【正文】 就處在不斷發(fā)展變化之中，那種用靜態(tài)的眼光看會計控制，并將其局限于企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督的思維是與時代的發(fā)展不相適應的。在21世紀的新經(jīng)濟時代，會計控制的內(nèi)涵與外延已發(fā)生了顯著的變化，過去無法控制的或者未加考慮的會計控制目標，現(xiàn)在需要加以考慮；電子商務、無紙化會計的出現(xiàn)，違法者作案技巧提高，隱蔽性增強等，都給企業(yè)會計控制提出了新的課題，需要我們?nèi)ゲ粩鄤?chuàng)新與發(fā)展。參考文獻劉玉廷．新修訂的《會計法》所實現(xiàn)的若干重要突破．會計研究，2000；1閻達五，宋建波．雙元控制主體構架下現(xiàn)代企業(yè)會計控制的新思路．會計研究，2000；3湯谷良．財務控制新論．會計研究，2000；3吳水澎等．企業(yè)內(nèi)部控制理論的發(fā)展與啟示．會計研究，2000；5于長春，伍中信．彌補國有企業(yè)出資人財務監(jiān)督缺位的幾個問題．會計研究，2000；6楊照華．會計法治與市場經(jīng)濟．會計研究，2000；7杜濱，李若山．企業(yè)內(nèi)部控制與單位負責人的法律責任．財務與會計，2000；4內(nèi)部控制結構：概念．審計研究資料，1997；12內(nèi)部控制結構：控制風險評估．審計研究資料，1997；12高建兵．委托代理關系與會計控制權淺論．財會月刊，2000；41劉偉，李風圣．產(chǎn)權通論．北京：北京出版社，19981盧現(xiàn)祥．西方新制度經(jīng)濟學．北京：中國發(fā)展出版社，1996第五篇：會計學畢業(yè)論文會計學畢業(yè)論文范文實施財務報告內(nèi)部控制審計的基本思路安然事件之后，美國薩班斯法案規(guī)定公眾公司必須以書面形式對外披露首席執(zhí)行官、首席財務官或類似職務人員對有關內(nèi)部控制的評價報告，該份報告還必須經(jīng)過負責公司定期財務報表審計的注冊會計師的審計，出具內(nèi)部控制審計報告。2008年5月，我國財政部會同證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會出臺了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，規(guī)定了“執(zhí)行本規(guī)范的上市公司，應當對本公司內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露自我評價報告，并可聘請具有證券、期貨業(yè)務資格的會計師事務所對內(nèi)部控制的有效性進行審計。”開展財務報告內(nèi)部控制審計已經(jīng)成為注冊會計師審計的重要業(yè)務內(nèi)容，然而《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》配套文件遲遲未正式發(fā)布，其中就包括《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》，造成內(nèi)控審計有點無所適從，審計質(zhì)量得不到保證?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》（征求意見稿）基本借鑒了美國公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）2007年7月發(fā)布的《與財務報表審計相結合的財務報告內(nèi)部控制審計》（AS5），筆者結合征求意見稿與AS 5，嘗試對我國注冊會計師實施財務報告內(nèi)部控制審計的基本思路作出初步探索，希望能起到拋磚引玉的作用。一、財務報告內(nèi)部控制的界定《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》（征求意見稿）中指出，“本指引所稱企業(yè)內(nèi)部控制鑒證，是指會計師事務所接受委托，對企業(yè)與財務報告相關的內(nèi)部控制的有效性進行鑒證，并發(fā)表鑒證意見?！睂ζ髽I(yè)與財務報告相關的內(nèi)部控制并沒有很明確的定義與界定。此處，不妨可以借鑒美國證券交易委員會（SEC）的定義，財務報告內(nèi)部控制是指由公司的首席執(zhí)行官、首席財務官或者公司行使類似職權的人員設計或監(jiān)管的，受到公司的董事會、管理層和其他人員影響的，為財務報告的可靠性和滿足外部使用的財務報表編制符合公認會計原則提供合理保證的控制程序，具體包括以下控制政策和程序：，準確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置情況；：公司對發(fā)生的交易進行必要的紀錄，從而使財務報表的編制滿足公認會計原則的要求，公司所有的收支活動經(jīng)過公司管理層和董事的合理授權；、使用和處置提供合理保證，這種未經(jīng)授權的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對財務報表產(chǎn)生重要影響。二、財務報告內(nèi)部控制審計與財務報告審計風險評估程序的聯(lián)系與區(qū)別當前，財務報告審計方法是風險導向?qū)徲?，要求注冊會計師在實施進一步審計程序之前，實施風險評估程序，其中包括了解被審計單位的內(nèi)部控制與實施控制測試。財務報告內(nèi)部控制審計的基本范圍、審計方法大體一致，但是由于相關法規(guī)還要求注冊會計師對管理層就公司財務報告內(nèi)部控制有效性的評價單獨發(fā)表意見，因此在審計程序上應比控制測試力度有所強化。一般來說，上市公司都是聘請同一家會計師事務所進行內(nèi)控審計與財務報告審計，所以注冊會計師應充分利用職業(yè)判斷，可以考慮將內(nèi)控審計與財務報告審計加以整合，以達到節(jié)約審計資源、降低審計成本、提高審計效率和質(zhì)量的目的。三、實施財務報告內(nèi)部控制審計的基本思路（一）了解被審計單位的控制環(huán)境注冊會計師應關注：，包括財務報告實務、經(jīng)濟狀況、法律法規(guī)和技術革新；、經(jīng)營特征和資本結構；；。注冊會計師的著眼點應重視被審計單位管理高層對內(nèi)部控制的態(tài)度，比如公司的道德規(guī)范、管理層的經(jīng)營風格、角色和職責劃分的清晰程度，以及是否擁有一個強有力的審計委員會等。（二）制定審計計劃根據(jù)所掌握的控制環(huán)境及其對行為和財務報告完整性的影響，制定審計計劃，確定項目負責人和項目團隊成員，界定角色、責任和資源；制定項目計劃、方法和報告要求。對風險的考慮應貫穿整個計劃過程。以往控制測試往往流于形式，空有其表，其原因之一就是審計人員并不具備判斷企業(yè)內(nèi)控是否有效的能力。企業(yè)的內(nèi)控制度，往往是管理層經(jīng)過長期摸索逐步建立起來的，作為審計師，僅僅花幾天或幾周的時間，就要搞清楚企業(yè)內(nèi)控在設計和運轉上可能的漏洞，談何容易，沒有足夠的經(jīng)驗以及對企業(yè)管理的理解，是無法形成正確的對內(nèi)控的理解的。因此，在制定審計計劃，必須分配好合適的項目人員，對項目助理人員做好具有針對性的審前培訓與督導，并且根據(jù)需要，制定利用專家的計劃。（三）識別公司層面的內(nèi)部控制。并完成公司層面的評估公司層面的內(nèi)部控制，主要是指公司治理層面的內(nèi)部控制，屬于控制環(huán)境。AS 5允許減少業(yè)務流程層次的測試，尤其是在公司整體層面的控制較強，并且和業(yè)務流程層次的控制緊密相連時；或者公司整體層面的控制足以防止或發(fā)現(xiàn)相關認定的重大錯報。這就需要注冊會計師識別公司層面的重大風險并作出恰當?shù)脑u估。公司層面的內(nèi)部控制，包括對公司部門、人員的權責利劃分、重大政策決策流程與重大風險管理政策、管理層的風險測評流程、反舞弊控制、公司內(nèi)控自我評測流程等，注冊會計師應評估公司層面控制對流程層面的控制評估有何影響。注冊會計師還應識別各流程的責任人，并與其溝通，掌握其是否明確責任。其中，需重點對審計委員會的人員構成、工作方式、在公司監(jiān)管中的實際地位、行使職能是否受到制約等進行全面的評估。評估的焦點應放在風險上，如果某一事項從財務報告內(nèi)部控制風險的角度來看是重要的，就必須重點關注。風險評估理念應貫穿審計的全過程。（四）測試各相關財務報告目標的關鍵控制選擇那些針對最關鍵財務報告目標的流程控制，并對這些控制的設計有效性進行評估。應重點識別那些用來管理會對財務報告產(chǎn)生影響的重要流程的流程層面監(jiān)督性控制，實務中的審計辦法是從公司的財務報表著手，識別對財務報表有重大影響的相關業(yè)務活動和流程目標，選擇關鍵會計科目和會計報表事項。在對公司層面評估的基礎上，應考慮重要性水平，以及財務報表和其他支持性會計科目余額、交易或其他支持性信息出現(xiàn)重大錯報的可能性，分析財務報告中的關鍵風險防范事項，并從數(shù)量和性質(zhì)兩方面考慮會計科目和披露事項的重要性。與重大錯報風險相關的風險因素包括但不限于：相關會計科目余額或交易的大小和種類；因錯誤或舞弊而產(chǎn)生錯報的可能性t該會計科目反映的交易的數(shù)量、會計科目的復雜程度；披露事項或相關會計科目的性質(zhì)；會計科目反映的交易類型導致公司承擔或有負債的風險；是否包含關聯(lián)交易等。注冊會計師應確定重要交易事項和業(yè)務流程的關鍵控制點，明確識別每一重要會計科目或披露事項是否都有管理層簽字、聲明等法律手續(xù)方面的認定。測試方法可采取穿行測試，通常綜合運用詢問、觀察、檢查相關憑證以及重新執(zhí)行控制等程序。在針對重要處理程序執(zhí)行穿行測試時，注冊會計師可以詢問企業(yè)員工對企業(yè)規(guī)定程序及控制所要求內(nèi)容的了解程威對于特定的相關認定，可能有多項控制應對評估的錯報風險注冊會計師沒有必要測試與某個相關認定有關的所有控制。（五）評價內(nèi)部控制設計的有效性和內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性在作出評價之前，應首先對財務報告內(nèi)部控制風險作出評估。財務報告內(nèi)部控制風險包括兩個要素：錯報風險與控制失效風險。影響某項控制相關風險的因素包括：；；，進而可能對該項控制設計或運行的有效性產(chǎn)生不利影響；；；；；，以及是否發(fā)生變動；；，以及運行過程中需作出的判斷的重要性。內(nèi)部控制設計是否有效的判斷標準，是內(nèi)部控制能否防止和發(fā)現(xiàn)導致財務報告不當披露的重要事項。評價內(nèi)部控制設計的有效性的依據(jù)：被審計單位是否針對每一個控制目標都制定了適當?shù)目刂拼胧皇欠衲軌蚍乐够驒z查出可能造成財務報告重大錯漏的錯誤或舞弊。評價內(nèi)部控制執(zhí)行有效性，指設計有效的控制措施是否得到了正確執(zhí)行?？刂莆窗凑赵O計運行、執(zhí)行人員未擁有執(zhí)行控制所需的授權和不具備必要的專業(yè)勝任能力，發(fā)生上述情況之一，即說明內(nèi)部控制存在執(zhí)行上的缺陷。（六）評價控制缺陷對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制存在的不足，注冊會計師應按其嚴重程度，評價其是否屬于缺陷、應關注缺陷還是重大缺陷。如果控制的設計或運行不能及時防止或發(fā)現(xiàn)錯報，表明內(nèi)部控制存在缺陷。應關注缺陷是指內(nèi)部控制存在的、其嚴重性不如重大缺陷但卻足以值得負責監(jiān)督企業(yè)財務報告的人員關注的某項缺陷或幾項缺陷的組合。重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、具有合理可能性導致企業(yè)或中期財務報表出現(xiàn)重大錯報不能被及時防止或發(fā)現(xiàn)的某項缺陷或幾項缺陷的組合?？刂迫毕莸膰乐匦匀Q于：。在評價一項或多項控制缺陷可能導致的錯報的重要程度時，注冊會計師應當考慮受控制缺陷影響的財務報表金額或交易總額，以及受本期已發(fā)生或預計未來期間可能發(fā)生的控制缺陷影響的賬戶余額或某類交易所涉及的活動數(shù)量。審計過程中，發(fā)現(xiàn)以下跡象，就應判斷被審計單位內(nèi)部控制存在重大缺陷：；，以反映重大錯報的更正情況；，而該錯報不可能由企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn)；。（七）形成審計報告注冊會計師應當評價根據(jù)鑒證證據(jù)得出的結論，以作為對內(nèi)部控制形成鑒證意見的基礎。如果被審計單位內(nèi)部控制存在應關注缺陷與重大缺陷，審計師就需要對被審計單位的財務報告內(nèi)部控制發(fā)表保留意見或者反對意見。