【正文】 如果對會(huì)計(jì)的監(jiān)督到位，經(jīng)營者的機(jī)會(huì)主義行為就會(huì)暴露無遺。二是職責(zé)作用的要求?！秶衅髽I(yè)監(jiān)事會(huì)暫行條例》明確規(guī)定，監(jiān)事會(huì)監(jiān)督屬于事后監(jiān)督范疇，其目的是為了做到政企分開，避免由于監(jiān)事會(huì)監(jiān)督而成為企業(yè)的新婆婆，這無疑是正確的。建立規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)是有效實(shí)施會(huì)計(jì)控制的保證?！硎緦哟侮P(guān)系……表示制約關(guān)系圖1會(huì)計(jì)控制的層次結(jié)構(gòu)依據(jù)上圖，我們將會(huì)計(jì)控制的層次結(jié)構(gòu)分為個(gè)層次，現(xiàn)分述如下：第一層次，是出資者對經(jīng)營者的控制。透明度低是部分不合法或不合理收益轉(zhuǎn)為合法、合理的“技術(shù)保障”。而人力資本與所有者的不可分離，又意味著人力資本所有者容易“偷賴”，而會(huì)計(jì)則是委托人觀察代理人是否偷賴的一個(gè)“窗口”，通過觀察到的信息來判斷代理人執(zhí)行契約的努力程度和效果。近一段時(shí)間以來，學(xué)術(shù)界對會(huì)計(jì)控制問題已作了許多深入的研究，劉玉廷博士結(jié)合新修訂的《會(huì)計(jì)法》，從建立、健全本單位會(huì)計(jì)監(jiān)督制度和強(qiáng)化會(huì)計(jì)的外部監(jiān)督職能的角度闡述了對會(huì)計(jì)控制的看法；閻達(dá)五教授提出了雙元控制主體架構(gòu)下現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)控制的新思路；湯谷良博士從“財(cái)務(wù)管理”而非“公司理財(cái)”的角度出發(fā)，對財(cái)務(wù)控制問題進(jìn)行了新的論述。我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的現(xiàn)狀和會(huì)計(jì)體制的不完善、失信成本大于失信收益等都會(huì)造成會(huì)計(jì)失信。我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的現(xiàn)狀和會(huì)計(jì)體制的不完善是會(huì)計(jì)失信的直接原因（我國由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論和方法不適用新的市場經(jīng)濟(jì)，而新的會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)方法又沒有迅速有效的建立，這樣會(huì)計(jì)存在的最大問題，即會(huì)計(jì)人員誠信失信現(xiàn)象日益嚴(yán)重。企業(yè)內(nèi)部制約應(yīng)當(dāng)建立在道德規(guī)范的上，當(dāng)企業(yè)每一位員工明確，觀念趨同，內(nèi)部制約才能更的。另外，內(nèi)部制約制度是規(guī)范中小企業(yè)的內(nèi)部管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的保證。上已述及，經(jīng)理人員的是自身的收入、聲望和地位等，與者企業(yè)價(jià)值最大化的不同。必須增強(qiáng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人尤其是重要領(lǐng)導(dǎo)人的管理會(huì)計(jì)意識,應(yīng)該建立一定的社會(huì)約束機(jī)制,促使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層重視管理會(huì)計(jì)應(yīng)用。這種理論往往會(huì)給管理人員造成一種錯(cuò)覺,以為只要嚴(yán)格按照最優(yōu)經(jīng)濟(jì)批量來采購,就能降低成本,但實(shí)際卻造成企業(yè)存貨大量積壓和資金大量被占用。筆者認(rèn)為管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用在我國主要存在以下幾個(gè)方面的問題:。這樣，理論研究帶有很強(qiáng)的針對性，企業(yè)又能夠很快地應(yīng)用新的管理會(huì)計(jì)研究成果，也便于建立我國管理會(huì)計(jì)理論體系。目前管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用主要是在沿海地區(qū)和外資企業(yè)，而西部、內(nèi)地應(yīng)用極少。如拿貨超過10萬的后面則不需要再付押金。設(shè)置“人力資產(chǎn)”和“人力資本”賬戶，企業(yè)從外部取得人力資本過程中支出的價(jià)值，一部分由現(xiàn)有員工消費(fèi)；另一部分由被招聘人員消費(fèi)，現(xiàn)有員工消費(fèi)的價(jià)值視為其薪酬的一部分；由被招聘人員消費(fèi)的價(jià)值，若被招聘人員進(jìn)入企業(yè)則構(gòu)成人力資本成本，計(jì)入“人力資產(chǎn)”賬戶，若未能進(jìn)入企業(yè)則計(jì)入“管理費(fèi)用”。對非經(jīng)濟(jì)性薪酬計(jì)量須將企業(yè)總成本（按照現(xiàn)有的財(cái)務(wù)體系，將員工人力資本投資取得的收入視為企業(yè)成本，這里應(yīng)將這部分剔除）支出中，屬于員工非經(jīng)濟(jì)性薪酬部分進(jìn)行歸集。作為已經(jīng)耗費(fèi)的價(jià)值，人力資源成本是人力資源能力在逐步形成的投資過程(也包括人力的再生產(chǎn)過程)中所支出的成本，屬于尚未補(bǔ)償?shù)耐顿Y成本（吳瀧，2010）。三、基于消費(fèi)投資屬性核算人力資本成本（一）關(guān)于消費(fèi)投資屬性貝克爾提出：“通過增加人身上的資源來影響其未來貨幣收入和心理收入的活動(dòng)”，“好多稱之為消費(fèi)的東西，就是人力資本投資……這種消費(fèi)投資能夠提高人的知識技術(shù)，增加人的勞動(dòng)生產(chǎn)能力”。甲方提供的服裝所有指數(shù)符合國家標(biāo)準(zhǔn)。在實(shí)務(wù)中，決策者往往無法準(zhǔn)確計(jì)量信息的成本和價(jià)值，從而無法進(jìn)行信息的成本效益分析。加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用和發(fā)展的對策 管理會(huì)計(jì)的基本理論研究需進(jìn)一步加強(qiáng) 加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)基本理論研究，為管理會(huì)計(jì)奠定堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，改革的進(jìn)一步深入，應(yīng)用管理會(huì)計(jì)必將成為我國企業(yè)的內(nèi)在需求。例如“保本分析”,它主要是以“單一產(chǎn)品”作為分析前提,這一前提在經(jīng)濟(jì)學(xué)中作理論分析是可行的,但在實(shí)際中,幾乎沒有一個(gè)企業(yè)僅僅生產(chǎn)一種產(chǎn)品。在我國,多數(shù)企業(yè)由于管理制度不健全、管理手段落后,難以開展管理會(huì)計(jì)工作。隨著時(shí)間的推移,改革的深入和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,管理會(huì)計(jì)應(yīng)用定會(huì)成為我國企業(yè)發(fā)展內(nèi)在的要求,管理會(huì)計(jì)也將不斷完善,在我國企業(yè)中發(fā)揮越來越重要的作用。在層次中，者擁有企業(yè)財(cái)產(chǎn)的終極權(quán)，他將財(cái)產(chǎn)交與經(jīng)理人員經(jīng)營管理，當(dāng)然有權(quán)監(jiān)督經(jīng)理人員；在個(gè)層次中經(jīng)理人員將經(jīng)營權(quán)進(jìn)分解，委托各職能部門行使，當(dāng)然有權(quán)監(jiān)督各職能部門；個(gè)層次同個(gè)層次。提高企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)管理和管理思想，使認(rèn)識到建立和完善內(nèi)部制約制度的量和必要性，中小型企業(yè)內(nèi)部制約制度得以正常發(fā)揮作用的。造成會(huì)計(jì)失信的主要原因有：信息不對稱是會(huì)計(jì)失信的前提。在風(fēng)險(xiǎn)收益的誘惑下，在巨大經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)下，在“高薪”養(yǎng)“廉”的窘?jīng)r中，會(huì)計(jì)信息直接提供者不得不鋌而走險(xiǎn)，這就為企業(yè)提供虛假信息以更大的操縱空間。對我國的職業(yè)會(huì)計(jì)隊(duì)伍來講,提高自己的能力是當(dāng)務(wù)之急,是最為緊迫的問題,我國職業(yè)會(huì)計(jì)師的出路在于努力學(xué)習(xí),武裝自己不僅要向國內(nèi)的高水平者學(xué)習(xí),而且要向外國的高水平者學(xué)習(xí),多途徑地提高自己的業(yè)務(wù)素質(zhì)。經(jīng)濟(jì)學(xué)上的委托代理關(guān)系，是泛指任何一種涉及非對稱信息的交易。2．在企業(yè)經(jīng)營中采取各種方式損害所有者利益，包括不采取必要的措施減少經(jīng)營損失(或增加經(jīng)營收入)，增加不必要的費(fèi)用以謀取私利，如購買不必要的奢侈品供自己享用等；編造種種理由推卸責(zé)任，運(yùn)用各種不正當(dāng)手段減少上級代理人可能給予的懲罰等。進(jìn)一步講，在國有企業(yè)的會(huì)計(jì)管理中，會(huì)計(jì)控制機(jī)制的有效程度取決于四個(gè)因素：①國有資產(chǎn)流失對有關(guān)部門和人員帶來的好處；②市場對這些部門與人員作弊行為的處罰；③國有資產(chǎn)監(jiān)管部門(包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所等資產(chǎn)評估中介機(jī)構(gòu))的能力；④有關(guān)機(jī)構(gòu)和人員的監(jiān)管責(zé)任等。即通過傳播媒介宣傳和塑造企業(yè)家精神來激勵(lì)經(jīng)營者。監(jiān)事會(huì)制度具有獨(dú)立性、公正性、權(quán)威性、專業(yè)性、經(jīng)常性和廉潔性等特征。財(cái)務(wù)總監(jiān)委派目前有兩種形式，一種是由董事會(huì)委派的，并具有經(jīng)營管理權(quán)，一種是由國有資產(chǎn)經(jīng)營公司或國有資產(chǎn)管理委員會(huì)委派，專門從事財(cái)務(wù)監(jiān)督(會(huì)計(jì)控制)工作。根據(jù)委托代理理論，監(jiān)督者與被監(jiān)督者應(yīng)該沒有利益關(guān)系，監(jiān)督者在人事上、經(jīng)濟(jì)上應(yīng)獨(dú)立于被監(jiān)督者。參考文獻(xiàn)劉玉廷．新修訂的《會(huì)計(jì)法》所實(shí)現(xiàn)的若干重要突破．會(huì)計(jì)研究，2000；1閻達(dá)五，宋建波．雙元控制主體構(gòu)架下現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)控制的新思路．會(huì)計(jì)研究，2000；3湯谷良．財(cái)務(wù)控制新論．會(huì)計(jì)研究，2000；3吳水澎等．企業(yè)內(nèi)部控制理論的發(fā)展與啟示．會(huì)計(jì)研究，2000；5于長春，伍中信．彌補(bǔ)國有企業(yè)出資人財(cái)務(wù)監(jiān)督缺位的幾個(gè)問題．會(huì)計(jì)研究，2000；6楊照華．會(huì)計(jì)法治與市場經(jīng)濟(jì)．會(huì)計(jì)研究，2000；7杜濱，李若山．企業(yè)內(nèi)部控制與單位負(fù)責(zé)人的法律責(zé)任．財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2000；4內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)：概念．審計(jì)研究資料，1997；12內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)：控制風(fēng)險(xiǎn)評估．審計(jì)研究資料，1997；12高建兵．委托代理關(guān)系與會(huì)計(jì)控制權(quán)淺論．財(cái)會(huì)月刊，2000；41劉偉，李風(fēng)圣．產(chǎn)權(quán)通論．北京：北京出版社，19981盧現(xiàn)祥．西方新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)．北京：中國發(fā)展出版社，1996。即要求單位負(fù)責(zé)人對法律負(fù)責(zé)、單位其他人對單位負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)。現(xiàn)在有一種意見認(rèn)為，財(cái)務(wù)總監(jiān)制度涵蓋和擴(kuò)展了總會(huì)計(jì)師制度，因此在實(shí)施財(cái)務(wù)總監(jiān)制度的企業(yè)里一般可不再設(shè)立總會(huì)計(jì)師。監(jiān)事會(huì)以會(huì)計(jì)控制(財(cái)務(wù)監(jiān)督)為核心，通過查賬，對企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)和經(jīng)營管理進(jìn)行全面監(jiān)督，確保國有資產(chǎn)及其權(quán)益不受侵犯。從降低改革成本角度出發(fā)，應(yīng)通過界定不同企業(yè)規(guī)模和經(jīng)營者業(yè)績應(yīng)享受相對稱的職位消費(fèi)層次來選拔任用企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者。從委托代理的角度進(jìn)行分析，會(huì)計(jì)控制是以一定的市場經(jīng)濟(jì)博弈規(guī)則來約束和規(guī)范企業(yè)行為的，這個(gè)博弈規(guī)則就是市場經(jīng)濟(jì)參與者共同遵守和不斷創(chuàng)新的委托代理合約。目前，在會(huì)計(jì)管理中由此而引發(fā)的問題主要是：1．一部分代理人利用信息占有上的優(yōu)勢，向委托人隱瞞事實(shí)。本文借助于委托代理理論，擬從企業(yè)內(nèi)部與外部結(jié)合的廣義角度探討現(xiàn)代企業(yè)的會(huì)計(jì)控制問題。發(fā)展是硬道理,競爭靠實(shí)力。對風(fēng)險(xiǎn)喜好者來說，會(huì)計(jì)作假是獲得收益的最便捷的途經(jīng)。為了重塑會(huì)計(jì)誠信，必須完善法律約束，必須分離管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，必須加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，必須不斷提高會(huì)計(jì)人員自身素質(zhì)等。企業(yè)內(nèi)部制約環(huán)境怎樣由企業(yè)的管理者來決定。不會(huì)計(jì)監(jiān)督，財(cái)務(wù)欺詐或會(huì)計(jì)造假會(huì)盛行，使市場交易費(fèi)用變得無窮大，影響市場的正常運(yùn)行；也使會(huì)逐漸懷疑會(huì)計(jì)信息的可信度、性。此外,應(yīng)早日建立管理會(huì)計(jì)師資格考試制度,促進(jìn)管理會(huì)計(jì)人員的培育、資格認(rèn)證和選拔。加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)學(xué)科建設(shè),需及時(shí)總結(jié)我國企業(yè)開展管理會(huì)計(jì)的典型案例和成功經(jīng)驗(yàn),形成具有中國特色的理論與實(shí)踐相結(jié)合的研究成果,并從中找出管理會(huì)計(jì)發(fā)展的客觀規(guī)律,使管理會(huì)計(jì)能夠真正適應(yīng)企業(yè)經(jīng)營機(jī)制轉(zhuǎn)變的需要,保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的高效運(yùn)行。首先,這些方法的應(yīng)用條件與現(xiàn)實(shí)情況不相符。 大力開發(fā)管理會(huì)計(jì)軟件，使管理會(huì)計(jì)逐步向電算化方向發(fā)展 管理會(huì)計(jì)要運(yùn)用一些比較復(fù)雜的計(jì)算分析方法，采用計(jì)算機(jī)可保證運(yùn)算的準(zhǔn)確性，可減少大量的工作量，使管理會(huì)計(jì)人員能夠準(zhǔn)確、及時(shí)地為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者提供預(yù)測、決策等方面的信息，滿足企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者決策的需要；同時(shí)可以擴(kuò)大管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用范圍。 缺乏職業(yè)化的管理會(huì)計(jì)師隊(duì)伍 在我國企業(yè)，管理會(huì)計(jì)的任務(wù)和職能基本上由財(cái)務(wù)部門和成本核算部門承擔(dān)，沒有專門機(jī)構(gòu)和專業(yè)人員承擔(dān)其任務(wù)和履行其職責(zé)，無管理會(huì)計(jì)師專業(yè)隊(duì)伍，全國也無此類技術(shù)資格考試。管理會(huì)計(jì)在我國實(shí)際應(yīng)用中存在的問題 缺乏一套系統(tǒng)嚴(yán)密而又行之有效的理論 20世紀(jì)70年代以來，管理會(huì)計(jì)學(xué)進(jìn)入我國企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理領(lǐng)域，相關(guān)的現(xiàn)代管理學(xué)、信息經(jīng)濟(jì)學(xué)等的研究成果相繼引入管理會(huì)計(jì)，拓寬了管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域，修正了管理會(huì)計(jì)某些不合理的假設(shè)。設(shè)置“人力資產(chǎn)攤銷”和“應(yīng)付人力資本股利”賬戶，企業(yè)向員工發(fā)放的薪酬，在期末匯總后，根據(jù)物質(zhì)資本投資收益率（人力資本與物質(zhì)資本具有相同的投資收益率），將薪酬總額分配至“人力資產(chǎn)攤銷”和“應(yīng)付人力資本股利”賬戶，如果企業(yè)員工工資按照月份發(fā)放，在發(fā)放過程中企業(yè)會(huì)計(jì)核算視為員工預(yù)借性質(zhì)，以“其他應(yīng)收款”賬戶核算，期末與“人力資產(chǎn)攤銷”和“應(yīng)付人力資本股利”賬戶沖銷。這在客觀上決定：第一，企業(yè)