【正文】 但對(duì)于未退還的職工集資款 、 欠繳的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) ， 如果有發(fā)生的原始憑證 、 經(jīng)職工個(gè)人確認(rèn)同意的改制方案 ， 可以作為職工個(gè)人投資 。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在改制審計(jì)和驗(yàn)資中發(fā)現(xiàn)： １ ． 華興公司改為股份合作公司雖然經(jīng)甲企業(yè)和華興公司所在地的政府核準(zhǔn) ， 但乙和丙企業(yè)并不知道 。 （ 4） 資產(chǎn)評(píng)估 。 ? 今明會(huì)計(jì)師事務(wù)所了解到華興公司改制目前僅僅是個(gè)意向，尚未走法定程序報(bào)批、制定改制方案，實(shí)施清產(chǎn)核資等，建議華興公司首先自己要按照法定程序?qū)嵤└闹?。?guó)有企業(yè)改制，必須對(duì)企業(yè)各類(lèi)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行全面認(rèn)真的清查，做到賬、卡、物、現(xiàn)金等齊全、準(zhǔn)確、一致。 非上市企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓要進(jìn)入產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng) ， 不受地區(qū) 、 行業(yè) 、 出資和隸屬關(guān)系的限制 ， 并按照 《 企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓管理暫行辦法 》 的規(guī)定 ， 公開(kāi)信息 ， 競(jìng)價(jià)轉(zhuǎn)讓 。 ， 對(duì)于未退還的職工集資款 、 欠繳的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 、 應(yīng)付工資和應(yīng)付福利費(fèi)余額是否可以轉(zhuǎn)為個(gè)人投資 ？ 財(cái)政部財(cái)企 [2020]12號(hào) 《 企業(yè)公司制改建有關(guān)國(guó)有資本管理與財(cái)務(wù)處理的暫行規(guī)定 》 有關(guān)問(wèn)題的補(bǔ)充通知其中規(guī)定： 財(cái)政部制定的 《 企業(yè)公司制改建有關(guān)國(guó)有資本管理與財(cái)務(wù)處理的暫行規(guī)定》 (財(cái)企 [2020]313號(hào) )發(fā)布后，對(duì)規(guī)范企業(yè)公司制改建中有關(guān)國(guó)有資本管理與財(cái)務(wù)處理行為，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和國(guó)有經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，發(fā)揮了積極的作用。 內(nèi)部職工 （ 包括經(jīng)營(yíng)者 ） 持有股份尚未繳付認(rèn)股資金的 ， 不得參與分紅；超過(guò)法律規(guī)定期限尚未繳付認(rèn)股資金的 ， 應(yīng)當(dāng)調(diào)整公司制企業(yè)的股權(quán)比例 ， 并依法承擔(dān)出資違約責(zé)任 。 但在改制后 ， 相關(guān)利益方一直在以下問(wèn)題上產(chǎn)生糾紛： 100畝地 ， 20年積累的固定資產(chǎn) 149萬(wàn)元零值出售給私人 ， 國(guó)有資產(chǎn)流失明顯存在流失 。 大型國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)及所屬?gòu)氖略摯笮推髽I(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)的重要全資或控股企業(yè)的國(guó)有產(chǎn)權(quán)和上市公司的國(guó)有股權(quán)不向管理層轉(zhuǎn)讓 。 上市公司國(guó)有股轉(zhuǎn)讓價(jià)格在不低于每股凈資產(chǎn)的基礎(chǔ)上 ， 參考市場(chǎng)公司盈利能力和市場(chǎng)表現(xiàn)合理定價(jià) 。 依據(jù)國(guó)有資產(chǎn)管理相關(guān)規(guī)定 ， 應(yīng)當(dāng)特別注意如下問(wèn)題： 21 ① 改制方案應(yīng)當(dāng)依據(jù)現(xiàn)有國(guó)有資產(chǎn)管理相關(guān)規(guī)定 ， 規(guī)范操作 。 轉(zhuǎn)讓時(shí)應(yīng)充分考慮無(wú)形資產(chǎn) （ 包括品牌 /商譽(yù)等 ） 的價(jià)值 。 （ 4） 要充分考慮相關(guān)利益主體的利益保護(hù) 改制涉及國(guó)家 、 企業(yè) 、 企業(yè)職工 、 上下游企業(yè)等相關(guān)利益主體的利益 ， 能否兼顧到各方利益也是影響改制成功與否的重要因素之一 。如果沒(méi)有，應(yīng)當(dāng)在獲取其減值的證據(jù)的基礎(chǔ)上，充分披露此部分減損。在清產(chǎn)核資資產(chǎn)損失申報(bào)時(shí)，企業(yè)同時(shí)提供以下相關(guān)材料后，可以將已經(jīng)支付給職工的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金作為損失確認(rèn)，或?qū)⒔?jīng)批準(zhǔn)同意預(yù)留部分作為預(yù)計(jì)損失進(jìn)行披露： ； B．改制企業(yè)支付給職工解除勞動(dòng)合同經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金的憑證或批準(zhǔn)同意預(yù)留的批文； ； 。 凈資產(chǎn)出資的價(jià)值確定是在改制評(píng)估 、 審計(jì)的基礎(chǔ)上 ， 由改制方案約定的 100萬(wàn)元 ， 靖縣國(guó)有資產(chǎn)管理公司和章方各占出資的分別占有 60%和 40%。 華興公司改組為股份公司，核定的股本總額為 2020萬(wàn)元，股份總額為 2020萬(wàn)股，每股面值 1元。 ” 因?yàn)椋海?1）如果改制時(shí)已將國(guó)有企業(yè)評(píng)估增值隱含的應(yīng)交企業(yè)所得稅稅款折算為國(guó)有股份，國(guó)家就已經(jīng)獲得相應(yīng)利益，如果又要求改制后的公司進(jìn)行納稅調(diào)整，向國(guó)家再繳納這部分稅款，國(guó)家顯然獲得了雙重利益。為了補(bǔ)償原投資者的權(quán)益的損失，需要新投資者付出比原投資者在獲取規(guī)定比例時(shí)所投入的資本更多的出資額。 經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)后 ， B有限公司的賬面凈資產(chǎn)為 12020萬(wàn)元 （ 按工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度 ） ；經(jīng)評(píng)估師事務(wù)所評(píng)估后 ， B有限公司的凈資產(chǎn)為 10000萬(wàn)元 。 ? 于是 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師追查相關(guān)資料 ， 了解到： 56 華興公司于 1996年向深圳大鵬證券有限責(zé)任公司投資 1000萬(wàn)元 ，截止 2020年 12月 31日 ， 華興公司持有深圳大鵬證券有限責(zé)任公司股份 1100萬(wàn)股 ， 長(zhǎng)期投資－深圳大鵬證券有限公司賬面價(jià)值1000萬(wàn)元 ， 賬面凈值 1000萬(wàn)元 。 59 十一、企業(yè)主輔分離改制 ? [案例 13] ? 華興國(guó)有大型企業(yè)為了加強(qiáng)主營(yíng)業(yè)務(wù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行企業(yè)的結(jié)構(gòu)調(diào)整 ， 根據(jù)有關(guān)政策的規(guī)定 ， 將企業(yè)零部件加工及修理修配部分的資產(chǎn)進(jìn)行分流改制組建有限責(zé)任公司并安排部分富裕職工 。 轉(zhuǎn)讓價(jià)格 8000萬(wàn)元與擁有權(quán)益 6800萬(wàn)元之間的差額 1200萬(wàn)元記入股權(quán)投資差異 ， 按投資期限攤銷(xiāo) ， 其會(huì)計(jì)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 ——B公司 （ 投資成本 ） 8000萬(wàn) 貸：銀行存款 8000萬(wàn) 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 ——B公司 （ 股權(quán)投資差額 ） 1200萬(wàn) （ 80008500*80%） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 ——B公司 （ 投資成本 ） 1200萬(wàn) 55 十、企業(yè)轉(zhuǎn)讓部分股份 ? [案例 12] ? 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在審計(jì)華興公司 2020年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)賬上存在 “ 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ——深圳大鵬證券公司 ” 1000萬(wàn)元 。 49 ， 被兼并企業(yè)如何做會(huì)計(jì)處理 ？ 金美公司資產(chǎn)評(píng)估調(diào)賬處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60000 固定資產(chǎn) 120200 貸：應(yīng)收賬款 60000 存貨 20200 累計(jì)折舊 20200 遞延稅款 26400[（ 24000002320200） *33%] 資本公積 53600 金美公司結(jié)束賬務(wù)處理為： 借：短期借款 160000 應(yīng)付帳款 180000 長(zhǎng)期借款 300000 長(zhǎng)期應(yīng)付款 180000 遞延稅款 26400 實(shí)收資本 1000000 資本公積 193600 盈余公積 300000 利潤(rùn)分配 ——未分配利潤(rùn) 60000 貸：銀行存款 40000 應(yīng)收賬款 180000 存貨 400000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 160000 固定資產(chǎn) 1500000 無(wú)形資產(chǎn) 120200 50 ， 兼并企業(yè)如何做帳務(wù)處理 ？ 商譽(yù)的計(jì)算： 1600000（ 1000000+193600+300000+60000） =46400（ 元 ） 華興公司購(gòu)買(mǎi)日 ， 按金美公司提供資產(chǎn) 、 負(fù)債明細(xì)清單驗(yàn)收 ， 納入華興公司的會(huì)計(jì)處理為： 借：銀行存款 40000 應(yīng)收賬款 180000 存貨 400000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 160000 固定資產(chǎn) 1500000 無(wú)形資產(chǎn) ——商標(biāo)權(quán) 120200 ——商譽(yù) 46400 貸：短期借款 160000 應(yīng)付帳款 180000 長(zhǎng)期借款 300000 長(zhǎng)期應(yīng)付款 180000 遞延稅款 26400 專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款 ——應(yīng)付兼并企業(yè)款 1600000 支付兼并款項(xiàng)時(shí)的會(huì)計(jì)處理： 借：專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款 ——應(yīng)付兼并企業(yè)款 1600000 貸：銀行存款 1600000 51 九、企業(yè)收購(gòu)部分股權(quán) [案例 11] 華興 公司是已改制的擬申請(qǐng)發(fā)行 A股上市股份制公司 ， 改制后 華興 公司的控股股東是集團(tuán)公司 ， 集團(tuán)公司持有 華興 公司 60%的股權(quán) 。 公司購(gòu)買(mǎi)其他企業(yè)的部分股權(quán)時(shí)，被購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)保持不變。 中國(guó)外運(yùn)集團(tuán)將評(píng)估增值部分再注入到中國(guó)外運(yùn)股份有限公司 （ 以下簡(jiǎn)稱(chēng)股份公司 ） ， 作為股份公司的國(guó)有股權(quán) 。 如果在驗(yàn)資實(shí)務(wù)中 ， 合同 、 章程中約定出資到位日早于各方出資時(shí)間到位日 ， 驗(yàn)資的截止日可確定在出資最后到位日， 但須在驗(yàn)資報(bào)告意見(jiàn)段后增加說(shuō)明段 ， 披露沒(méi)有按照合同約定時(shí)間到位的事項(xiàng) 。由于期間公司一直運(yùn)營(yíng)，截至止 2020年 1月 31日華興企業(yè)經(jīng)審計(jì)的凈資產(chǎn)為 160萬(wàn)元。 ” 30 （ 1）身份置換經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金。 ? b公司 100萬(wàn)元， b公司已經(jīng)不存在了。 ⑤ 改制方案中涉及債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)讓問(wèn)題 。 實(shí)際操作中 ， 很多改制企業(yè)考慮到時(shí)間成本并未進(jìn)場(chǎng)公開(kāi)交易 ， 有國(guó)有資產(chǎn)流失之嫌 。 此外 ， 改制方案中還應(yīng)當(dāng)充分考慮改制后企業(yè)的發(fā)展問(wèn)題 。 （ 2） 收購(gòu)國(guó)有產(chǎn)權(quán)的管理層的收購(gòu)國(guó)有產(chǎn)權(quán)的資金 ， 是采用向包括本企業(yè)在內(nèi)的國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)借款 ， 或以這些企業(yè)的國(guó)有產(chǎn)權(quán)或?qū)嵨镔Y產(chǎn)做標(biāo)的物為融資提供保證 、 抵押 、 質(zhì)押、 貼現(xiàn)等籌集的 。 （ 8） 企業(yè)管理層監(jiān)守自盜 ， 自買(mǎi)自賣(mài) 。人民法院可告知債權(quán)人另行起訴原企業(yè)資產(chǎn)管理人（出資人）。 經(jīng)營(yíng)管理者籌集收購(gòu)國(guó)有產(chǎn)權(quán)的資金 ， 要執(zhí)行 《 貸款通則 》 有關(guān)規(guī)定 ， 不得向包括本企業(yè)在內(nèi)的國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)借款 ， 不得以這些企業(yè)的國(guó)有產(chǎn)權(quán)或?qū)嵨镔Y產(chǎn)坐標(biāo)的物為融資提供保證 、 抵押 、 質(zhì)押 、 貼現(xiàn)等 。 但注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出以上問(wèn)題并建議華興公司糾正時(shí)，他們以改制方案已經(jīng)政府核準(zhǔn)為理由繼續(xù)實(shí)施改制。 向非國(guó)有投資者轉(zhuǎn)讓國(guó)有產(chǎn)權(quán)的 ， 由直接持有該國(guó)有產(chǎn)權(quán)的單位決定聘請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所 。 4 [討論與分析 ] ？ （ 1） 報(bào)批 。 國(guó)有企業(yè)改制方案需按照 《 企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例》 （ 國(guó)務(wù)院令第３７８號(hào) ， 以下簡(jiǎn)稱(chēng) 《 條例 》 ） 和國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì) （ 以下簡(jiǎn)稱(chēng)國(guó)資委 ） 的有關(guān)規(guī)定履行決定或批準(zhǔn)程序 ， 未經(jīng)決定或批準(zhǔn)不得實(shí)施 。 企業(yè)的專(zhuān)利權(quán) 、 非專(zhuān)利技術(shù) 、 商標(biāo)權(quán) 、 商譽(yù)等無(wú)形資產(chǎn)必須納入評(píng)估范圍 。 9 [討論與分析 ] ， 改制方案如何制定 ？ 在存在兩個(gè)以上國(guó)有資本持有單位的情況下 ， 應(yīng)當(dāng)由具有控制權(quán)的國(guó)有資本持有單位會(huì)同其他的國(guó)有資本持有單位協(xié)商制定 。 經(jīng)營(yíng)管理者對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)下降負(fù)有責(zé)任的 ， 不得參與收購(gòu)本企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán) 。 13 [案例 3] 華興國(guó)有企業(yè)長(zhǎng)期虧損 ， 2020年會(huì)計(jì)報(bào)表賬面凈資產(chǎn)為 2345萬(wàn)元 ， 以零值整體出售給原法人代表趙飛 ， 趙飛將所購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)作價(jià) 100萬(wàn)元與李丹和晉美公司各自出資 100萬(wàn)元 、 50萬(wàn)元和 500萬(wàn)元 ， 把華興國(guó)有企業(yè)改制為飛美有限責(zé)任公司 。 以上事項(xiàng)屬于被審計(jì)單位的管理當(dāng)局責(zé)任 ， 屬于高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在改制審計(jì)中應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)評(píng)價(jià)其風(fēng)險(xiǎn) ， 提請(qǐng)被審計(jì)單位糾正 ， 并設(shè)計(jì)針對(duì)性的審計(jì)程序予以查證其對(duì)改制審計(jì)的影響 。 在改制審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)以上風(fēng)險(xiǎn)，建議其糾正，以采取適當(dāng)?shù)拇胧┓婪讹L(fēng)險(xiǎn)。 國(guó)有企業(yè)改制后 ， 要建立現(xiàn)代企業(yè)制度 ， 使企業(yè)獲得長(zhǎng)久發(fā)展 ， 各方應(yīng)對(duì)改制后的企業(yè)后續(xù)發(fā)展事宜做出安排 。 ⑥ 如企業(yè)改制后轉(zhuǎn)讓方不再控股 ， 方案還應(yīng)簽署企業(yè)重組方案和職工安置方案等文件 。 根據(jù) 《 合同法 》 的規(guī)定， 債權(quán)的轉(zhuǎn)讓需通知債務(wù)人 ， 債務(wù)的轉(zhuǎn)讓需征得原債權(quán)人的同意， 否則將不發(fā)生轉(zhuǎn)讓的法律效力 。 26 [討論與分析 ] ，對(duì)于 企業(yè)清查出由于各種原因從成本費(fèi)用中預(yù)先提取留待以后年度支付的、在負(fù)債中核算的相關(guān)費(fèi)用，如租金、財(cái)務(wù)費(fèi)用、固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用、用于支付給職工的工資（包括施工企業(yè)按規(guī)定提取的百元工資含量包干）等，與企業(yè)的實(shí)際情況不符，或者超出企業(yè)實(shí)際支付規(guī)模所結(jié)余部分如何處理？ 對(duì)于企業(yè)清查出由于各種原因從成本費(fèi)用中預(yù)先提取留待以后年度支付的、在負(fù)債中核算的相關(guān)費(fèi)用，如租金、財(cái)務(wù)費(fèi)用、固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用、用于支付給職工的工資（包括施工企業(yè)按規(guī)定提取的百元工資含量包干）等，與企業(yè)的實(shí)際情況不符，或者超出企業(yè)實(shí)際支付規(guī)模所結(jié)余部分，可以在清產(chǎn)核資中確認(rèn)為無(wú)法支付的款項(xiàng)，作轉(zhuǎn)增權(quán)益處理。企業(yè)在改制過(guò)程中，支付給職工的勞動(dòng)合同解除補(bǔ)償金，應(yīng)當(dāng)根據(jù)所在地的縣以上地方人民政府的規(guī)定來(lái)執(zhí)行。 2020年 5月 1日華興公司聘請(qǐng)正中會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其進(jìn)行改制驗(yàn)資。 35 36 六、企業(yè)改制重組中資產(chǎn)評(píng)估增值的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理 [案例 8] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司改制前后的會(huì)計(jì)報(bào)表，了解到華興公司改制前企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債以及實(shí)收資本賬面余額如表 1。 中國(guó)外運(yùn)集團(tuán)投入到股份公司的資產(chǎn) ， 股份公司可按評(píng)估后的價(jià)值計(jì)提折舊或攤銷(xiāo) ， 并在企業(yè)所得稅前扣除 ?！? 44 據(jù)此 ， 華興公司購(gòu)買(mǎi)建達(dá)公司 80%的股權(quán) ， 建達(dá)公司不應(yīng)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)帳 ， 因此也不存在對(duì)土地使用權(quán)增值進(jìn)行攤銷(xiāo)的問(wèn)題 。 華興 公司現(xiàn)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度 。 但注冊(cè)會(huì)計(jì)師同時(shí)關(guān)注到報(bào)刊電臺(tái)上報(bào)道 ， 根據(jù)中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)深圳監(jiān)管局公告 ， 自 2020年 1月 14日后 ， 深圳大鵬證券有限責(zé)任公司經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)及所屬證券營(yíng)業(yè)部 、 服務(wù)部由長(zhǎng)江證券有限責(zé)任公司進(jìn)行托管 。 其中改制中主要相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)經(jīng)有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)確定如下： ? 由于分離改制新建公司未改變?cè)瓉?lái)占用的土地用途 ，繼續(xù)以劃撥方式使用； ?