【正文】 長期債權(quán)投資損益的確認及處理 委托貸款的核算 短期投資的期末計價 投資的期末計價 長期投資減值 投資的劃轉(zhuǎn) 投資在會計報表附注中的披露 【考點一】短期投資（理解） 1．短期投資取得 短期投資取得時的初始投資成本是為取得短期投資時實際支付的全部價款，包括購買股票和債券的買價、稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用；但不包括買價中所包括的已宣告發(fā)放而未領取的現(xiàn)金股利和已到付息期尚未領取的債券利息。對該類化工原料需要分別以合同價和市場價作為預計售價的基礎，單獨計算可變現(xiàn)凈值，單獨計提減值準備，而不能因為合計原料成本和合計可變現(xiàn)凈值均為 300萬元而不計提減值準備。“成本”是指存貨的歷史成本；“可變現(xiàn) 凈值”是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計售價減去至完工估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅金后的金額。 （ 2 ①毛利率 =銷售毛利247。 （ 2）發(fā)出原材料，按照受益原則進行賬務處理 ①生產(chǎn)經(jīng)營領用 借：生產(chǎn)成本（產(chǎn)品領用） 制造費用（車間管理部門領用） 管理費用（企業(yè)管理部門領用） 營業(yè)費用（專設銷售機構(gòu)領用） 貸：原材料 ②對于福利部門領用、在建工程領用、發(fā)生非常損失，應作進項稅額轉(zhuǎn)出 借：應付福利 費 在建工程 待處理財產(chǎn)損溢 貸：原材料 應交稅金 —— 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） ③對于將原材料對外銷售、用于投資、用于捐贈、用于抵債、換入固定資產(chǎn)等，應計算銷項稅額 借：其他業(yè)務支出（對外銷售） 長期股權(quán)投資（用于投資） 營業(yè)外支出（用于捐贈） 應付賬款（用于抵債） 固定資產(chǎn)（用于換入資產(chǎn)） 貸：原材料 應交稅金 —— 應交增值稅（銷項稅額） （ 3）發(fā)出包裝物，包裝物成本的列支去向有： ①生產(chǎn)領用包裝物，計入“生產(chǎn)成本”； ②隨同商品出售，但不單獨計價的包裝物，計入“營業(yè)費用”； ③隨同商品出 售，但單獨計價的包裝物，計入“其他業(yè)務支出”； ④出租包裝物，計入“其他業(yè)務支出”； ⑤出借包裝物，計入“營業(yè)費用” 。一般賬務處理是： 借：原材料 貸：待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處理流動資產(chǎn)損溢 批準后： 借：待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處理流動資產(chǎn)損溢 貸：管理費用 營業(yè)外支出 （ 5）委托加工物資需要交納消費稅時，如何核算 需要繳納消費稅的委托加工物資，其由受托方代收代交的消費稅，應分別以下情況處理： ①收回后直接銷售，則計入成本 [例 ]20xx 年 12 月 15 日，甲公司收回委托乙企業(yè)加工的煙絲后，直接送商場銷售；假設按規(guī)定乙企業(yè)代收代交消費稅 10元，甲公司稅款已付。存貨的加工成本包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。 存貨是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售仍然處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，或者將在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。 2．本章內(nèi)容新變化：可能基本無變化。 【考點二】存貨按實際成本計價核算（掌握） 1．取得存貨，按實際成本入賬 存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。一般賬務處理是： 借：原材料 應交稅金 —— 應交增值稅（進項稅額） 貸：實收資本 （ 3）接受捐贈的存貨，捐贈方提供了有關(guān)憑據(jù)，按憑據(jù)上標明的金額加上應支付的相關(guān)稅費，作為實際成本；沒有憑據(jù)時，按同類 市場價作為實際成本。 （ 6）非貨幣性交易和債務重組取 得的存貨，在非貨幣性交易章和債務重組章掌握。月末通過計算材料成本差異率，調(diào)整有關(guān)材料成本差異，將計劃成本調(diào)整為實際成本。 2．盤虧：先通過“待處理財產(chǎn)損溢 —— 待處理流動資產(chǎn)損溢”科目核算，批準后再根據(jù)造成盤虧和毀損的原因進行處理： (1)定額內(nèi)損耗計入管理費用； (2)收發(fā)差錯和管理不善等損失計入管理費用； (3)自然災害或意外事故等凈損失計入營業(yè)外支出。則年末計提存貨跌價準備如下： 甲商品可變現(xiàn)凈值 =甲商品的估計售價 — 估計的銷售費用及相關(guān)稅金=1608=152（萬元） 因甲商品的可變現(xiàn)凈值 152 萬元高于甲商品的成本 140 萬元， C原材料按其本身的成本計量，不計提存貨跌價準備。本章重點是權(quán)益法的核算和可轉(zhuǎn)換公 司債券的核算。 （ 2）期末比較短期投資的成本與市價，以其較低者作為短期投資的賬面價值。成本法適用于投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制并且無重大影響，或被投資單位在嚴格限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制的情況。投資準則規(guī)定，無論是暫時性還是永久性的價值減損，均應計提減值準備。 3．權(quán)益法賬戶設置： 長期股權(quán)投資 —— **公司（投資成本） —— **公司（股權(quán)投資差額） —— **公司（損益調(diào)整） —— **公司（股權(quán)投資準備） （二）權(quán)益法的核算 1．取得股權(quán)時的核算 （ 1）初始投資成本的確定 長期股權(quán)投資取得時的初始投資成本，是指取得長期股權(quán)投資時支付的全部價款或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值， 以及支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用（如有補價的，還應加或減補價，并加上確認的損益）。企業(yè)應按追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額的金額，借記“長期股權(quán)投資－單位（投資成本 ）”科目，按照尚未攤銷完畢的該項股權(quán)投資借方差額的余額，貸記“長期股權(quán)投資－單位（股權(quán)投資差額）”科目，按其差額，貸記“資本公積－股權(quán)投資準備”科目。 A 公司與股權(quán)投資差額有關(guān)的會計處理如下： a． 20xx 年 投資時： 借：長期股權(quán)投資 —— C 公司（投資成本） 4400000 貸：銀行存款 4400000 借：長期股權(quán)投資 —— C 公司（投資成本） 100000 貸：資本公積 —— 股權(quán)投資準備 100000 （股權(quán)投資差額 =4401500*30%=10（萬元，貸方差額）） b． 20xx 年再投資時 借：長期股權(quán)投資 —— C 公司（投資成本） 1930000 貸 ：銀行存款 1930000 借：資本公積 —— 股權(quán)投資準備 100000 長期股權(quán)投資 —— C 公司（股權(quán)投資差額） 30000 貸：長期股權(quán)投資 —— C 公司（投資成本） 130000 （股權(quán)投資差額 =1931800*10%=13（萬元）） 年末攤銷股權(quán)投資差額： 借：投資收益 （ 3 萬 /10） 3000 貸：長期股權(quán)投資 —— C 公司（股權(quán)投資差額） 3000 如果追加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額小于或等于初始投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額，應按追 加投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，借記“資本公積－股權(quán)投資準備”科目，貸記“長期股權(quán)投資－單位（投資成本）”科目。 [例 4]20xx 年 4月 1日甲公司投資于乙公司，占乙公司 40%的股份，采用權(quán)益法核算。 ⑤投資企業(yè)在確認投資收益時，如果被投資單位實現(xiàn)的凈利潤中包括了法規(guī)規(guī)定的不屬于投資企業(yè)的凈利潤，應按扣除不能由投資企業(yè)享有的凈利潤的部分之后的金額 計算。按照規(guī)定，上市公司取得的資金使用費超過 1 年期銀行存款利率（本年為 2%）的部分，計入資本公積。 甲公司因 被投資企業(yè)會計政策變更調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），也應按相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益。 ③ 如果被投資企業(yè)的會計政策變更產(chǎn)生于投資前，并將累積影響數(shù)調(diào)整投資前的留存收益的，投資企業(yè)應相應調(diào)整股權(quán)投資差額。 ④如果被投資企業(yè)的重大會計差錯產(chǎn)生于投資前，并 將累積影響數(shù)調(diào)整投資前的留存收益的，投資企業(yè)應相應調(diào)整股權(quán)投資差額。股權(quán)投資差額攤銷的會計分錄是： 借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資 ——**公司（股權(quán)投資差額） （ 5）期末計提長期投資減值準備： 企業(yè)對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在期末檢查各項長期股權(quán)投資時，對長期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價值的，應當計提減值準備。則甲公司需計提長期投資減值準備 120萬元，賬務處理如下： 借：資本公積 —— 股權(quán)投資準備 80 投資收益 —— 計提的長期投資減值準備 40 貸：長期投資減值準備 120 ②企業(yè)投資時按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額計入“長期股權(quán)投資 ——單位（股權(quán)投資差額）”科目的，其后計提長期股權(quán)投資 減值準備的會計處理 企業(yè)投資時因長期股權(quán)投資的初始投資成本大于應享有被投資單位所有者權(quán)益的份額，而產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，在計提長期股權(quán)投資減值準備時，如果長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額，小于或等于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，應按長期股權(quán)投資的賬面價值與其或收回金額的差額，借記“投資收益 —— 股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長期股權(quán)投資 —— 單位（股權(quán)投資差額）”科目；如果長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額，大于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，應按尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方 差額的余額，借記“投資收益－股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長期股權(quán)投資 —— 單位（股權(quán)投資差額）”科目，按長期股權(quán)投資的賬面價值與其可收回金額的差額大于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額的金額，借記“投資收益 —— 計提的長期投資減值準備”科目，貸記“長期投資減值準備”科目。假定甲公司對乙公司初始投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資差額為貸方差額 80 萬元； 20xx 年年末甲公司對乙公司長期股權(quán)投資可收回。 20xx 年 12 月31 日，甲公司對乙公司長期投資的賬面余額為 1050 萬元（其中：投資成本 700萬元，股權(quán)投資差額 50 萬元，損益調(diào)整 200 萬元，股權(quán)投資準備 100 萬元）。 2）如果長期股權(quán)投資初始投資成本大于或小于應享有被投資單位所有者權(quán)益份額的，分別以下情況處理： ①企業(yè)投資時按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額計入資本公積的，其后計提長期股權(quán)投資減值準備的會計處理。假定稅法規(guī)定補提的折舊不得在稅前抵扣，屬永久性差異。乙公司有關(guān)資料如下： 固定資產(chǎn) 購入日期 未使用日期 原價 預計使用年限 預計凈殘值 管理設備 20xx 年 1月30 日 20xx 年 6月 — 12 月 380 萬元 5 年 20 萬元 乙公司對固定資產(chǎn)按年限平均法計提折舊；假定按稅法規(guī)定，未使用固定資產(chǎn)計提的折舊不得從應納稅所得額中扣除，待出售該固定資產(chǎn)時，再從應納稅所得額中扣除，在所得稅會計處理時屬于時間性差異，所得稅采用遞延法核算。 ②被投資企業(yè)因重大會計差錯而調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），投資企業(yè)應按相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益，反映在長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”中；如果被投資企業(yè)調(diào)整前期資本公積的，投資企業(yè)也應調(diào)整相關(guān)期間的資產(chǎn)和權(quán)益，反映在長期股權(quán)投資的“股權(quán)投資準備”中。則： 乙公司收到資金使用費時 借：銀行存款 80000 貸：財務費用（ 100萬 *2%） 20xx0 資本公積 —— 關(guān)聯(lián)交易差價 60000 甲公司確認權(quán)益 借：長期股權(quán)投資 —— 乙公司（股權(quán)投資準備）（ 6萬 *40%） 24000 貸：資本公積 —— 乙公司（股權(quán) 投資準備） 24000 （ 3）投資企業(yè)投資后，被投資企業(yè)因會計政策變更、重大會計差錯更正變動所有者權(quán)益，投資企業(yè)應進行相應的會計處理 ①被投資企業(yè)因會計政策變更而調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤），投資企業(yè)應按相關(guān)期間的持股比例計算調(diào)整留存收益，反映在長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”中；如果被投資企業(yè)調(diào)整前期資本公積的，投資企業(yè)也應調(diào)整相關(guān)期間的資產(chǎn)和權(quán)益，反映在長期股權(quán)投資的“股權(quán)投資準備”中。 20xx 年 12 月 31 日乙公司計算出的凈利潤為 120萬元，假設每月凈利潤均勻發(fā)生為 10 萬元，同時根據(jù)章程規(guī)定，將凈利潤的 20%轉(zhuǎn)作職工福利及獎勵基金，則甲公司應確認投資收益計算如下： 4 月 — 7 月 400000*40%*80%=128000 8 月 — 9 月 20xx00*50%*80%=80000 10 月 — 12月 300000*70%*80%=168000 合計 376000 借：長期股權(quán)投資 —— 乙公司（損益調(diào)整） 376000 貸：投資收益 376000 （ 2）對被投資單位凈損益以外的其他所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應確認資本公積 ①因被投資單位接受捐贈資產(chǎn)所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應按享有的份額，計入長期股權(quán)投資（股權(quán)投資 準備）和資本公積（股權(quán)投資準備） [例 7]20xx 年 1月 1 日甲公司投資于乙公司，占乙公司 40%的股份； 20xx 年 12月乙公司接到現(xiàn)金捐贈 10