【文章內容簡介】 　　主營業(yè)務收入——回遷房視同銷售收入　6000　　按二年分攤遞延收益時：　　借：遞延收益——財政補助　　5000　　　　貸：營業(yè)外收入　　　　　　　5000　　二、合同中的涉稅條款　?。ㄒ唬┘{稅義務時間的涉稅條款　　營業(yè)稅納稅義務時間的法律規(guī)定　?。?）《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國國務院令第540號）第十二條規(guī)定：“營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天?！薄　』凇吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國國務院令第540號）第十二條的規(guī)定，營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間必須具備三個條件：一是為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產；二是收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據；三是以上兩個條件必須同時具備，如果不滿足“同時具備”，則不發(fā)生營業(yè)稅的納稅義務。　　正因為如此，房地產公司沒有開盤之前，雖然收了有買房意向客戶的訂金、誠意金和VIP會員費，不構成以上“三個條件”，則不繳納營業(yè)稅，在“其它應付款”會計科目中核算?！　〗ㄖ髽I(yè)與甲方進行工程進度結算，但沒有收到工程款，但同時滿足以上“三個條件”，則必須構成繳納營業(yè)稅的義務?！　。?）《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（中華人民共和國財政部國家稅務總局令第52號）第二十四條規(guī)定：“條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項。條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天?！钡诙鍡l第二款規(guī)定：“納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天?！薄　。?）《國家稅務總局關于印發(fā)營業(yè)稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發(fā)[1995]156號）規(guī)定：十八、問：對于轉讓土地使用權或銷售不動產的預收定金，應如何確定其納稅義務發(fā)生時間？答：營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十八法規(guī)：“納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產，采用預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天?！贝隧椃ㄒ?guī)所稱預收款，包括預收定金。因此，預收定金的營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為收到預收定金的當天?！　“咐治?：某房地產企業(yè)收取“誠意金”的營業(yè)稅納稅義務時間分析　　（1）案情介紹　　某房地產開發(fā)企業(yè)于2012年8月通過拍賣方式獲取土地一宗，土地面積為10萬平方米，土地價款為1億元，約定于2013年11月付清。該公司擬建設電梯公寓20萬平方米、商鋪2萬平方米。2013年2月取得《施工許可證》開始施工建設，工期為18個月。3月中旬，工程正在進行地下室的施工，開發(fā)商還沒有獲取《商品房預售許可證》。許多購房準業(yè)主在“申請vip會員可以享受優(yōu)惠房價”的誘惑下，沒有簽訂購房合同僅憑“vip會員申請書”，就紛紛繳付“誠意金”訂購房屋。該房地產公司共收取“誠意金”5000萬元，大大緩解了開發(fā)建設的資金壓力。那么，對于該房地產開發(fā)企業(yè)收取的“誠意金”5000萬元，應如何進行會計核算和稅務處理？　?。?）涉稅分析　　從以上房地產開發(fā)企業(yè)收取“誠意金”、“訂金”和“vip會員費”的財稅處理分析來看，對房地產開發(fā)企業(yè)在未取得《商品房預售許可證》、未與購房業(yè)主簽訂《商品房預售合同》的情況下，向購房業(yè)主收取的“誠意金”5000萬元，從會計處理角度看，應該納入‘其他應付款“科目核算，而不應該在“預收賬款”科目核算；從稅務處理來看，“誠意金”5000萬元僅僅是暫收應付款項，根本不是應稅收入，不需要繳納企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、土地增值稅?！　“咐治?0：某房地產企業(yè)已簽合同未收款的營業(yè)稅納稅義務時間分析　?。?）案情介紹　　某房地產公司開發(fā)的甲樓盤于2012年竣工，公司已就之前的收入足額納稅。2013年發(fā)生如下業(yè)務，財務人員對如何確定繳納營業(yè)稅產生了疑問：　　第一，收取甲樓盤尾房預收定金100萬元（房款總價500萬元），但未簽訂《商品房銷售合同》，房地產公司是在收取定金時繳納營業(yè)稅還是在簽訂《商品房銷售合同》或收取全部價款時繳納營業(yè)稅？　　第二，若正式簽訂總價500萬元的商品房銷售合同，只收到部分購房款100萬元，應收購房款400萬元，是否按合同價500萬元計算繳納營業(yè)稅？ 　　案例分析10：某房地產企業(yè)已簽合同未收款的營業(yè)稅納稅義務時間分析　　（2）營業(yè)稅納稅義務時間分析　?、俚谝粋€問題的分析：　　《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財政部 國家稅務總局第52號令）第二十五條規(guī)定：“納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天?！绷硗?，國家稅務總局《關于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答（之一）的通知〉》（國稅函發(fā)〔1995〕156號）規(guī)定，納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產，采用預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天，此項法規(guī)所稱預收款，包括預收定金?！　∫虼?，預收定金的營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為收到預收定金的當天。根據此法律依據，該房地產公司銷售甲樓盤的尾房而預收定金100萬元（房款總價500萬元），但未簽訂正式商品房銷售合同，只要收到了預收款，就應當繳納營業(yè)稅。即該房地產公司銷售開發(fā)產品收取預收定金時應繳納營業(yè)稅5萬元（1005%）?！　τ诜康禺a公司與業(yè)主簽訂《商品房銷售合同》后該如何確定營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間，應當看雙方合同的具體約定，而非該企業(yè)所認為的簽訂合同就要納稅?！　、诘诙€問題的分析：　　《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財政部 國家稅務總局第52號令）第二十四條規(guī)定：“條例第十二條所稱取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天?！　』诖艘?guī)定，房地產公司應就收到的100萬元繳納營業(yè)稅，對于未收的房款400萬元，如果合同明確規(guī)定了分期付款日期，在合同約定的付款日期前，如果沒有收到房款，則不應繳納營業(yè)稅，合同約定付款時間到后，即便企業(yè)實際仍未收到房款，一樣具備納稅義務。實務中，分期付款的客戶由于資金困境不能按約定時間付款是常有的情形，對于此類型的應收未收款，也要及時納稅。另外，若合同沒有明確規(guī)定具體的付款時間，則在房產權利實際轉移的當天確定納稅義務發(fā)生時間。房產權利實際轉移可以以房屋實際交付入住時間來確定?！　⊥恋厥褂枚惖募{稅義務時間　　《財政部 國家稅務總局關于房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關政策的通知》（財稅〔2006〕186號）第二條規(guī)定：“以出讓或轉讓方式有償取得土地使用權的，應由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 ”基于此規(guī)定，如果合同中沒有寫明土地交付時間，則會引起多交土地使用稅的風險?！　“咐?1：土地投標合同中沒注明土地交付使用時間而多繳納稅收的分析　　案情介紹　　2010年11月，安徽阜陽市某一家房地產企業(yè)通過“招、掛、拍”程序，耗資2億與當地土地儲備中心簽訂一份土地轉讓合同。由于當地土地儲備中心2010年的土地儲備指標全賣完了，為了實現2010年的財政收入的目標，當地政府只好把2011年的土地指標預先放到2010年來銷售，也就是說，當地政府即土地儲備中心與該房地產公司簽訂的土地銷售合同，賣的是2010年的土地指標，而不是真正的土地實物，結果在土地轉讓合同中沒有寫清楚，也不好寫，只好不寫土地交付的使用時間?！　》康禺a公司從土地儲備中心索取的一張2億的發(fā)票，在財務上的賬務處理是：借：無行資產——土地，貸：銀行存款。由于沒有具體的土地，只好沒有辦理土地使用權證書，直到2011年12月份才把土地交給房地產企業(yè)使用，該房地產企業(yè)直到2012年3月份才辦理了土地使用權證書?！　?012年5月份，當地的稅務稽查局抽到該房地產公司進行檢查，結果發(fā)現該房地產公司2010年11月份買的該土地，沒有繳納土地使用稅，要求該房地產企業(yè)進行補繳2010年12月份以來的土地使用稅，并要求罰款并繳納滯納金，該房地產公司的老板和財務經理百思不得其解，請問當地稅務稽查局的認定結論是否正確?！　∩娑愶L險分析　　《財政部 國家稅務總局關于房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅有關政策的通知》（財稅〔2006〕186號）第二條規(guī)定：“以出讓或轉讓方式有償取得土地使用權的，應由受讓方從合同約定交付土地時間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 ”基于此規(guī)定，如果合同中沒有寫明土地交付時間，則會引起多交土地使用稅的風險?！　≈劣诒景咐械姆康禺a企業(yè)在與當地土地儲備中心簽訂的土地轉讓合同中，沒有寫明土地交付使用的時間，根據財稅[2006]186號文件第二條的規(guī)定，本房地產企業(yè)必須從2010年簽訂合同的時間11月的次月12月開始申報繳納土地使用稅?！　　吨腥A人民共和國稅收征收管理法》（中華人民共和國主席令第49號）第六十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，或者扣繳義務人未按照規(guī)定的期限向稅務機關報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表和有關資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下的罰款。”第六十四條第二款規(guī)定：“納稅人不進行納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。 ”　　如果該房地產公司在2011年11月與當地土地儲備中心簽訂土地轉讓合同時，就能夠考慮到當地土地儲備中心無法交付土地的客觀實踐情況，在當時的土地轉讓合同中寫清楚預計政府能夠提供土地交付使用的時間，假使為2012年4月，則根據財稅[2006]186號文件第二條的規(guī)定，該房地產公司繳納土地使用稅的時間為2012年5月份，就可以規(guī)避當地稅務稽查局作出的以上補稅、罰款和繳納滯納金的稅收風險?！　∫虼耍悇栈I劃沒風險，必須要從合同簽訂入手?！　∑髽I(yè)所得稅納稅義務時間的法律規(guī)定　?。?）利息收入的企業(yè)所得稅納稅義務時間　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令512號）第十八條規(guī)定：“利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現 ?！薄　“咐治?2：某企業(yè)跨年度利息的財稅處理分析　　甲公司和乙公司均為非關聯關系的獨立法人企業(yè)，適用企業(yè)所得稅率均為25%。2012年初甲公司由于資金緊張，向乙公司借款800萬元，借款時間2年，年利率15%，合同約定2013年底結清本金和利息。甲公司會計及稅務處理如下?！　?012年甲公司會計和稅務處理　　（一）會計處理　　　　借：銀行存款　　　　　　800　　　　貸：其他應付款　　　　　800　?。?0015%）萬元　　借：財務費用（無發(fā)票）　120　　　　貸：應付利息　　　　　　120　　（二）稅務處理　　《營業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定，營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十四條規(guī)定，條例第十二條所稱收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項；取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天。根據上述規(guī)定，利息收入營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間為合同約定的利息收取日期，即2013年底。所以，2012年乙公司應實現的利息收入營業(yè)稅納稅義務還沒有發(fā)生，不能向甲公司開具發(fā)票，甲公司當年的會計處理只能依據借款合同計算應付利息?！　　镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。可見，甲公司2012年發(fā)生的借款利息120萬元符合稅法的實體性規(guī)定?！　〈送?，從稅法的程序性規(guī)定來看，對于所得稅前扣除憑證問題，稅法遵循的原則是，應取得未取得發(fā)票的成本費用不允許扣除。由于乙公司2012年利息收入的營業(yè)稅納稅義務還沒有發(fā)生，不能向甲公司開具發(fā)票，對甲公司來說是依法不應取得發(fā)票的行為，不屬于稅法規(guī)定的“應取得發(fā)票未取得發(fā)票行為”。因此，甲公司2012年發(fā)生的利息120萬元符合稅法的程序性要求，可以在該年度扣除?！　?013年甲公司會計和稅務處理　?。ㄒ唬嬏幚怼　　　〗瑁浩渌麘犊睢　　　?00　　　　貸：銀行存款　　　　　800　　，計提2013年利息120（80015%）萬元?！　〗瑁贺攧召M用（發(fā)票240萬元）　　120　　　　貸：應付利息　　　　　　　　　 120　　（二）稅務處理　　合同約定乙公司應于2013年底收取利息，乙公司無論是否收取利息，稅法規(guī)定，均應于該年度確認利息收入，并全額向甲公司開具利息發(fā)票240萬元。甲公司根據發(fā)票額剔除2012年已確認的利息后的差額列支成本費用類科目，同時，憑發(fā)票在企業(yè)所得稅前扣除利息支出。如果該年度甲公司未能全額取得發(fā)票，則2013年發(fā)生的利息支出120萬元不能扣除，2012年發(fā)生的利息也不得扣除?！　。?）租金收入的企業(yè)所得稅納稅義務時間　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令512號）第十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第（六）項所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入?！　∽饨鹗杖耄凑蘸贤s定的承租人應付租金的日期確認收入的實現?！薄　。?）特許權使用費收入的企業(yè)所得稅納稅義務時間　　《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令512號）第二十條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第（七）項所稱特許權使用費收入，是指企業(yè)提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權取得的收入?！　√卦S權使用費收入，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現?！薄　。?）企業(yè)權益性投資取得股息、紅利等收入的確