【正文】 所在地為原則 ， 權(quán)益性投資資產(chǎn)以被投資企業(yè)所在地為原則 ； ? 捐贈所得：以接受方所在地還是捐贈方所在地 ？ ? 一般原則：接受方所在地 。 （三）關(guān)于收入的類型 ? 銷售貨物收入 ， 是指企業(yè)銷售商品 、 產(chǎn)品 、 原材料 、 包裝物 、 低值易耗品以及其他存貨取得的收入 。 ? 二是將非法收入排除在外 ， 對于誠實守法納稅人明顯不公平 。 為了保證全國統(tǒng)一的公平稅負環(huán)境 ，對企業(yè)從政府取得的財政補貼收入征稅 。 ? 限制扣除：防止企業(yè)福利費的濫發(fā)濫用 ， 緩解社會分配不公 。 ? 兩種觀點： ? 據(jù)實扣除：廣告費與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營收入密切相關(guān) ， 應(yīng)該在稅前得到充分補償 。 企業(yè)年金適用的稅收優(yōu)惠與基本養(yǎng)老保險適用的稅收優(yōu)惠應(yīng)存在一定的“落差”。對已使用過，后因其他原因封存的固定資產(chǎn)可以計提并扣除折舊。 ? 固定資產(chǎn)大修理支出一律按攤銷處理。 ? 與會計準則《金融工具確認和計量》及《長期股權(quán)投資》的實質(zhì)要求相一致。清算所得為納稅人清算時的全部資產(chǎn)扣除各項清算費用、損失、負債、企業(yè)未分配利潤、公益金和公積金的余額，超過實繳資本的部分。 ? 不分國不分享抵免 ? 優(yōu)點：計算簡便，在海外投資均盈利的情況下，抵免力度更大。 ? 3．間接抵免的層次 ? 二層持股？三層持股？多層持股？ ? 各國的規(guī)定有所不同，有些國家規(guī)定為兩層，有些國家規(guī)定為三層，有些國家規(guī)定為六層， ? ? 鑒于我國的征管水平相對還比較低，可考慮間接抵免的層次為三層左右，控股比例達到 20%以上或區(qū)分直接控股和間接控股分別規(guī)定控股比例。 ? 二是項目投資稅收抵免。 ? 資產(chǎn)接受方支付給資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方的對價中，非股權(quán)支付額（計貨幣性補價）低于一定的比例，則可以視為免稅改組。 ? 從事開采石油資源的企業(yè)所發(fā)生的礦區(qū)權(quán)益和勘探費用 ， 可以在已經(jīng)開始商業(yè)性生產(chǎn)后 ， 在不少于 2年的期限內(nèi)分期計提折耗 。 ? 固定資產(chǎn)大修理支出，主要針對于房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)，是指：發(fā)生的支出達到取得固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) 50%以上；發(fā)生修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長兩年以上。企業(yè)取得的土地使用權(quán)按照無形資產(chǎn)入賬。 ? 接受捐贈的必須是公益性社會團體，而不是一般的非營利組織。 ? （ 6） 廣告費 ? 老稅法規(guī)定： ? 內(nèi)資：企業(yè)廣告費的扣除實行按比例分類限制扣除政策 。不包括“五險一金”和年金、傭金等。 ? 一是企業(yè)從政府取得的補貼收入符合收入總額的立法精神 。 ? 三是與之相關(guān)的成本是否能夠扣除的問題？ （四）關(guān)于經(jīng)營性收入和資本利得性收入的問題 ? 稅法沒有將正常經(jīng)營性收入與資本利得區(qū)分開來 ， 不同于國際上許多國家的通常做法 。房地產(chǎn)企業(yè)結(jié)算問題。 （三）關(guān)于在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)場所的認定 ? 機構(gòu) 、 場所是指： ? 管理機構(gòu) 、 營業(yè)機構(gòu) 、 辦事機構(gòu) 、 農(nóng)場 、 工廠 、開采自然資源的場所 ， 提供勞務(wù)的場所 ， 承包建筑 、 安裝 、 裝配 、 勘探等工程作業(yè)的場所 ，以及營業(yè)代理人 。主要針對新稅法優(yōu)惠力度加大的企業(yè) 。三是第三方責(zé)任 。 ? 1． 一般性扣繳規(guī)定 。 如捐贈扣除 ，3％ 過低 ， 但企業(yè)也基本不可能將經(jīng)營利潤的過高比例用于捐贈 ， 12％ 的比例比較合理 。 （三）稅率選擇：適中偏低的稅率水平 ? 現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率： 33％ ， 27％ ，18％ ? 現(xiàn)行外資企業(yè)所得稅稅率： 33％ （ 其中 3％ 地方所得稅 ） ， 24％ ， 15％ ? 稅率檔次多 ? 名義稅率與實際稅負差距大 ? 不利于企業(yè)間公平 ? 避高就低的稅收漏洞 ? 新稅法：基本稅率 25％ ；預(yù)提所得稅稅率 20％（ 國際通行做法 ， 同時反映了來源國優(yōu)先征稅權(quán)的部分讓渡 ） ；優(yōu)惠稅率： 20％ （ 中小微利企業(yè) ） 、 15％ （ 高新技術(shù)企業(yè) ） ? 稅率選擇的主要考慮因素： ? 一是財政的承受能力 。 如對外國公司 、 企業(yè)和其他經(jīng)濟組織在中國境內(nèi)取得的所得征稅 ， 則不一定強調(diào)以法人為納稅單位 。 在吸引外資的導(dǎo)向方面將由簡單地追求數(shù)量增長轉(zhuǎn)變?yōu)樽⒅刭|(zhì)量引導(dǎo) 。 ? 歷時十三年 ， 歷經(jīng)十余稿 ， 過程艱辛 ， 來之不易 。 ? 二是現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策存在較大漏洞，扭曲了企業(yè)經(jīng)營行為，造成國家稅款的流失。 （ 2） 透明度原則對稅收的要求 突出政策的可預(yù)見性 一是稅收政策應(yīng)及時公告周知 。新企業(yè)所得稅法 實施條例解讀 ?企業(yè)所得稅改革的背景 ?企業(yè)所得稅改革的進程及主要爭論 ?企業(yè)所得稅改革的主要內(nèi)容 ?新企業(yè)所得稅法實施條例解讀 一 、 企業(yè)所得稅改革的背景 （ 一 ） 宏觀經(jīng)濟環(huán)境發(fā)展的需要 （二）稅收制度發(fā)展的需要 （三）稅收管理現(xiàn)代化的需要 （ 一 ） 宏觀經(jīng)濟環(huán)境發(fā)展的需要 1． 市場經(jīng)濟體制的新發(fā)展對企業(yè)所得稅改革的要求 2． 加入 WTO的新形勢對企業(yè)所得稅改革的要求 3． 利用外資的新階段對企業(yè)所得稅改革的要求 1． 市場經(jīng)濟體制的新發(fā)展對企業(yè)所得稅改革的要求 （ 1） 經(jīng)濟所有制結(jié)構(gòu)的發(fā)展變化 最近十年來 ， 我國非國有經(jīng)濟迅速發(fā)展 ， 占國民經(jīng)濟的比重不斷上升 ， 以公有制為主體 、 多種所有制經(jīng)濟共同發(fā)展的格局越來越明顯 。 現(xiàn)實問題：發(fā)文之日起執(zhí)行；溯及既往的現(xiàn)象 。比如，一些內(nèi)資企業(yè)采取將資金轉(zhuǎn)到境外再投資境內(nèi)的 “ 返程投資 ” 方式，享受外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠等。 （二）主要爭論 企業(yè)所得稅 “ 兩法合并 ” 改革是否會對吸引 外資造成較大的影響 ? 1． 稅收優(yōu)惠是否是吸引外資的首要因素 ？ 2． 任何稅收優(yōu)惠政策是否都能真正惠及所 優(yōu)惠的對象 ？ 3． 優(yōu)惠政策改革后是否就使得稅制將失去 吸引力 ？ 1．稅收優(yōu)惠是否是吸引外資的首要因素 一般來說 ， 一國對 FDI(外國直接投資 )的吸引力主要包括以 下因素： ? 一是市場潛力因素； ? 二是政局和法律因素； ? 三是要素稟賦的比較優(yōu)勢因素 ， 包括勞動力 、 資源稟賦等； ? 四是東道國內(nèi)部的產(chǎn)業(yè)集群因素 ， 即一國特定產(chǎn)業(yè)的集中程度； ? 五是成本和激勵因素 ， 包括東道國政府給予的優(yōu)惠政策 。 ? 第二 ， 一國稅制的國際競爭力需要從多個方面進行綜合衡量 。 ? “ 公司所得稅 ” ：不能涵蓋以非公司形式登記的納稅人 ，如事業(yè)單位 、 社會團體 。 中央財政和地方財政 ? 二是企業(yè)的承受能力 。 新稅法關(guān)于稅前扣除的立法本意：統(tǒng)一規(guī)范扣除標(biāo)準，盡量減少對企業(yè)實際發(fā)生的、合理的支出準予稅前扣除的限制。 ? 適用非居民企業(yè)取得稅法第三條第三款規(guī)定的所得 。 ? 3． 增加了一般反避稅 、 防止資本弱化 、 受控外國子公司（ 避稅地避稅 ） 、 預(yù)約定價 、 成本分攤協(xié)議等條款 ， 完善了反避稅體系 ， 豐富了反避稅手段 ， 新稅法的一個重大突破 。 如從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的企業(yè) 。 ? 其他用于經(jīng)營活動的機構(gòu)、場所包括：船舶、飛機、網(wǎng)絡(luò)服務(wù)器等載體或設(shè)施，也作為實施條例第五條第五項所稱的機構(gòu)、場所。 ? （ 二 ） 關(guān)于貨幣性收入和非貨幣性收入 ? 稅法所稱企業(yè)以貨幣形式取得的收入 ， 包括現(xiàn)金 、銀行存款 、 應(yīng)收賬款 、 應(yīng)收票據(jù) 、 準備持有至到期的債券投資 等 。 ? 主要考慮： ? 一是經(jīng)營性收入和資本利得涉及到資本資產(chǎn)與經(jīng)營資產(chǎn)的準確界定 ， 這會使所得稅制變得過于復(fù)雜 ， 不能適應(yīng)我國征納雙方的現(xiàn)狀 ， 這也是各國公司稅逐步將資本利得混在經(jīng)營利潤中一并征稅的重要原因； ? 二是對資本利得單獨征稅 ， 要求對所有的資產(chǎn)建立完整 、 獨立的資產(chǎn)賬戶 ， 甚至需要建立獨立的資產(chǎn)稅務(wù)會計制度 ， 這與目前我國稅收 、 財務(wù)會計關(guān)系的現(xiàn)狀不適應(yīng)； ? 三是我國目前尚不具備對資本資產(chǎn)進行通貨膨脹調(diào)整的條件，也不可能對資本利得的長短期進行過細地區(qū)分。 企業(yè)取得的財政補貼形式多種多樣 ，既有減免的流轉(zhuǎn)稅 ， 也有給予企業(yè)從事特定事項的財政補貼 。 ? 發(fā)生的含義： ? 權(quán)責(zé)發(fā)生制的發(fā)生，還是實際發(fā)放？ ? （ 2） 職工福利費 ? 老稅法規(guī)定： ? 內(nèi)資：納稅人的職工福利費按照計稅工資總額的 14%計算扣除 。 2％ ， 8％ ， 25％ 。 ? （ 8）年金 老稅法規(guī)定： 根據(jù)國務(wù)院 《 關(guān)于印發(fā)完善城鎮(zhèn)社會保障體系試點方案的通知 》 (國發(fā) [20xx]42號 )確定的試點地區(qū)部分經(jīng)濟效益好的企業(yè)為職工建立的補充養(yǎng)老保險 ， 繳納額在工資總額 4％ 以內(nèi)的部分 ， 準予在稅前全額扣除 （ 財稅 [20xx]9號 ） 。 ? 二是國家允許的部分公有制企業(yè)根據(jù)土地的評估值作為固定資產(chǎn)入賬，但土地并不存在損耗問題，無需計提折舊。 ? 與老稅法差異：比例由 20％改為 50％ ；由單項標(biāo)準為雙重標(biāo)準；攤銷時間由不低于 5年改為剩余使用年限。 ? 從事開采石油資源的企業(yè) ， 在開發(fā)階段的費用支出和在采油氣井上建筑和安裝的不可移作他用的建筑物 、設(shè)備等固定資產(chǎn) ， 以油氣井 、 礦區(qū)或油氣田為單位 ，按以下方法和年限計提的折舊 ， 準予扣除： ? （ 一 ） 以油氣井 、 礦區(qū)或油氣田為單位 ， 按照直線法綜合計提折耗 ， 折耗年限不少于 6年； ? （二）以油氣井、礦區(qū)或油氣田為單位，按可采儲量和產(chǎn)量法綜合計提折耗。 ? 改組能否享受免稅，在很大程度上與改組交易的補償方式有關(guān)，而不僅僅取決于改組的法律形式。對企業(yè)從事國家鼓勵類的投資項目，允許按照投資額的一定比例抵免應(yīng)納稅額（如購置環(huán)保設(shè)備投資）。 ? 直接抵免的情形（單層抵免）： 中國公司 A 20% 外國公司 B ? 間接抵免的情形之一（兩層抵免）： 中國公司 A 外國公司 B 外國公司 C 外國公司 D 外國公司 E 20% 20% 20% 60% 20% 20% A通過 B、 C、 D間接持有 E20％ 的股權(quán) ? 間接抵免的情形之二（三層抵免）： 中國公司 A 外國公司 B 外國公司 C 外國公司 D 外國公司 E 20% 20% 20% 60% 20% 20% A通過 B、 C、 D、 E間接持有 F20％ 的股權(quán) 外國公司 F 100% ? 三層抵免的另一種情形： 中國公司 A 外國公司 B 外國公司 C 外國公司 D 外國公司 E 。 ? 缺點：納稅人投資于高稅率國家所不能抵免的所得稅款不能用其投資于低稅率國家按抵免限額抵免后的余額補抵；計算繁瑣。 ? （十二）關(guān)于企業(yè)清算的稅務(wù)處理問題 ? 現(xiàn)行規(guī)定： ? 內(nèi)資：企業(yè)就清算所得繳納企業(yè)所得稅。 ? 取得長期投資所發(fā)生的稅費，直接計入購買價款； ? 取得短期投資所發(fā)生的稅費，直接計入當(dāng)期損益。 ? 與增值稅有一定差異（所得稅上做固定資產(chǎn)處理的小型工器具不應(yīng)影響增值稅的抵扣） ? 與新準則協(xié)調(diào) ? 固定資產(chǎn)改建支出除稅法十三條（一）、（二）項進行攤銷外，其余計入原值折舊。 ? 未投入使用：是指從固定資產(chǎn)購建達到可使用狀態(tài)后一直沒有投入生產(chǎn)經(jīng)營使用的固定資產(chǎn)。 制定年金扣除政策需要重點考慮的因素： ? 在我國養(yǎng)老保險體系中，企業(yè)年金是基本養(yǎng)老保險的補充，其功能、目標(biāo)、范圍、性質(zhì)與基本養(yǎng)老保險都有較大區(qū)別。 ? 外資：企業(yè)發(fā)生的廣告費支出予以據(jù)實扣除 。 ? ? 兩種觀點： ? 據(jù)實扣除：職工福利費是企業(yè)滿足職工共同需要的必要支出 ， 用于改善職工的工作 、 生活條件的公共性支出 。各地政府為了招商引資 ， 促進經(jīng)濟發(fā)展 ， 常常采取直接減免 、 返還 、 補貼 、 獎勵等多種形式給予企業(yè)優(yōu)惠 。 ? 主要考慮： ? 一是非法收入在依法被剝奪之前 ， 同樣具有稅收負擔(dān)能力 。 ? 以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按公允價值確定收入額。 （四）關(guān)于來源于中國境內(nèi)、境外所得的判定 ? 銷售貨物所得以交易活動的發(fā)生地為所得來源地 ，勞務(wù)所得以勞務(wù)發(fā)生地； （ 特例：電子商務(wù)情形 ） ? 利息 、 租金 、 特許權(quán)使用費所得以實際負擔(dān)或支付所得的企業(yè)或個人住所所在地為原則； 不以租入資產(chǎn)或特許權(quán)使用地為原則 ， 體現(xiàn)了來源地優(yōu)先 。 ? 企業(yè)設(shè)立的法律依據(jù)： ? 《 中華人民共和國公司法 》 、 《 中華人民共和國私營企業(yè)暫行條例 》 、 《 中華人民共和國全民所有制工業(yè)企業(yè)法 》 、 《 中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)法 》 、 《 中華人民共和國中外合作經(jīng)營企業(yè)法 》 、 《 中華人民共和國外資企業(yè)法 》 、 《 中華人民共和國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)法 》 、《 中華人民共和國城鎮(zhèn)集體所有制企業(yè)條例 》 、 《 中華人民共和國鄉(xiāng)村集體所有制企業(yè)條例 》 、 《 事業(yè)單位登記管理暫行條例 》 、 《 社會團體登記管