【文章內容簡介】 是為了出售并且有公平市場價值的資產，如可交易性金融資產、可供出售的金融資產及投資性房地產等。另一類是基于持續(xù)經營的假設，通過持續(xù)使用來實現(xiàn)經濟利益的資產，這類資產的價值在很大程度上取決于企業(yè)的經營管理水平，如企業(yè)的生產設備和產房等固定資產，這類資產即使有公平的市場價格，但由于這類資產在正常經營條件下7 是不會被出售或處置的，因此，其相應的市場價格與其特定主體價值的計量是無關的，其價值取決于其未來所能實現(xiàn)的經濟利益的折現(xiàn)值。即同一生產設備在不同企業(yè)的不同經營管理水平下其特定主體價值是不一樣的。因此，如果籠統(tǒng)的運用公允價值和現(xiàn)值對資產的可收回金額進行估計并取其高者，不僅會降低會計信息的可靠性，也會降低會計信息的相關性。在單個企業(yè)的經營環(huán)境惡化和經營管理水平下降的條件下，企業(yè)固定資產的公允價值減去處置費用后的凈額可能會大于賬面價值，賬面價值可能大于現(xiàn)值，此時，從會計信息的可靠性和相關性的要求來看，企業(yè)應該以現(xiàn)值低于賬面價值的金額來計提資產減值，這正是投資者決策所需要的會計信息。但是，按照準則規(guī)定，企業(yè)完全可以已公允價值減去處置費用后的金額大于資產的賬面價值為由不計提減值，而不對現(xiàn)值進行估計。而此時，以公允價值為基礎計量的資產價值不僅沒有真實的反映企業(yè)的經營狀況，也損害了會計信息的預測價值和反饋價值，所獲得的信息本身可能就是不完整的，增加了公允價值計量的難度，造成了投資者的決策失誤。 (三)固定資產未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計量 固定資產未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計量難度較大，新準則規(guī)定:“資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應當按照資產在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現(xiàn)金流量，來選擇恰當的折現(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定?！笨梢?，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值準確性取決于未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率確定的科學性和合理性。但是，對現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定很難把握。主要表現(xiàn)在: 未來現(xiàn)金流量的預測具有很大不確定性。新準則規(guī)定:“固定資產的未來現(xiàn)金流量的取得是需要企業(yè)管理層在合理和有依據的基礎上對固定資產剩余使用壽命內整個經濟狀況進行最佳估計，其中預計的固定資產未來現(xiàn)金流量應當包括:固定資產持續(xù)使用過程中預計產生的現(xiàn)金流入如銷售量，以及售價的預測。為實現(xiàn)固定資產持續(xù)使用過程中產生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出(包括為使固定資產達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)如設備購置、廠房構建的預測。資產使用壽命結束時，處置固定資產收到或者支付的凈現(xiàn)金流量如處置收入、處置費用公允價值的預測。而這些預測，一方面需要建立在一系列假設和估計的基礎之上，另一方面需要企業(yè)的管理8 當局具有較高的現(xiàn)金流量管理水平，對于我國而言中小企業(yè)占據著市場經營的主體，而中小企業(yè)的企業(yè)規(guī)模小、經營決策權高度集中，但凡是中小企業(yè)，基本上都是一家一戶自主經營，使資本追求利潤的動力完全體現(xiàn)在經營者的積極性上。由于經營者對千變萬化的市場反應靈敏，實行所有權與經營治理權合一，既可以節(jié)約所有者的監(jiān)督成本，又有利于企業(yè)快速作出決策。其次，中小企業(yè)員工人數較少，組織結構簡單不會單設部門去管理現(xiàn)金流量，這樣一來，對于企業(yè)的財務信息就會造成不確定，帶來數據失真的后果。 合理折現(xiàn)率的計量難度大。新準則規(guī)定:“折現(xiàn)率是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率，該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產時所要求的必要報酬率?！币虼撕侠淼恼郜F(xiàn)率必須考慮資金的時間價值和資產特定的風險價值。要求合理折現(xiàn)率的確定必須以能夠反映該項資產特定風險的市場利率為依據，如果該項市場利率難以取得，也可以采用替代利率估計折現(xiàn)率。替代利率可以是調整后的加權平均資金成本、增量借款利率或者其他相關借款利率。調整時需要考慮該項資產的特定風險，以及其他有關貨幣風險和價格風險。這樣一來折現(xiàn)率成了一個十分不穩(wěn)定的因素，對于企業(yè)而言，客觀估計某項固定資產的特定風險有相當大的難度，不同的會計人員對于固定資產價值的會計估計顯然會有差異，這樣也容易導致利潤操縱，因而計提是否真實合理不易確定。 在計提固定資產折舊時，要將計提的減值準備考慮進去。這樣做企業(yè)將導致固定資產的原始價值一部分進入了產品成本，一部分進入了營業(yè)外支出，固定資產的原始價值應該是一個有機的整體，這樣做不是強行將本來屬于一體的事物拆成了兩部分，而對計提減值準備金額估計的大小將使營業(yè)費用與非營業(yè)費用之間的界限變模糊，進而影響到營業(yè)利潤與非營業(yè)利潤的計算結果。由于折舊率和尚可使用年限在固定資產減值準備計提和轉回的各期均要做相應的改變，固定資產均要重新計提折舊，不但計算煩瑣，而且容易出錯。 (四)利用固定資產減值準備進行利潤操縱 固定資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、公允價值等是企業(yè)確認和計量資產減值準備的很重要的基礎。通過上面的分析我們知道，公允價值、未來現(xiàn)金9 流量、折現(xiàn)率等在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結果會因人而異。盡管新準則對公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的使用進行了細化和規(guī)范，但是要企業(yè)真實地計提固定資產減值，還存在一定的難度。利潤操縱是公司的管理層為了實現(xiàn)自身的效用少交所得稅或實現(xiàn)公司的市場價值最大化目標，進行會計政策的選擇，調節(jié)公司盈余的行為固定資產減值的計提能夠平抑各年度間的利潤波動，為躊年度利潤調節(jié)留出空間，有的企業(yè)甚至將視為操縱盈虧的“蓄水池”。企業(yè)利用固定資產減值準備操縱利潤的表現(xiàn)形式通常有兩種形式: 少提固定資產減值準備，增加企業(yè)利潤。 企業(yè)自身的動機，有些企業(yè)為了上市或向銀行貸款，少提固定資產減值準備來增加企業(yè)利潤，不能真實的反映資產