【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 元、期限 6年、票面利率 6％、每年 12月 31日付息的 A公司債券作為持有至到期投資。 2022年 12月 31日，華聯(lián)公司在對(duì)持有至到期投資進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)發(fā)現(xiàn)，因 A公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，所持有的 A公司債券預(yù)計(jì)只能收回分期支付的利息以及 80％的本金。該項(xiàng)持有至到期投資在初始確認(rèn)時(shí)確定的實(shí)際利率為 5％， 2022年 12月 31日， A公司債券賬面攤余成本為 205000元，則： ? A公司債券預(yù)計(jì)到期可收回本金＝ 202200 80％＝ 160000 ? A公司債券預(yù)計(jì)每年可收回利息＝ 202200 6％＝ 12022 ? 查表得， 3年、 5％的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)和年金現(xiàn)值系數(shù)分別是： 。 ? A公司債券預(yù)計(jì)可收回本息的現(xiàn)值＝ 160000（終值） ＋ 12022（年金） ＝170886 ? 借：資產(chǎn)減值損失 34114（ 205000－ 170886） ? 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 34114 五、持有至到期投資的重分類(lèi) ? 企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生變化，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類(lèi)日，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額計(jì)入資本公積。即： ? 借：可供出售金融資產(chǎn)（成本） ? 貸：持有至到期投資 ? 借或貸：資本公積－其他資本公積 ? [例 5－ 17]華聯(lián)公司因持有意圖發(fā)生變化，于2022年 1月 1日將 2022年 1月 1日購(gòu)入的面值500000元、期限 5年、票面利率 6％、每年 12月31日付息的乙公司債券重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。重分類(lèi)日，乙公司債券的公允價(jià)值520220元，賬面攤余成本 512035元，其中，成本 500000元，利息調(diào)整 12035元。其賬務(wù)處理為： ? 借：可供出售金融資產(chǎn) ? — 乙公司債券（成本） 520220 ? 貸：持有至到期投資 ? — 乙公司債券（成本） 500000 ? — 乙公司債券（利息調(diào)整） 12035 ? 貸：資本公積 — 其他資本公積 7965 六、持有至到期投資的處置 ? 處置持有至到期投資時(shí)，將所取得的價(jià)款與該投資的賬面價(jià)值（ 賬面余額減已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備 ）的差額計(jì)入投資收益。 [例 ] 2022年 1月 20日，公司將某公司債券提前出售，取得轉(zhuǎn)讓收入 508 000元。債券轉(zhuǎn)讓日，某公司債券賬面攤余成本為 506 203元（ 2022年年末數(shù) ，其中，成本為 500 000元，利息調(diào)整為 6 203元）。 債券處置損益： 508 000－ 506 203＝ 1 797（元） 借：銀行存款 508 000 貸：持有至到期投資 — 乙公司債券（成本） 500 000 貸：持有至到期投資 — 乙公司債券（利息調(diào)整 ） 6 203 貸：投資收益 1797 第四節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)的核算 一、可供出售金融資產(chǎn)的含義 ◆ 是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，通常情況下，該資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠的計(jì)量。如企業(yè)購(gòu)入的在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票、債券和基金等。（可重分類(lèi)） ★ 不包括前述： (1)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；(2)持有至到期投資； (3)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 二、可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量 ◆ 一般情況： 應(yīng)按取得該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用 之和 作為初始確認(rèn)金額。 ◆ 特殊情況： 如果支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息 (或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利 )，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目（應(yīng)收利息，或應(yīng)收股利） 。 ?可供出售金融資產(chǎn)取得的賬務(wù)處理 （一）賬戶(hù)設(shè)置 可供出售金融資產(chǎn) 取得資產(chǎn)的 處置資產(chǎn)的 公允價(jià)值等 公允價(jià)值等 銀行存款 應(yīng)收利息 (或股利 ) 支付價(jià)款中 實(shí)際收回的 包含的利息 利息 (或現(xiàn)(或現(xiàn)金股利 ) 金股利 ) 賬戶(hù)性質(zhì) :資產(chǎn)類(lèi) 明細(xì)科目 :成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息 \公允價(jià)值變動(dòng)等 賬戶(hù)性質(zhì) :資產(chǎn)類(lèi) ,應(yīng)收數(shù)記借方 ,收回?cái)?shù)記貸方 （二）核算舉例 [例 520(1)]2022年 4月 20日，華聯(lián) 公司按每股 A公司每股面值 1元的股票 80000股 ,作為可供出售金融資產(chǎn)。并支付交易費(fèi)用 2 500元。買(mǎi)價(jià)中每股包含 但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。該現(xiàn)金股利于 2022年5月 10日發(fā)放。 初始投資成本： （ － ） 80000＋ 2 500 ＝ 594 500（元） 應(yīng)收現(xiàn)金股利： 80000=16 000（元） 借：可供出售金融資產(chǎn) ─A公司股票（成本） 594 500 借：應(yīng)收股利 16 000 貸：銀行存款 610 500 也可用付款總額減應(yīng)收股利求得 [例 520(2)]收到 A公司發(fā)放的現(xiàn)金股利 16 000元，存入銀行。 借：銀行存款 16 000 貸：應(yīng)收股利 16 000 三、可供出售金融資產(chǎn)持有期間的損益確認(rèn)與賬務(wù)處理 （一）損益的確認(rèn) ◆ 可供出售金融資產(chǎn)在持有期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。（見(jiàn)賬戶(hù)設(shè)置） （二）賬務(wù)處理 可供出售金融資產(chǎn)持有期間損益的賬務(wù)處理應(yīng)注意區(qū)分以下兩種情況： 可供出售金融資產(chǎn) —— 利息調(diào)整 購(gòu)入資產(chǎn)的 溢價(jià)攤銷(xiāo) 溢價(jià) 溢價(jià)攤銷(xiāo) 投資收益 實(shí)現(xiàn)的投資 收益 應(yīng)收利息（股利） 應(yīng)分得利息 實(shí)收到利息 (現(xiàn)金股利 ) (現(xiàn)金股利 ) 可供出售金融資產(chǎn) —— 應(yīng)計(jì)利息 應(yīng)分得利息 實(shí)收利息 銀行存款 —— 分期付息、一次還本 —— 持有期末一次還本付息 可供出售金融資產(chǎn) —— 成 本 取得資產(chǎn)的 收回資產(chǎn)的 公允價(jià)值等 公允價(jià)值等 [例 522(1)]公司持有 A公司股票80000股。 2022年 4月 15日， A公司宣告每股分派現(xiàn)金股利 ，暫未收到。 應(yīng)收現(xiàn)金股利 = 80000=20 000（元） 借：應(yīng)收股利 20 000 貸：投資收益 20 000 [例 522(2)]同年 5月 15日收到 A公司發(fā)放的股利，存入銀行。 借：銀行存款 20 000 貸：應(yīng)收股利 20 000 ? [例 5－ 23]用實(shí)際利率法確認(rèn)利息凈收入。見(jiàn)教材 p112頁(yè)。 四、可供出售金融資產(chǎn)的期末計(jì)量 —— 采用 公允價(jià)值計(jì)量，且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入 資本公積 ： ◆ 在會(huì)計(jì)期末 ，將可供出售金融資產(chǎn)按照公允價(jià)值計(jì)量，且公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入 ” 資本公積 ”中的 “ 其他資本公積 ” 。 可供出售金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 資本公積 —— 其他資本公積 減少數(shù) 增加數(shù) 所有者權(quán)益類(lèi)賬戶(hù) 可供出售金融資產(chǎn) —— 成 本 取得資產(chǎn)的 公允價(jià)值等 公允價(jià)值 期末比較 低于賬面余額 高于賬面余額 高于賬面余額金額 低于賬面余額金額 ?核算舉例 [例 524] 華聯(lián) 公司持有 A公司股票 80000股。 2022年 12月 31日，賬面成本 594 500元， A公司股票每股市價(jià) 。 2022年 12月 31日， A公司股票每股市價(jià) 。 （ 1） 2022年末： 公允價(jià)值變動(dòng)： 80000 － 594 500 ＝－ 98500（下降） 借：資本公積 — 其他資本公積） 98500 貸：可供出售金融資產(chǎn) — A公司股票（公允價(jià)值變動(dòng)） 98500 調(diào)整后 A公司股票賬面余額＝ 594500－ 98500或 80000 ＝ 496000 （ 2） 2022年末： 公允價(jià)值變動(dòng)： 80000 － 496000 ＝ 32022（升值） 借：可供出售金融資產(chǎn) — A公司股票（公允價(jià)值變動(dòng)） 32022 貸：資本公積 — 其他資本公積） 32022 調(diào)整后 A公司股票賬面余額＝ 496000＋32022或 80000 ＝ 528000 ? ? 判斷可供出售金融資產(chǎn)是否減值的標(biāo)準(zhǔn)主要是看公允價(jià)值是否在 持續(xù)下降，且屬于非暫時(shí)性的。 發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將原直接計(jì)入資本公積的公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失一并轉(zhuǎn)出，計(jì)入減值損失。計(jì)提時(shí)： ? 借：資產(chǎn)減值損失 ? 貸：資本公積－其他資本公積 ? 貸：可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)） ? 對(duì)于已確認(rèn)減值損失的可供出售金融資產(chǎn)，在隨后會(huì)計(jì)期間內(nèi)公允價(jià)值已經(jīng)上升且客觀(guān)上與確認(rèn)原減值損失事項(xiàng)有關(guān)的，應(yīng)按照原確認(rèn)的減值損失： ? 借：可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)） ? 貸：資產(chǎn)減值損失 （注意與下面的區(qū)別 ） ? 但可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的， ? 借：可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值變動(dòng)） ? 貸：資本公積－其他資本公積 ? [例 5－ 26]公司持有的 80000股 A公司股票，市價(jià)持續(xù)下跌，至 2022年 12月 31日，每股市價(jià)已由2022年末的 ，華聯(lián)公司認(rèn)定該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生了減值， 2022年 12月 31日，A公司股票市價(jià)回升至每股 。 2022年 12月31日， A公司股票按公允價(jià)值調(diào)整前的賬面余額為 528000元（見(jiàn)前例）。賬務(wù)處理為： ? （ 1） 2022年末： ? 計(jì)入資本公積的累計(jì)損失＝ 98500－ 32022＝66500 ? 資產(chǎn)減值損失＝ 52800－ 80000 ＋ 66500＝280000 ? 借：資產(chǎn)減值損失 314500 ? 貸：資本公積－其他資本公積 66500 ? 貸：可供出售金融資產(chǎn) ? － A公司股票（公允價(jià)值變動(dòng)） 248000 ? 調(diào)整后 A公司股票賬面余額＝ 528000－248000或 80000 ＝ 28000 ? （ 2） 2022年末： ? A公司股票公允價(jià)值回升金額＝80000 － 280000＝ 136000 ? 借：可供出售金融資產(chǎn)－ A公司股票（公允價(jià)值變動(dòng)） 136000 ? 貸：資本公積－其他資本公積（不能用資產(chǎn)減值損失） 136000 ? 調(diào)整后 A公司股票賬面余額＝ 280000＋136000或 80000 ＝ 416000 五、可供出售金融資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理 （一）投資收益的確認(rèn) 應(yīng)將取得的價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資收益； 同時(shí) 將原直接計(jì)入 “ 資本公積 ” 的公允價(jià)值變動(dòng)的金額計(jì)入投資收益。 可供出售金融資產(chǎn)