【文章內(nèi)容簡介】 討論的原則適用于所有規(guī)模的企業(yè)。一些中小型企業(yè)對(duì)要素的應(yīng)用可能不同于大企 業(yè)，但其仍能擁有有效的內(nèi)部控制。每一章有一部分解釋這樣的情形。 ? 每一章包含了“評(píng)估”部分，列出了評(píng)價(jià)控制要素時(shí)應(yīng)考慮的因素。這些因素并非涵蓋一切，也不是與每種環(huán)境都相關(guān)。它們僅提供例證用以開發(fā)一個(gè)更易理解或更具有針對(duì)性的評(píng)估模型。 圖例 3 內(nèi)部控制和管理過程 管理行為 內(nèi)部控制 公司總體目標(biāo)制定 —— 使命，公司價(jià)值描述 戰(zhàn)略規(guī)劃 建立控制環(huán)境要素 √ 操作層目標(biāo)制定 風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析 √ 風(fēng)險(xiǎn)管理 實(shí)施控制活動(dòng) √ 信息甄別、獲取和傳遞 √ 監(jiān)控 √ 糾正行為 22 第二章 控制環(huán)境 本章概要：控制環(huán)境決定了企業(yè)的基調(diào)，影響企業(yè)員工的控制意識(shí)。它是其他要素的 基礎(chǔ)，提供了基本規(guī)則和構(gòu)架?？刂骗h(huán)境因素包括：員工的誠信度、道德觀和能力；管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格；管理層授權(quán)和職責(zé)分工、人員組織和發(fā)展方式；以及董事會(huì)的重視程度和提供的指導(dǎo)。 控制環(huán)境對(duì)企業(yè)行為架構(gòu)、目標(biāo)設(shè)立和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的方式有潛移默化的影響。它也影響控制活動(dòng)、信息和溝通系統(tǒng)、以及監(jiān)控行為。實(shí)際上控制環(huán)境不僅影響它們的設(shè)計(jì)，而且影響它們的日常運(yùn)轉(zhuǎn)?？刂骗h(huán)境受企業(yè)文化和歷史的影響。它影響員工的控制意識(shí)。具有有效控制的企業(yè)，盡力聘用有能力的員工，灌輸誠信的企業(yè)文化和控制意識(shí)，設(shè)定一個(gè)積極的“最高基調(diào)”（完美行為規(guī)范 ）。它們確立適當(dāng)?shù)恼吆统绦?，常常包括一本書面操作手?cè)，培養(yǎng)共同的價(jià)值和團(tuán)隊(duì)精神，以期實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。 控制環(huán)境要素 控制環(huán)境包括以下討論的要素。盡管每個(gè)要素都很重要，但根據(jù)企業(yè)的不同，側(cè)重的程度還是有所差異。例如，一個(gè)集中經(jīng)營的小作坊的總裁，也許不會(huì)建立正式的職責(zé)分工和詳細(xì)的經(jīng)營策略，但其仍可能有一個(gè)適當(dāng)?shù)目刂骗h(huán)境。 誠信和道德觀 企業(yè)目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)方式建立在偏好、價(jià)值判斷和管理風(fēng)格的基礎(chǔ)上。偏好和價(jià)值判斷，轉(zhuǎn)化為行為標(biāo)準(zhǔn)后，會(huì)反映出管理層的誠信度和遵行的道德觀。 鑒于企業(yè)好名聲的巨大價(jià)值，行為標(biāo)準(zhǔn)必然 高于遵法守紀(jì)。為了把好名聲獎(jiǎng)賞給最好的公司，社會(huì)對(duì)他們的期盼比遵紀(jì)守法更多。 內(nèi)部控制的有效性不可能超越創(chuàng)造、管理和監(jiān)控這些制度的人們的誠信度和道德觀。誠信度和道德觀是控制環(huán)境的關(guān)鍵因素，它們影響其他內(nèi)部控制要素的設(shè)計(jì)、管理和監(jiān)控。 23 誠信是企業(yè)各方面活動(dòng)道德行為的先決條件。正如 Treadway 委員會(huì)所報(bào)告的：在各層次上的良好公司道德氛圍對(duì)公司、全體員工、顧客和公眾的健康都至關(guān)重要。這一氛圍對(duì)公司策略和控制系統(tǒng)的有效執(zhí)行非常重要，也有助于影響那些即使最精細(xì)的內(nèi)控系統(tǒng)也難以管制的行為。 因需考慮到多方面 的情況，確立道德價(jià)值通常很困難。高級(jí)管理層的價(jià)值必須與企業(yè)、雇員、供應(yīng)商、顧客、競爭對(duì)手和公眾的要求相協(xié)調(diào)。由于各方利益的分歧，協(xié)調(diào)可能是復(fù)雜和不令人滿意的。例如，供應(yīng)某種關(guān)鍵產(chǎn)品（如石油、木材或食品）可能會(huì)引起環(huán)境問題。 經(jīng)營良好企業(yè)的經(jīng)理日益同意“道德是有價(jià)值的” —— 道德行為就是好商機(jī)這一觀點(diǎn)。有很多正面和負(fù)面的例證。醫(yī)藥公司對(duì)涉及某一主要產(chǎn)品的危機(jī)作出很好的公開處理，這一行為既合乎道德，又能帶來商機(jī)。公司負(fù)面消息，如利潤下滑或違法行為的緩慢釋放，其對(duì)客戶關(guān)系和股價(jià)的影響比起及時(shí)的披露要糟糕得多。 僅僅關(guān)注短期效應(yīng)，甚至?xí)斐啥唐诘膿p害。對(duì)底線 —— 銷售或利潤 —— 的集中關(guān)注，常會(huì)引發(fā)始料不及的行為和反應(yīng)。例如，高壓的銷售策略，冷酷無情的談判或暗中的回扣，可能會(huì)引發(fā)具有即時(shí)（亦或持續(xù)）效果的反應(yīng)。 道德行為和管理層誠信度是公司文化的產(chǎn)物。公司文化包括道德和行為標(biāo)準(zhǔn)及其如何傳遞，如何在實(shí)踐中被加強(qiáng)。書面正式的公司政策定義了管理層希望發(fā)生什么，而公司文化決定了實(shí)際發(fā)生什么，哪些規(guī)則得到遵守、違反或忽略。從總裁開始的高層管理人員在公司文化的定位上起關(guān)鍵作用?？偛猛ǔＪ瞧髽I(yè)的決定性人物，有責(zé)任設(shè)立企業(yè)的道德基 準(zhǔn)。 刺激和誘惑。 幾年前的一個(gè)研究建議，某些特定的組織因素會(huì)影響欺詐和可疑財(cái)務(wù)報(bào)告行為的可能性。同樣的因素還可能影響道德行為。 個(gè)人可能僅僅因?yàn)槠浣M織給予他們的強(qiáng)烈刺激和誘惑而從事不誠實(shí)、非法或不道德的行為。強(qiáng)調(diào)“結(jié)果”，特別短期結(jié)果，培養(yǎng)了失敗代價(jià)很高的環(huán)境。 24 導(dǎo)致從事欺詐、可疑財(cái)務(wù)報(bào)告行為以及其他不道德行為的誘因有： ? 達(dá)到不切實(shí)際的業(yè)績目標(biāo)，特別是短期業(yè)績的壓力 ? 與業(yè)績掛鉤的高回報(bào) ? 高于或低于獎(jiǎng)金計(jì)劃的獎(jiǎng)勵(lì) 研究還列出導(dǎo)致雇員作出不正當(dāng)行為的一些“誘惑”： ? 控制不存在或失效，如敏感區(qū)域未 作很好的職責(zé)分離，提供了偷竊或隱藏不良操作的誘惑。 ? 組織高度分散，導(dǎo)致高層管理人員不清楚基層的行為，因此，減少了基層舞弊被發(fā)現(xiàn)的機(jī)會(huì)。 ? 內(nèi)部審計(jì)職能薄弱，無法發(fā)現(xiàn)和報(bào)告不正確的行為。 ? 低效的董事會(huì)不能提供對(duì)高層管理人員的客觀監(jiān)管。 ? 對(duì)不正確行為的懲罰力度不夠或不公開，從而失去了應(yīng)有的威懾力。 去掉或減少這些刺激和誘惑對(duì)減少預(yù)期外行為大有裨益。正如所建議的，只要實(shí)施合理、有利可圖的商業(yè)實(shí)踐，就可以取得這一效果。例如，只要業(yè)績目標(biāo)切實(shí)可行，業(yè)績激勵(lì)加之適當(dāng)?shù)目刂瓶梢猿蔀橛杏玫墓芾砉ぞ?。制定現(xiàn)實(shí)的業(yè)績目標(biāo)是很好 的激勵(lì)措施；它減少了達(dá)不到預(yù)期目標(biāo)的壓力，同時(shí)也減少了不切實(shí)際的目標(biāo)所造成的虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的誘因。類似的，一個(gè)控制良好的報(bào)告系統(tǒng)可用于防范編制虛假業(yè)績。 提供并傳遞道德指引。 除了剛才討論過的刺激和誘惑外，前面提及的研究發(fā)現(xiàn)引起欺詐和可疑財(cái)務(wù)報(bào)告的又一因素：無知。研究發(fā)現(xiàn)“在許多出現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的公司，相關(guān)人員或不知道自己做錯(cuò)，或錯(cuò)誤相信他們所做的符合公司利益”。此類無知常常由缺乏的道德背景或指導(dǎo)造成，而并非故意欺騙。因此，不僅要傳遞道德價(jià)值，而且要對(duì)是非對(duì)錯(cuò)提供明確的指引。 在組織內(nèi)傳遞道德行為的最有效方 式是以例證方式。人們?cè)敢饽７律纤尽９蛦T有可能形成與高級(jí)管理層類似的對(duì)錯(cuò)觀念（包括對(duì)內(nèi)部控制的態(tài)度）。得知總裁在面臨艱難決策時(shí)作出合乎道德的正確選擇，會(huì)給企業(yè)各層傳遞強(qiáng)烈的信息。 25 僅樹立一個(gè)好榜樣是不夠的。高層管理人員應(yīng)向雇員口頭傳遞企業(yè)價(jià)值和行為標(biāo)準(zhǔn)。幾年前的一個(gè)研究指出一套正式的行為準(zhǔn)則是“向雇員傳遞公司關(guān)于責(zé)任和誠信預(yù)期的廣泛應(yīng)用的方法?！睖?zhǔn)則涵蓋一系列行為，包括誠信和道德、利益沖突、非法或不正確的支付以及反競爭安排。部分受國防行業(yè)丑聞揭露的推動(dòng)，許多公司最近都采納了這樣的行為準(zhǔn)則，連同必要的信息傳 遞途徑和監(jiān)控。盡管操作手冊(cè)是有幫助的，它卻不是向雇員、供應(yīng)商和客戶傳遞道德價(jià)值的唯一途徑。 存在雇員能接收和理解的行為準(zhǔn)則，甚至是文件，仍然不能保證其執(zhí)行。高層管理人員的行為和榜樣是遵行道德標(biāo)準(zhǔn)（不管道德標(biāo)準(zhǔn)是否寫進(jìn)行為準(zhǔn)則）的最佳保證。對(duì)違反準(zhǔn)則的雇員的相應(yīng)懲罰；鼓勵(lì)員工揭發(fā)違規(guī)行為的機(jī)制；以及對(duì)未能匯報(bào)違規(guī)行為員工的培訓(xùn)都具有特別重要的意義。管理層在這些情況下采取的行動(dòng)所傳遞的信息很快便植入公司文化中。 才能 才能應(yīng)反映出完成個(gè)人工作任務(wù)所需的知識(shí)和技能。這些任務(wù)需要完成到何種程度，總體 上是來自于管理層決策，需要考慮到企業(yè)目標(biāo)、管理層策略和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的計(jì)劃。在才能和成本之間經(jīng)常需要權(quán)衡 —— 例如，沒有必要雇傭一名電子工程師來換一只燈泡。 管理層需要為特定的工作確定所需的才能水平，并將之具體到所需的知識(shí)和技能。而必要的知識(shí)和技能又有賴于個(gè)人的學(xué)識(shí)、培訓(xùn)和經(jīng)驗(yàn)。確立知識(shí)和技能水平所需考慮的因素包括特定工作的性質(zhì)和所需的職業(yè)判斷。常需在監(jiān)管的程度和個(gè)人所需才能水平之間取得平衡。 董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì) 控制環(huán)境和“最高基調(diào)”受到企業(yè)董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)的顯著影響。因素包括董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)相對(duì)于管理層 的獨(dú)立性，成員的經(jīng)驗(yàn)和地位，活動(dòng)的涉及面和深入程度，以及行為的適當(dāng)性。另一因素是經(jīng)理層關(guān)于計(jì)劃和業(yè)績的棘手問題被提出和從事的程度。董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)與內(nèi)部和外部審計(jì)師的協(xié)同合作也是影響控制環(huán)境的因素。 26 鑒于其重要性，一個(gè)積極參與的董事會(huì)，監(jiān)事會(huì)或其他類似機(jī)構(gòu) —— 具有適當(dāng)程度的管理、技術(shù)和其他專業(yè)技能，加之必要的地位和頭腦，使其能充分行使必要的監(jiān)管、指導(dǎo)和監(jiān)控職責(zé) —— 對(duì)有效的內(nèi)部控制至關(guān)重要。由于董事會(huì)必須對(duì)問題有所準(zhǔn)備，仔細(xì)監(jiān)察企業(yè)活動(dòng)，提出可供選擇的觀點(diǎn)，具有勇氣在明顯的錯(cuò)誤面前采取行動(dòng)，因此必須設(shè)立外 部獨(dú)立董事。當(dāng)然，本企業(yè)的管理人員和雇員也常是高效、重要的董事會(huì)成員，將公司情況擺上桌面。但必須取得一個(gè)制衡。盡管中小型企業(yè)有困難吸引或承擔(dān)半數(shù)以上外部董事的花費(fèi)， —— 這在大企業(yè)通常不成問題 —— 董事會(huì)至少應(yīng)包括一定量的外部獨(dú)立董事，這一點(diǎn)非常重要。外部董事的具體數(shù)量應(yīng)符合企業(yè)具體環(huán)境的需要，但通常需要超過一個(gè)的外部董事來使董事會(huì)達(dá)到必要的制衡。 董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)的存在必要性和其職責(zé)將在 “在中小型企業(yè)的應(yīng)用” 和第 8 章中進(jìn)一步討論。 管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格 管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格影響企業(yè)管理的方式，包括企業(yè)承 受的風(fēng)險(xiǎn)類型。一個(gè)已經(jīng)成功承擔(dān)巨大風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)和一個(gè)由于冒險(xiǎn)而面臨艱難經(jīng)濟(jì)條件和監(jiān)管結(jié)果的企業(yè)在內(nèi)部控制上可能會(huì)有所不同。一個(gè)非正規(guī)管理的企業(yè)，可能大部分依賴與關(guān)鍵管理人員面對(duì)面的交流來實(shí)施經(jīng)營控制。而正規(guī)些的公司可能更多依賴書面的政策、業(yè)績指標(biāo)和例外報(bào)告來實(shí)施控制。 其他管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格要素包括對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的態(tài)度、對(duì)可選會(huì)計(jì)原則保守或激進(jìn)的選擇，對(duì)所作會(huì)計(jì)估計(jì)的保守和盡責(zé)，以及對(duì)數(shù)據(jù)處理、會(huì)計(jì)和人事職能的態(tài)度。管理層如何實(shí)施其職責(zé)將在第 8 章中進(jìn)一步討論。 組織結(jié)構(gòu) 企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)提供了一個(gè)構(gòu)架，在此構(gòu)架 中規(guī)劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)而進(jìn)行的活動(dòng)。企業(yè)活動(dòng)可能與有時(shí)所指的價(jià)值鏈相聯(lián)系：采購（收貨）的行為，運(yùn)作或生產(chǎn)，外運(yùn)（運(yùn)輸），市場、銷售和服務(wù)。還可以有支持功能，與管理、人力資源或技術(shù)發(fā)展相關(guān)。 27 確立相關(guān)組織結(jié)構(gòu)的主要方面包括定義關(guān)鍵領(lǐng)域的權(quán)責(zé)分工，確定合適的報(bào)告途徑。例如，內(nèi)審部門對(duì)高級(jí)職員應(yīng)有不受限制的接觸權(quán)，不直接負(fù)責(zé)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并有充分的授權(quán)以保證內(nèi)部審計(jì)的范圍，以及跟進(jìn)所發(fā)現(xiàn)和建議的事項(xiàng)。 每個(gè)企業(yè)都根據(jù)自己的需要確定組織結(jié)構(gòu)。一些是集權(quán)型，一些是分權(quán)型。一些具有直接的報(bào)告關(guān)系，一 些則更多的是矩陣型的組織結(jié)構(gòu)。一些企業(yè)按照行業(yè)或產(chǎn)品線，按照地理分布，按照特定的分銷渠道或營銷網(wǎng)點(diǎn)來組織架構(gòu)。另外一些經(jīng)濟(jì)實(shí)體，包括國家和地方政府和非贏利機(jī)構(gòu)，則按照功能來組織。 企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的適當(dāng)性部分取決于規(guī)模和所從事經(jīng)營活動(dòng)的性質(zhì)。一個(gè)結(jié)構(gòu)嚴(yán)密的組織，包括正式的報(bào)告路線和權(quán)責(zé)分工，可能適合一個(gè)擁有很多部門分支，包括海外機(jī)構(gòu)的大型企業(yè)。然而，它卻可能阻擋小企業(yè)內(nèi)的信息流動(dòng)。不管何種組織結(jié)構(gòu)，應(yīng)有利于組織實(shí)施為實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)而制定的策略。 權(quán)力和職責(zé)分配 這包括經(jīng)營行為的權(quán)責(zé)分配，報(bào)告關(guān)系和授權(quán)協(xié)議的確 立。它涉及個(gè)人和團(tuán)隊(duì)被鼓勵(lì)主動(dòng)提出和解決問題的程度以及權(quán)力限制的程度。它還涉及定義恰當(dāng)?shù)钠髽I(yè)行為，關(guān)鍵人員的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，以及用以履行職責(zé)的資源的政策。 將權(quán)力下放，使決策與一線人員更靠近，這樣的趨勢(shì)日益明顯。企業(yè)可能實(shí)行這樣的方針以成為更加市場推動(dòng)型或質(zhì)量關(guān)注型企業(yè) —— 可能為了消除缺陷，縮短產(chǎn)品周期或提高客戶滿意度。為達(dá)到上述目的，企業(yè)需要認(rèn)識(shí)不斷變化的市場偏好、商業(yè)關(guān)系和公眾期望并作出反應(yīng)。所設(shè)計(jì)的授權(quán)和職責(zé)的結(jié)合通常為了鼓勵(lì)在一定限制內(nèi)的個(gè)人能動(dòng)性。分權(quán)或授權(quán)指將某商業(yè)決策的集中權(quán)力下放到低層梯隊(duì) —— 那些與日常交易最接近的人。這可能涉及對(duì)銷售折扣的授權(quán)；長期供應(yīng)合同、許可和專利的談判；或結(jié)盟或合資。 關(guān)鍵的挑戰(zhàn)是授權(quán)只到實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)所需的程度。這要求確保風(fēng)險(xiǎn)承受度是建立在鑒別和最小化風(fēng)險(xiǎn)的良好實(shí)踐上，包括度量風(fēng)險(xiǎn)，將潛在的風(fēng)險(xiǎn)與贏利相權(quán)衡，以進(jìn)行好的決策。 28 另一個(gè)挑戰(zhàn)是確保所有員工理解企業(yè)的目標(biāo)。每個(gè)人都知道各自行為與目標(biāo)的內(nèi)在聯(lián)系以及對(duì)目標(biāo)的貢獻(xiàn)，這是非常關(guān)鍵的。 有時(shí)日益增長的分權(quán)會(huì)伴隨著或成為企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡化或扁平化的結(jié)果，而且是有目的的。有意為之的結(jié)構(gòu)改變以鼓勵(lì)創(chuàng)新、能動(dòng)性、和迅速反應(yīng)的能 力能增強(qiáng)企業(yè)的競爭力和客戶滿意度。這種日益增長的分權(quán)可能帶來對(duì)員工更高級(jí)別的管理者能力以及更大責(zé)任的內(nèi)在需要。它也需要管理層實(shí)施有效的程序?qū)Y(jié)果監(jiān)控。伴隨著更好的市場推動(dòng)型決策，授權(quán)可能增加不合需要或預(yù)期外決策的數(shù)量。如果某一地區(qū)銷售經(jīng)理認(rèn)為，為了贏得市場分額， 35%的銷售折扣授權(quán)有權(quán)決定臨時(shí)性的 45%的折扣這一行為是正當(dāng)?shù)?，管理層可能需要過問，決定這一決策是越權(quán)還是繼續(xù)得以實(shí)施下去。 控制環(huán)境受到個(gè)人對(duì)各自職責(zé)認(rèn)識(shí)程度的重大影響。這即便對(duì)主要管理者也