【正文】 單位董事會中派有代表,但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應由成本法改為按照權(quán)益法核算。(1)確認長期股權(quán)投資處置損益 借:銀行存款 36000000貸:長期股權(quán)投資 20000000 投資收益 16000000(2)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值 剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為4000萬元,與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額400萬元(4000－900040%)為商譽,該部分商譽的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實現(xiàn)的凈損益為2000萬元(500040%),應調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值,同時調(diào)整留存收益。企業(yè)應進行以下賬務處理:借:長期股權(quán)投資 20 000 000 貸:盈余公積 1 600 000利潤分配——未分配利潤 14 400 000投資收益 4 000 000（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法 因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整應當按照本章第二節(jié)的有關(guān)規(guī)定處理。除此之外，因減少投資導致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資)的,應以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應沖減長期股權(quán)投資的成本，不作為投資收益。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時被投資單位可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的部分，確認為當期損益。(例3－18)甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份,因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響,采用權(quán)益法核算。207年10月,甲公司將該項投資中的50%對外出售,出售以后,無法再對乙公司施加重大影響,且該項投資不存在活躍市場,公允價值無法可靠確定,出售以后轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時,該項長期股權(quán)投資的賬面價值為3200萬元,其中投資成本2600萬元,損益調(diào)整為600萬元,出售取得價款1800萬元。甲公司確認處置損益相關(guān)的會計分錄: 借:銀行存款 18000000貸:長期股權(quán)投資 16000000 投資收益 2000000處置投資后,該項長期股權(quán)投資的賬面價值為1600萬元,其中包括投資成本l300萬元,原確認的損益調(diào)整300萬元。假定在轉(zhuǎn)換時被投資單位的可供分配利潤為2600萬元,則甲公司未來期間自乙公司分得現(xiàn)金股利或利潤時,取得的現(xiàn)金股利或利潤未超過按持股比例計算享有的分配原可供分配利潤2600萬元的金額,應沖減長期股權(quán)投資的賬面價值,超過部分確認為投資收益。二、長期股權(quán)投資的處置 企業(yè)持有長期股權(quán)投資的過程中,由于各方面的考慮,決定將所持有的對被投資單位的股權(quán)全部或部分對外出售時,應相應結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應的長期股權(quán)投資的賬面價值,出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額,應確認為處置損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,原記入資本公積中的金額,在處置時亦應進行結(jié)轉(zhuǎn),將與所出售股權(quán)相對應的部分在處置時自資本公積轉(zhuǎn)入當期損益。(例3－19)A企業(yè)原持有B企業(yè)40%的股權(quán),207年12月20日,A企業(yè)決定出售其持有的B企業(yè)股權(quán)的1/4,出售時A企業(yè)賬面上對B企業(yè)長期股權(quán)投資的帳面價值構(gòu)成為:投資成本1200萬元,損益調(diào)整320萬元,其他權(quán)益變動200萬元,出售取得價款470萬元。A企業(yè)應確認的處置損益為: 借:銀行存款 4700000貸:長期股權(quán)投資 4300000 投資收益 400000同時,還應將原計入資本公積的部分按比例轉(zhuǎn)入當期損益: 借:資本公積——其他資本公積 500000貸:投資收益 500000第五節(jié) 共同控制資產(chǎn)及共同控制經(jīng)營的核算 某些情況下,企業(yè)可能與其他方約定,各自投入一定的資產(chǎn)進行某項經(jīng)營活動,而不是通過出資設立一個被投資單位的方式來實現(xiàn),即為共同控制經(jīng)營；或者是不同的企業(yè)按照合同或協(xié)議約定對若干項資產(chǎn)實施共同控制,構(gòu)成共同控制資產(chǎn)。共同控制經(jīng)營及共同控制資產(chǎn)與合營企業(yè)的共同點是兩個或多個合營方通過合同或協(xié)議的方式建立起的共同控制關(guān)系,區(qū)別在于合營企業(yè)是通過設立一個企業(yè),有一個獨立的會計主體存在,而共同控制經(jīng)營及共同控制資產(chǎn)并不是一個獨立的會計主體。一、共同控制經(jīng)營 共同控制經(jīng)營,是指企業(yè)使用本企業(yè)的資產(chǎn)或其他經(jīng)濟資源與其他合營方共同進行某項經(jīng)濟活動(該經(jīng)濟活動不構(gòu)成獨立的會計主體),并且按照合同或協(xié)議約定對該經(jīng)濟活動實施共同控制。通過共同控制經(jīng)營獲取收益是共同控制經(jīng)營的顯著特征，每一合營者負擔合營活動中本企業(yè)發(fā)生的費用，并按照合同約定確認本企業(yè)在合營產(chǎn)品銷售收入中享有的份額。共同控制經(jīng)營的情況下,并不單獨成立一個區(qū)別于各合營方的企業(yè)、合伙組織等(即不構(gòu)成—個獨立的會計主體),為了共同生產(chǎn)一項產(chǎn)品,各合營方分別運用自己的資產(chǎn)并且相應發(fā)生自身的費用。例如飛機的生產(chǎn)過程中,一個合營方可能負責生產(chǎn)機體,另外一個合營方負責安裝發(fā)動機,其他的合營方可能分別負責組裝飛機的某一組成部分,作為參與飛機生產(chǎn)的每一個合營方,其責任僅限于完成整個經(jīng)濟活動中的某一個組成部分,之后各合營方按照合同或協(xié)議的規(guī)定分享飛機銷售所產(chǎn)生的收入。在共同控制經(jīng)營的情況下,合營方應作如下處理： 。 共同控制經(jīng)營的情況下，合營方通常是通過運用本企業(yè)的資產(chǎn)及其他經(jīng)濟資源為共同控制經(jīng)營提供必要的生產(chǎn)條件。按照合營合同或協(xié)議約定，合營方將本企業(yè)資產(chǎn)用于共同經(jīng)營，合營期結(jié)束后合營方將收回該資產(chǎn)不再用于共同控制，則合營方應將該資產(chǎn)作為本企業(yè)的資產(chǎn)確認。 。 合營方運用本企業(yè)的資產(chǎn)及其他經(jīng)濟資源進行合營活動,視共同控制經(jīng)營的情況,應當對發(fā)生的與共同控制經(jīng)營的有關(guān)支出進行歸集。例如,在各合營方一起進行飛機制造的情況下,合營方應在生產(chǎn)成本中歸集合營中發(fā)生的費用支出,借記“生產(chǎn)成本——共同控制經(jīng)營”科目,貸記“庫存現(xiàn)金”或“銀行存款”等,對于合營中發(fā)生的某些支出需要各合營方共同負擔的,合營方應將本企業(yè)應承擔的份額計入生產(chǎn)成本。共同控制經(jīng)營生產(chǎn)的產(chǎn)品對外出售時,所產(chǎn)生的收入中應由本企業(yè)享有的部分，應借記“庫存現(xiàn)金”或“銀行存款”等,貸記“主營業(yè)務收入″、“其他業(yè)務收入”等,同時應結(jié)轉(zhuǎn)售出產(chǎn)品的成本,借記“主營業(yè)務成本”、“其他業(yè)務成本”等科目,貸記“庫存商品”等科目。二、共同控制資產(chǎn) 共同控制資產(chǎn),是指企業(yè)與其他合營方共同投入或出資購買一項或多項資產(chǎn),按照合同或協(xié)議約定對有關(guān)的資產(chǎn)實施共同控制的情況。通過控的資產(chǎn)獲取收益是共同控制資產(chǎn)的顯著特征，每一合營者按照合同約定享有共同控制資產(chǎn)中的一定份額并據(jù)此確認本企業(yè)的資產(chǎn)，享有該部分資產(chǎn)帶來的未來經(jīng)濟利益。 各合營方一起共同使用一項或若干項資產(chǎn)、分享資產(chǎn)為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益,如各合營方共同使用一條輸油管線、一個通信網(wǎng)絡或是在一個特定的時期內(nèi)或特定的時間段內(nèi)共同使用有關(guān)的資產(chǎn)。共同控制資產(chǎn)不需要單獨設立區(qū)別于各合營方的企業(yè)或其他組織，僅僅是有關(guān)各方共同分享一項或多項資產(chǎn)的情況。存在共同控制資產(chǎn)的情況下,作為合營方,企業(yè)應在自身的賬簿及報表中確認共同控制的資產(chǎn)中本企業(yè)享有的份額,同時確認發(fā)生的負債、費用或與有關(guān)合營方共同承擔的負債、費用中應由本企業(yè)負擔的份額。,如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等,按合同或協(xié)議中約定的份額將本企業(yè)享有的部分確認為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)等。該部分資產(chǎn)由實施共同控制的各方共同使用的情況下,并不改變相關(guān)資產(chǎn)的使用狀態(tài),不構(gòu)成投資,合營方不應將其作為投資處理。本企業(yè)為共同控制資產(chǎn)發(fā)生的負債或共同控制資產(chǎn)在經(jīng)營、使用過程中發(fā)生的負債,按照合同或協(xié)議約定應由本企業(yè)承擔的部分,應作為本企業(yè)負債確認。因各合營方共同擁有有關(guān)的資產(chǎn),按照合營合同或協(xié)議的規(guī)定應分享有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)生的收益。如兩個企業(yè)共同控制一棟出租的房屋,每一合營方均享有該房屋出租收入的一定份額,則各合營方在利潤表中應確認本企業(yè)享有的收入份額。對于共同控制資產(chǎn)在經(jīng)營、使用過程中發(fā)生的費用，包括有關(guān)直接費用以及應由本企業(yè)承擔的共同控制資產(chǎn)發(fā)生的折舊費用、借款利息費用等，合營各方應當按照合同或協(xié)議的約定確定應由本企業(yè)承擔的部分,作為本企業(yè)的費用確認。第六節(jié) 新舊比較與銜接一、新舊比較長期股權(quán)投資準則是在財政部1998年發(fā)布,并在2001年修訂的《企業(yè)會計準則——投資》(以下簡稱原準則)等基礎(chǔ)上修訂完成的,新準則與原準則相比,主要變化如下:（一）改變了投資準則的范圍 原準則規(guī)定了各種類型投資的核算,包括短期投資、長期債權(quán)性投資及長期股權(quán)性投資。長期股權(quán)投資準則僅規(guī)范長期權(quán)益性投資,包括對子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資,以及投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響、且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資,其他投資由《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)范。（二）對子公司的長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法改為成本法 原準則規(guī)定母公司對持有的對子公司長期股權(quán)投資應當采用權(quán)益法核算。新準則要求母公司對持有的對子公司長期股權(quán)投資在其日常核算及個別財務報表中采用成本法核算,。（三）改變了權(quán)益法的會計處理 對于按照新舊準則均需要按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資損益的具體確認方法存在不同，包括：。原準則要求比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位賬面凈資產(chǎn)的份額,，確認為長期股權(quán)投資差額,并分期攤銷。新準則要求比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,，其中屬于商譽的部分，不調(diào)整初始投資成本，對于初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應計入當期損益。原投資準則規(guī)定,應將按持股比例計算確定享有被投資單位賬面凈利潤的份額,確認為投資收益或投資損失。新舊準則規(guī)定，除特殊情況外，投資企業(yè)在確認應享有被投資單位的凈利潤或凈虧損時,應以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ),對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。以下沒有修改原準則沒有。在確認應承擔被投資單位的凈虧損時,原準則規(guī)定應以長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零為限.。新準則規(guī)定，應當以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限,按照投資合同或協(xié)議約定負有承擔額外損失義務的，還應按照應承擔的損失義務進一步確認損失。原準則未對共同控制經(jīng)營和共同控制資產(chǎn)的會計處理作出明確規(guī)范。新準則指南中規(guī)范了共同控制經(jīng)營和共同控制資產(chǎn)的會計處理。另外,在確認應享有被投資單位凈損益時,原準則中沒有統(tǒng)一會計政策及會計期間的要求,長期股權(quán)投資準則要求應統(tǒng)一投資企業(yè)與被投資單位的會計政策及會計期間,在此基礎(chǔ)上確認投資損益。二、新舊銜接 （一）企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對子公司長期股權(quán)投資，視同該子公司自取得時即采用變更后的會計政策，對其原賬面核算的成本、原攤銷的股權(quán)投資差額、按照權(quán)益法確認的損益調(diào)整及股權(quán)投資準備等進行追溯調(diào)整。對子公司長期股權(quán)投資，其帳面價值在公司設立時已折合為股本或?qū)嵤召Y本等資本性項目的，有關(guān)追溯調(diào)整應以公司設立折股時為限，即對子公司設立時長期股權(quán)投資的帳面價值已折成股份或折成資本的不再進行追溯調(diào)整。首次執(zhí)行日之前持有的對子公司長期股權(quán)投資進行追溯調(diào)整不切實可行的，應當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的相關(guān)規(guī)定，在首次執(zhí)行日對其帳面價值進行調(diào)整。（二）首次執(zhí)行日企業(yè)持有的對一是對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)長期股權(quán)投資，應當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的規(guī)定，對其帳面價值進行調(diào)整。即存在股權(quán)投資借方差額的，應當將長期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。對于該股權(quán)投資借方差額，執(zhí)行新準則后計算確認投資收益時，應當在享有或分擔被投資單位凈損益的基礎(chǔ)上，扣除按原股權(quán)投資差額的剩余攤銷年限直線攤銷的股權(quán)投資借方差額；存在股權(quán)投資貸方差額的,應沖銷貸方差額,調(diào)整留存收益,并以沖銷貸方差額后的長期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。（三）原采用成本法核算的長期股權(quán)投資應當在首次執(zhí)行日按照新準則進行重新分類,屬于《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)范的金融資產(chǎn)的，應當按照《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的規(guī)定執(zhí)行；屬于長期股權(quán)投資準則規(guī)定應采用成本法進行核算的，應當以首次執(zhí)行日的賬面余額作為其認定成本。47 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