【正文】 企業(yè)合并以外的方式 付出資產(chǎn)的公允價(jià)值或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值，付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。 ? 【 例題 12】 在非企業(yè)合并情況下，下列各項(xiàng)中，不應(yīng)作為長期股權(quán)投資取得時(shí)初始成本入賬的有 ( ) ? ? ? 的現(xiàn)金股利 ? 、手續(xù)費(fèi) ? 【 答案 】 AC ? 總結(jié) : 長期股權(quán)投資初始計(jì)量 取得方式 初始計(jì)量 企業(yè)合并方式 同一控制 被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，付出資產(chǎn)賬面價(jià)值與享有被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值份額的差額計(jì)入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）。 A 公司的會(huì)計(jì)處理如下： ? 借：長期股權(quán)投資 1000 ? 貸：實(shí)收資本 1000 ? 【 例 526】 ? （四）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)參照 “非貨幣性資產(chǎn)交換”有關(guān)規(guī)定處理。 B公司持有的對(duì) C公司的長期股權(quán)投資的賬面余額為 800萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。 ? （三）投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。 ? 【 例題 】 2021年 4月 1日，甲公司從證券市場上購入丁公司發(fā)行在外 1000萬股股票作為長期股權(quán)投資，占丁公司注冊(cè)資本的 30%，每股 10元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利 1元），實(shí)際支付價(jià)款10000萬元，另支付相關(guān)稅費(fèi) 30萬元。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為 5000萬元，增值稅 850萬元，賬面成本 4000萬元。 ? 甲公司的會(huì)計(jì)處理如下： ? 借：固定資產(chǎn)清理 7300 ? 累計(jì)折舊 500 ? 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200 ? 貸：固定資產(chǎn) 8000 ? 借：長期股權(quán)投資 7600（ 200+7400） ? 貸：固定資產(chǎn)清理 7300 ? 銀行存款 200 ? 營業(yè)外收入 100(74007300) ? 【 例題 】 甲公司 2021年 4月 1日與乙公司原投資者 A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。 ? 【 例題 】 2021年 1月 1日，甲公司以一臺(tái)固定資產(chǎn)和銀行存款 200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個(gè)公司），占乙公司注冊(cè)資本的 60%, 該固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為 8000萬元，已計(jì)提累計(jì)折舊 500萬元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200萬元，公允價(jià)值為 7400萬元。 ? （ 2）投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價(jià)值確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其成本結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。 ? 非同一控制下企業(yè)合并涉及以庫存商品等作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按庫存商品的公允價(jià)值，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相 ? 關(guān)的成本。 ? 無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金 股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。 ? 3．購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。 ? 【 答案 】 C ? 【 解析 】 合并成本為每一單項(xiàng)交易之和。 A公司未對(duì)該項(xiàng)長期股權(quán)投資計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。假定 A公司在取得對(duì) B公司的長期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。 ? 【 例題 】 A公司于 2021年 3月以 4000萬元取得 B公司30%的股權(quán)，并對(duì)所取得的投資采用權(quán)益法核算，于 2021年確認(rèn)對(duì) B公司的投資收益 100萬元。 ? 2．通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并， ? 合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。 ? （三）非同一控制下的企業(yè)合并 ? 非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為了取得對(duì)被購買方的控制權(quán)而放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等均應(yīng)按其在購買日的公允價(jià)值計(jì)量。不考慮其他因素，甲公司對(duì)乙企業(yè)長期股權(quán)投資的初始投資成本為（ ）萬元。合并日，乙企業(yè)的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為 3200萬元，公允價(jià)值為3500萬元。 ? 【 例題 】 2021年 3月 20日，甲公司合并乙企業(yè)，該項(xiàng)合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。假定甲公司和 A公司采用的會(huì)計(jì)政策相同，甲公司取得該股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積為 ( )。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā) 2021萬股普通股，每股面值為 1元，每股公允價(jià)值為 5元；支付承銷商傭金 50萬元。 ? 【 例 518】 【 例 519】 ? 【 例題 】 甲公司和乙公司同為 A集團(tuán)的子公司， 2021年 8月 1日甲公司發(fā)行 600萬股普通股（每股面值 1元）作為對(duì)價(jià)取得乙公司 60％的股權(quán)，同日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為 1300萬元。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià) )不足沖減的，調(diào)整留存收益。 ? 【 答案 】 （ 1）若甲公司支付銀行存款 1150萬元 ? 借：長期股權(quán)投資 1200 ? 貸：銀行存款 1150 ? 資本公積 —資本溢價(jià) 50 ? （ 2）若甲公司支付銀行存款 1300萬元 ? 借：長期股權(quán)投資 1200 ? 資本公積 —資本溢價(jià) 100 ? 貸：銀行存款 1300 ? 如資本公積不足沖減，沖減留存收益。 ? 注意：這里調(diào)整的是“資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）”而不是“資本公積”的全部。 ? 、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià) ， 應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。比如聯(lián)想合并 IBM。 在判別是否為同一控制下的企業(yè)合并時(shí)，要按照實(shí)質(zhì)重于形式的原 則。 比如 A企業(yè)合并 B企業(yè)， A企業(yè)和 B企業(yè)都受甲集團(tuán)公司控制， A企業(yè)和 B企業(yè)是甲集團(tuán)公司的兩個(gè)子公司，這種合并就稱為同一控制下的企業(yè)合并。即兩種合并下股權(quán)投資的入賬價(jià)值不同： ⑴ 同一控制下的企業(yè)合并，在確定其長期股權(quán)投資入賬價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，也就是按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值。 A＋ B＝ C ? 2．以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并的分類，劃分為兩大基本類型 ——同一控制下的企業(yè)合并與非同 控制下的企業(yè)合并。 A+B=A ? ③ 新設(shè)合并 ? 是指企業(yè)合并中注冊(cè)成立一家新的企業(yè)，由其持有原參與合并各方的資產(chǎn)、負(fù)債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)營。比如 A企業(yè)把 B企業(yè)吸收進(jìn)來后， B企業(yè)就不存在了， B企業(yè)納入 A企業(yè)核算范圍。在控股合并的情況下，A公司要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。比如 A企業(yè)合并 B企業(yè)， A企業(yè)和 B企業(yè)都還存在， A企業(yè)持有B企業(yè)絕大多數(shù)股權(quán)， A可以控制 B的生產(chǎn)經(jīng)營決策， A和 B都存在， B的會(huì)計(jì)報(bào)表要納入 A的合并范圍內(nèi)。 ? （ 3）新設(shè)合并 ? A＋ B＝ C ? A企業(yè)和 B企業(yè)都不存在，只有新成立的 C ? 企業(yè)。在控股合并的情況下， A公司要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。 ? （ 1）控股合并 ? A+B=A+B。 ? （ 1） 企業(yè)合并 ? ① 同一控制下的企業(yè)合并 ? ② 非同一控制下的企業(yè)合并 ? （ 2） 非企業(yè)合并 ? （二）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 ? ? 企業(yè)合并的概念 :企業(yè)合并指將兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)； ? ⑴ ．以合并方式為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并的分類 按合并方式不同，企業(yè)合并可以分為三大類：控股合并、吸收合并、新設(shè)合并。 ? P138 ? 二、長期股權(quán)投資初始計(jì)量 ? （一）長期股權(quán)投資初始計(jì)量原則 ? 長期股權(quán)投資應(yīng)按初始投資成本入賬。 ? 定量：大于等于 20%但小于等于 50% ? 定性：實(shí)質(zhì)上達(dá)到重大影響。 ? 共同控制，是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制。 （ 2）雖然沒有擁有表決權(quán)資本的 50%以上，但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)。同時(shí)， A企業(yè)又直接向 C企業(yè)進(jìn)行投資，占 C企業(yè)有表決權(quán)資本的 30%。 ②間接擁有： A企業(yè)對(duì) B企業(yè)進(jìn)行投資，占 B企業(yè)有表決權(quán)資本的 51%， B企業(yè)對(duì) C企業(yè)進(jìn)行投資，占 C企業(yè)有表決權(quán)資本的 60%,則 A企業(yè)間接控制 C企業(yè)。 （ 1）一般來說，如果投資達(dá)到被投資單位表決權(quán)資本的 50％以上，就稱為有控制。 2 特點(diǎn) （ 1）長期持有，不準(zhǔn)備隨時(shí)出售 （ 2）獲取經(jīng)濟(jì)利益，并承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn) （ 3）除股票投資外，投資通常不能隨時(shí)出售 （ 4）長期股權(quán)投資相對(duì)于長期債權(quán)投資而言，投資風(fēng)險(xiǎn)較大 ? 3 長期股權(quán)投資的類型 ? 長期股權(quán)投資依據(jù)對(duì)被投資企業(yè)產(chǎn)生的影響，可以分為①控制②共同控制③重大影響和④無控制、無共同控制且無重大影響四種類型。 。 ：是按攤余成本計(jì)價(jià)還是按公允價(jià)值計(jì)價(jià)，第一類和第四類都按公允價(jià)值計(jì)價(jià)，第二類和第三類按攤余成本計(jì)價(jià)。如果公允價(jià)值有小幅變化，作為公允價(jià)值變動(dòng)，計(jì)入資本公積（借方或貸方）；如果發(fā)生減值，要確認(rèn) 減值損失，并把原來計(jì)入資本公積的數(shù)額轉(zhuǎn)入 資產(chǎn)減值損失。 （ 2）期末形成債權(quán)的要計(jì)算利息，和持有至到期投資相同。 ? 可分為形成債權(quán)的金融資產(chǎn)和形成權(quán)益的金融資產(chǎn)，即債券和股票。 應(yīng)收款項(xiàng)要注意轉(zhuǎn)讓的問題，要分清與所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移。如果減值，計(jì)入資產(chǎn)減值損失。 ? （ 1）第二類、第三類、第四類金融資產(chǎn)都要注意其交易費(fèi)用計(jì)入初始入賬價(jià)值中，這是這三類相同的地方 （ 2）在資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資計(jì)算利息收益時(shí)，要用攤余成本 實(shí)際利率計(jì)算，應(yīng)收的利息用面值 票面利率來計(jì)算，兩者的差額即為利息調(diào)整。每期期末都要以公允價(jià)值進(jìn)行測試 （ 2）處置時(shí)要確認(rèn)投資收益，要注意把原來公允價(jià)值變動(dòng)損益要轉(zhuǎn)到投資收益中。 這四大類金融資產(chǎn)容易混淆，在學(xué)習(xí)時(shí)要互相比較這進(jìn)行學(xué)習(xí)，注意總結(jié)哪些是相同的，哪些是不同的，要注意劃分一下。其公允價(jià)值與原來賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）； 但第二類和第三類，即持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，其后續(xù)計(jì)量則按照攤余成本， ? 攤余成本 =期初攤余成本 +實(shí)際利息 收到的利息（票面）和本金； 第四類可供出售金融資產(chǎn)是要以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，但這里以公允價(jià)值計(jì)量和第一類不同：第一類公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng) 損益），而第四類公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者 權(quán)益 －資本公積。其他三類初始計(jì)量，入賬價(jià)值既包括買價(jià)，也包括交易費(fèi)用。 ? 【 例 5－ 15】 【 例 5－ 16】 【 例 5－17】 ? ※ 總結(jié)： 四類金融資產(chǎn)的不同點(diǎn)和相同點(diǎn)： 四類金融資產(chǎn)在進(jìn)行劃分時(shí)，一定要注意持有的意圖。 可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益（沖減資產(chǎn)減值損失）。比如購買的股票等權(quán)益工具投資 借：可供出售金融資產(chǎn) —公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資本公積 ——其他資本公積 ? 金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量 項(xiàng)目 計(jì)提減值準(zhǔn)備 減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。這個(gè)規(guī)定僅限于債務(wù)工具。 2021年 3月 31日，其公允價(jià)值為 60萬元，而且還會(huì)下跌。實(shí)際支付款項(xiàng) 100萬元（含相關(guān)稅費(fèi) 5萬元）。 ? A． 1000 B． 1100 C． 1080 D． 1098 ? ?