的相關(guān)性減弱，甚至與企業(yè)現(xiàn)行時間價值之間的相關(guān)性也減少。對改進(jìn)現(xiàn)行財務(wù)報告信息披露范圍的具體建議如下：（1）重視對衍生金融工具所產(chǎn)生的收益和風(fēng)險信息的披露隨著金融創(chuàng)新，比如期貨、期權(quán)之類沒有沒有實(shí)際交易而僅是未來經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或義務(wù)的衍生工具的種類日益繁雜，這類衍生金融工具可能會引起企業(yè)未來財務(wù)狀況、盈利能力的劇烈變化?！柏攧?wù)報告存在的基礎(chǔ)之一就是決策有用性，即為與企業(yè)有利害關(guān)系的利益集團(tuán)提供有用的信息。目前財務(wù)報告受到的最多最猛烈的批評就是它的相關(guān)性。這樣，突破了會計確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的約束，財務(wù)報告所容納的信息增大，財務(wù)報告就實(shí)現(xiàn) 第8頁 了“增容”。包括不符合財務(wù)報表要素定義的標(biāo)準(zhǔn)，同時又不能可靠計量的項目，如企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的價值、企業(yè)的智力資本、企業(yè)訓(xùn)練有素的勞動力價值、企業(yè)經(jīng)營對環(huán)境的影響和企業(yè)生產(chǎn)對自然資源的耗費(fèi)等等。標(biāo)準(zhǔn)四，將只具有相關(guān)性的信息確認(rèn)進(jìn)財務(wù)報告。前瞻性信息也屬于這一類型。同樣的，盡管還不能完全排除懷疑的成分，但是風(fēng)險測試在一定程度上滿足可計量性和可靠性的標(biāo)準(zhǔn)，尤其當(dāng)企業(yè)在這方面獲得很多經(jīng)驗時，情況更是這樣。標(biāo)準(zhǔn)三，將滿足可計量性，相關(guān)性標(biāo)準(zhǔn)，但是不符合要素定義標(biāo)準(zhǔn)、可靠性的項目確認(rèn)進(jìn)財務(wù)報告。企業(yè)長期積累的無形資產(chǎn)同樣由于信息的不可靠性，現(xiàn)行會計慣例沒有把其作為資產(chǎn)項目進(jìn)行確認(rèn)，但是，等到完全可靠再確認(rèn)時有關(guān)部門的信息已經(jīng)過時，而相關(guān)性也就不存在了。按照現(xiàn)行會計慣例，研究開發(fā)費(fèi)用，廣告支出發(fā)生時即作為當(dāng)期費(fèi)用處理，事實(shí)上這些項目通常會形成資產(chǎn)，為企業(yè)到來預(yù)期的未來利益。標(biāo)準(zhǔn)二，將同時滿足可計量性、可定義性、相關(guān)性的信息，但是可能存在可靠性問題的信息確認(rèn)進(jìn)入財務(wù)報告。具體分析如下：標(biāo)準(zhǔn)一，現(xiàn)有確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。會計確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的選擇應(yīng)建立在為使用者提供更為嚴(yán)重有用的信息上，即一類信息是否為企業(yè)財務(wù)披露的一部分，而不是該項目是否在財務(wù)報表中予以確認(rèn)。這是現(xiàn)代財務(wù)會計核算系統(tǒng)得以運(yùn)行的有力保障，“凡同時符合標(biāo)準(zhǔn)的信息被確認(rèn)為相應(yīng)的會計要素并納入財務(wù)報表中，不能滿足上述標(biāo)準(zhǔn)的則被拒之財務(wù)報表之外。要擴(kuò)大會計確認(rèn)的范圍，就必須突破現(xiàn)有的會計確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，甚至有必要突破會計基本準(zhǔn)則的限制、會計主體的限制等等。三、對現(xiàn)行財務(wù)報告的改進(jìn)（一）改進(jìn)財務(wù)報告的內(nèi)容 擴(kuò)大會計確認(rèn)的范圍，拓展采取報告信息披露內(nèi)容。“由于企業(yè)的技術(shù)優(yōu)勢是相對的，技術(shù)優(yōu)勢往往成為企業(yè)主觀難以控制的因素，成為企業(yè)發(fā)展的雙刃劍，增加了企業(yè)未來經(jīng)營的不確定性。技術(shù)包含于企業(yè)的每一個價值活動中，而技術(shù)變革實(shí)際上對任何活動都產(chǎn)生影響，從而影響競爭?！雹饧夹g(shù)因素是指企業(yè)較之其他企業(yè)擁有更加先進(jìn)的技術(shù)。尤其是次級分類的資產(chǎn)那些至今未被確認(rèn)的資產(chǎn)—它們以最快的速度在增長，而且成為我們新企業(yè)的最重要的組成部分。美國證券委員會委員沃爾曼也說出了這種擔(dān)心，指出“有相當(dāng)大數(shù)量的資產(chǎn)被歷史成本會計低估了，不僅如此，我們整個資產(chǎn)分類并沒有被完全確認(rèn)。這引起人們對技術(shù)價值評估的諸多爭議。由于技術(shù)總是以無形的方式滲透于企業(yè)的各類生產(chǎn)要素和生產(chǎn)活動中，當(dāng)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營時，也許價值不菲，但當(dāng)企業(yè)破產(chǎn)清算時，也許就一文不值了，導(dǎo)致傳統(tǒng)會計所傳遞的信息無法表達(dá)企業(yè)競爭優(yōu)勢和面臨的技術(shù)風(fēng)險。（二）技術(shù)進(jìn)步與無形資產(chǎn)對傳統(tǒng)會計的挑戰(zhàn) 由于“技術(shù)對競爭的重要性，并不取決于這種技術(shù)的科學(xué)價值或它在物質(zhì)產(chǎn)品中的顯著程度”⑨企業(yè)的技術(shù)優(yōu)勢往往決定于其他同類技術(shù)的相對先進(jìn)程度，因而，技術(shù)的 第6頁 價值難以準(zhǔn)確的計量。這種屈從于會計假設(shè)而放棄反映經(jīng)濟(jì)真實(shí)的做法限制了傳統(tǒng)會計的發(fā)展空間和潛力。另外，貨幣計量假設(shè)的前提是會計必須將所揭示事項的信息首先以貨幣進(jìn)行度量，而現(xiàn)實(shí)中的企業(yè)卻并非所有盈利因素均可以貨幣予以客觀的計量。這為會計系統(tǒng)選擇以貨幣作為交易和事項的主要計量尺度提供了可能。貨幣計量是會計系統(tǒng)產(chǎn)出所遵循的尺度的約定。所以，企業(yè)經(jīng)營中的風(fēng)險和不確定性往往是時時刻刻都存在的。這樣一來，更短的分期在風(fēng)險控制上也失去了意義。以年為基本單位來劃分會計期間逐漸