【正文】 數(shù)（標準）來判斷企業(yè)所進行項目是否為研究開發(fā)活動。企業(yè)申請享受 研究開發(fā)費用稅前扣除政策中的具體問題，以主管稅務(wù)機關(guān)的解釋為準。其中： 2020 年頒布實施的《高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引》（以下簡稱《工作指引》）明確規(guī)定：“ 1．企業(yè)研究開發(fā)費用的核算。測度標準，則通過本行業(yè)專家進行 5 判斷。 開發(fā)階段 開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。 根據(jù)預(yù)測結(jié)果，結(jié)合約束條件，對投資方案進行財務(wù)可行性分析。 財務(wù)評價 財務(wù)評價是以會計核算資料為起點，運用專門技術(shù)手段，計算相關(guān)指標，對企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和未來前景進行分析評價和合理預(yù)測的一種制度，能為企業(yè)的經(jīng)營管理決策提供廣泛幫助。 財政貼息 政府貼息是政府為支持特定領(lǐng)域或區(qū)域發(fā)展、根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟形勢和政策目標，對承貸企業(yè)的銀行貸款利息給予的補貼。但是，按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。在實務(wù)中，政府常常只補貼整個項目開支的一部分，企業(yè)可能確實難以區(qū)分某項政府補助中 10 哪些與資產(chǎn)相關(guān)、哪些與收益相關(guān)，或者對其劃分不符合重要 性原則或成本效益原則。這種處理方法的依據(jù) 主要著眼于研究與開發(fā)活動與未來經(jīng)濟利益之間關(guān)系的不確定性程度，企業(yè)研究活動是探索性的，是為了進一步開發(fā)活動進行資料及相關(guān)方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性，其未來是否會帶來經(jīng)濟利 11 益是非常不確定的，所以應(yīng)將其費用化。 具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖 企業(yè)研發(fā)項目形成成果以后，是為出售，還是為自己使用并從使用中獲得經(jīng)濟利益，應(yīng)當依據(jù)管理當局的意圖而定。 無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當在發(fā)生時作為管理費用，全部計入當期損益。會計處理如 下： 科目設(shè)置 為了準確歸集企業(yè)從事研究開發(fā)活動的各項成本費用支出，應(yīng)設(shè)置“研發(fā)支出”成本賬戶，將具體的研究開發(fā)項目作為二級科目，“費用化支出”、“資本化支出”設(shè)置為三級科目，并在此基礎(chǔ)上，依據(jù)財政部對研究開發(fā)費用核算內(nèi)容的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合國家稅務(wù)總局和高新技術(shù)企業(yè)認定的相關(guān)要求，將具體的研究開發(fā)費用的內(nèi)容作為四級科目。 成本計算對象是指為計算某項研發(fā)項目的總投入而確定的歸集研發(fā)費用的承擔者。因此，企業(yè)自行研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，從其達到預(yù)定用途開始，就應(yīng)對其使用壽命進行慎重的分析和判斷。 （四）無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核 企業(yè)至少應(yīng)當于每年年度終了時，對無形資產(chǎn) 的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法不同于以前的估計，由于合同的續(xù)約或無形資產(chǎn)應(yīng) 16 用條件的改善，延長了無形資產(chǎn)的使用壽命，對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)改變其攤銷年限及攤銷方法，并按照《企業(yè)會計準則第 28 號 —— 會計政策、會計估計變更和差錯更正》進行處理。值得注意的是，企業(yè)出售無形資產(chǎn)確認其利得的時點，應(yīng)按照收入確認中的相關(guān)原則進行確定。且根據(jù)《企業(yè)會計準則第 6 號 —— 無形資產(chǎn)》第 24 條第五款的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當在附注中披露計入當期損益和確認為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。當會計上將與收益相關(guān)的的政府補助，用于補償企業(yè)以后的相關(guān)費用或損失，取得時確認為“遞 延收益”，在當期計算已納稅所得額時進行納稅調(diào)增處理；當確認相關(guān)費用的期間計入當期損益（營業(yè)外收入）后，在當期計算應(yīng)納稅所得額時，進行納稅調(diào)減處理。⑶與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用，如會議費、差旅費、辦公費、外事費、研發(fā)人員培訓費、培養(yǎng)費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費等。對樣品、樣機、設(shè)備等貨物，應(yīng)當按有關(guān)規(guī)定征收增值稅。 企業(yè)發(fā)生境內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓，向主管稅務(wù)機關(guān)備案時應(yīng)報送以下資料：技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同（副本）；省級以上科技部門出具的技術(shù)合同登記證明；技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得歸集、分攤、計算的相關(guān)資料；實際繳納相關(guān)稅費的證明資料；主管稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料。 研究開發(fā)項目：是指不重復(fù)的、具有獨立時間、財務(wù)安排和人員配置的研究開發(fā)活動。 （三）研究開發(fā)活動的確認上一致 《辦法（試行）》對研究開發(fā)活動的定義，完全引用了《工作指引》的內(nèi)容（詳見第二章第一節(jié)），研究開發(fā)活動的確認方法也可參考《工作指引》所提供的確認方法。 技術(shù)轉(zhuǎn)讓成本是指轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)的凈值，即該無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)減除在資產(chǎn)使用期間按照規(guī)定計算的攤銷扣除后的余額。 技術(shù)咨詢是指就特定技術(shù)項目提供可行性論證、技術(shù)預(yù)測、專題技術(shù)調(diào)查、分析評價報告等服務(wù)。 稅法上采取的是 正 列舉法，允許加計扣除的研發(fā)費用支出內(nèi)容列舉為以下八個方面：（ 1）新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費；（ 2）從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；（ 3）在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、獎金、津貼、補貼；（ 4）專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的舊費或租賃費；（ 5）專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費用；（ 6）專門用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費；（ 7）勘 探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費；（ 8）研發(fā)成果的偽證、驗收費用。 （一） 企業(yè)取得的研發(fā)財政撥款 對企業(yè)從政府無償取得的研發(fā)財政資金，在稅務(wù)處理上根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第 22 條的規(guī)定，應(yīng)計入收入總額中“其他收入”類別的“補貼收入”。會計信息的披露不需要通過確認和計量，更多的是用文字表述的的定性信息。需要計提減值準備的 ，相應(yīng)計提有關(guān)的減值準備。例如，下列情況下，一般說明企業(yè)無須付出重大成本即可延續(xù)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利：有證據(jù)表明合同性權(quán)利或法定權(quán)利將被重新延續(xù)，如果在延續(xù)之前需要第三方同意，則還需要有第三方將會同意的證據(jù)；有證據(jù)表明為獲得重新延續(xù)所必需的所有條件將被滿足，以及企業(yè)為延續(xù)持有無形資產(chǎn)付出的成本相對于預(yù)期從重 新延續(xù)中流入企業(yè)的未來經(jīng)濟利益相比不具有重要性。 委托外部研究開發(fā)費用的核算 對企業(yè)通過外包、合作研發(fā)等方式，委托其他單位、個人或者與之合作進行研發(fā)而支付的費用，仍通過“研發(fā)支出”科目進行核算。 正確區(qū)分委托研發(fā)與受托研發(fā) 企業(yè)根據(jù)合同安排，為其他企業(yè)承擔研究與開發(fā)活動即受托研發(fā)，按合同規(guī)定發(fā)生的費用，不屬于研究與開發(fā)成本。對于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當期損益的支出不再進行調(diào)整。 如企業(yè)自有資金不足以 提供支持的，應(yīng)當能夠證明存在外部其他方面的資金支持，如銀行等金融機構(gòu)聲明愿意為該無形資產(chǎn)的開發(fā)提供所需資金等。開發(fā)階段的有關(guān)支出如果企業(yè)能夠證明滿足無形資產(chǎn)的定義及相關(guān)確認條件，則所發(fā)生的開發(fā)支出可予以資本化，確認無形資產(chǎn)的成本。對于這些研發(fā)物資采購環(huán)節(jié)的核算與生產(chǎn)經(jīng)營物資采購核算業(yè)務(wù)的會計處理沒有什么區(qū)別，但為了和生產(chǎn)費用進行區(qū)分，建議以項目輔助賬的形式進行明細核算，以別于其他業(yè)務(wù)活動，高新企業(yè)或準備申請高新的企業(yè)更應(yīng)如此。 企業(yè)在日?；顒又邪凑展潭ǖ亩~標準取得的政府補助，應(yīng)當 按照應(yīng)收金額計量，確認為營業(yè)外收入。屬于政府補助的，又分為與收益相關(guān)的政府補助、與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助、與收益和資產(chǎn)均相關(guān)的政府補助三種情況，針對這三種情況應(yīng)分別進行會計處理，計入當期收益或遞延收益。 （二） 政府補助的主要形式 政府補助表現(xiàn)為政府向企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，包括貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，通常為貨幣性資產(chǎn)，但也存在非貨幣性資產(chǎn)的情況。 考核研發(fā)成本費用消耗定額的執(zhí)行情況，評價控制業(yè)績，并結(jié)合經(jīng)濟責任制的規(guī)定進行獎懲，以調(diào)動技術(shù)工人和各單位負責人的積極性。為做好財務(wù)決策應(yīng)做好以下三個方面的工作： 財務(wù)預(yù)測。 研究階段是建立在有計劃的調(diào)查基礎(chǔ)上 ， 即 ， 研發(fā)項目已經(jīng)董事會或者相關(guān)管理層的批準 ， 并著手收集相關(guān)資料、進行市場調(diào)查等。在實際操作過程中，可參考 《高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引》國科發(fā)火【 2020】 362 號 文提供的方法進行判斷 ： 行業(yè)標準判斷法。 《企業(yè)研究開發(fā)費用 專賬 操作指南》只是作為幫助企業(yè)建立研究開發(fā)費用輔助核算賬目的培訓材料，僅供企業(yè)參考。企業(yè)應(yīng)按照《企業(yè)研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)歸集表》樣表設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認定專用研究開發(fā)費用輔助核算賬目，提供相關(guān)憑證及明細表，并按本《工作指引》要求進行核算。判斷的原則是：獲得新知識、創(chuàng)造性運用新知識以及技術(shù)的實質(zhì)改進應(yīng)當是企業(yè)所在技術(shù)（行業(yè)）領(lǐng)域內(nèi)可被同行業(yè)專家公認的、有價值的進步。開發(fā)活動的例子包括：生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計、建造和測試；含新技術(shù)的工具、夾具、模具和沖模的設(shè)計；不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計、建造和運營；新的或經(jīng)改造的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系 統(tǒng)或服務(wù)所選定的替代品的設(shè)計、建造和測試等。 分析的重點是不確定因素，包括資金來源、利率、成本和市場等的不確定性。根據(jù)研發(fā)業(yè)務(wù)的特點，對其進行財務(wù)評價要做到： （ 1） 財務(wù)評價要貫穿全過程，加強事中財務(wù)分析。 財政貼息主要有兩種方式：（ 1）財政將貼息資金直接撥付給受益企業(yè)；（ 2）財政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向企業(yè)提供貸款，受益企業(yè)按照實際發(fā)生的利率計算和確認利息費用。 相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)將尚未分配的“遞延收益”余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的損益（營業(yè)處收入 非流動資產(chǎn)處置利得或損失）。這種情況下，企業(yè)可以將整項政府補助歸類為與收益相關(guān)的政府補助，視情況不同計入當期收益，或者在項目內(nèi)分期確認為當期收益。而開發(fā)活動是在研究活動的基礎(chǔ)之上，將技術(shù)運用于實踐，在很大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件，其未來經(jīng)濟利益較為確定，此時符合條件的可確認為資產(chǎn)。企業(yè)的管理當局應(yīng)當能夠說明其開發(fā)無形資產(chǎn)的目的，并具有完成該項無形資產(chǎn)開發(fā)并使用其能夠使用或出售的可能性。 四、會計上確認的研究開發(fā)費用的科目組成內(nèi)容 2020 年 12 月，財政部發(fā)布的新《企業(yè)財務(wù)通則》第 38 條規(guī)定：“企業(yè)技術(shù)開發(fā)和科技成果轉(zhuǎn)化項目所需經(jīng)費，可以通過建立研發(fā)準備金籌措，據(jù)實列入相關(guān)資產(chǎn)或者當期費用。參考設(shè)置為：（ 1）“研發(fā)支出 RDXX費用化支出 人工費”等費用內(nèi)容；（ 2）“研發(fā)支出 RDXX資本化支出 人工費”等費用內(nèi)容。為了便于研發(fā)活動與生產(chǎn)活 動的區(qū)分以及不同研發(fā)項目的區(qū)分，企業(yè)應(yīng)以具體的某項研究開發(fā)項目為成本計算對象。對使用壽命有限的自創(chuàng)無形資產(chǎn)需要攤銷，而對于使用壽命不確定的自創(chuàng)無形資產(chǎn)則不需要攤銷，而是在會計期末進行減值測試。 對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應(yīng)視為會計估計變更，應(yīng)當估計其使用壽命并按照使用壽命有限的無形資產(chǎn)的處理原則進行處理。如果企業(yè)是專門從事研究開發(fā)的研究機構(gòu)，則自創(chuàng)無形資產(chǎn)的銷售收入應(yīng)作為主營業(yè) 務(wù)收入處理，反之則作為非常項目，通過營業(yè)外收支核算。 18 第 三 章 研究開發(fā)活動的涉稅處理 2020 年版《企業(yè)所得稅納稅申報表》采用的是間接法，即以會計利潤為基礎(chǔ)，通過納稅調(diào)整間接計算出應(yīng)納稅所得額。當會計上將與收益相關(guān)的政府補助，用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用及損失，取得時直接計入當期損益（營業(yè)外收入）的，在當期計算應(yīng)納稅所得額時，亦應(yīng)計入收入總額。⑷用于研發(fā)活動的房屋折舊費和租賃費。轉(zhuǎn)讓方（或受托方）應(yīng)分別反映貨物的價值與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)的價值，如果貨物部分價格明顯偏低，應(yīng)按《中華人民共和國增值稅暫行條例 實施細則》第 16 條的規(guī)定，由主管稅務(wù)機關(guān)核定計稅價格。 企業(yè)向境外轉(zhuǎn)讓技術(shù)，向主管稅務(wù)機關(guān)備案時應(yīng)報送以下資料：技術(shù)出口合同（副本）省級以上商務(wù)部門出具的技術(shù)出口登記證書或技術(shù)出口許可證；技術(shù)出口數(shù)據(jù)表；技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得歸集、分攤、計算的相關(guān)資料；實際繳納相關(guān)稅費的證明資料；主管稅務(wù)機關(guān) 要求提供的其他資料。 （四）均以研發(fā)項目為研發(fā)費的歸集基本單位 《辦法（試行）》第十條第二款規(guī)定：企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)進行多個研究開發(fā)活動的，應(yīng)按照不同開發(fā)項目歸集可加計扣除的 研究開發(fā)費用額。但《工作指引》更強調(diào)企業(yè)研究開發(fā)費用的持續(xù)投入，并且增加了居民企業(yè)注冊時間的限制。不屬 于技術(shù)轉(zhuǎn)讓項目密不可分的 技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓等收入，不得 計入技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入。 技術(shù)開發(fā)是指開發(fā)者接受他人委托，就新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝或者新材料及其系統(tǒng)進行研究開發(fā)的行為。 稅務(wù)上，年度結(jié)束后，企業(yè)在進行所得稅年度納稅申報和匯算清繳時，需要按《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)［ 2020］ 116 號）所規(guī)定的研究開發(fā)費用開支內(nèi)容，對費用化處理的研究開發(fā)費用，按研究開發(fā)項目填寫“﹙﹚研發(fā)項目可 加計扣除研究開發(fā)費用情況歸集表（已記入無形資產(chǎn)成本的除外）”，向主管稅務(wù)機關(guān)申請加計扣除 50％的稅收優(yōu)惠，加計扣除額在企業(yè)所得稅年度申報表的體現(xiàn)為：主表、附表三“納稅調(diào)整項目明細表”和附表五“稅收優(yōu)惠明細表”；對于資本化處理的研究開發(fā)費用，可根據(jù)研發(fā)周期逐年按研究開發(fā)項目填寫“﹙﹚研發(fā)項目可加計攤銷研究開發(fā)費用情況歸集表（為記入無形資產(chǎn)成本的研究開發(fā)費用）”，在未形成無形資產(chǎn)之前，不允許稅前扣除，而是從形成無形資產(chǎn)的當期開始，按照該無形資產(chǎn)成本的 150％在稅前攤銷，并通過企業(yè)所得稅年度納稅申報 20 表的附表九“資 產(chǎn)折舊、攤銷納稅調(diào)整明細表”進行納稅調(diào)整并予以反映。政府資助企業(yè)的研究經(jīng)費投 入方式主要包括