【正文】 ，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值；與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。再如，將已完工的固定資產(chǎn)長期作為在建工程核算，這樣既延長了利息支出計(jì)入資產(chǎn)的時(shí)間，又減少了折舊的計(jì)提，從而達(dá)到操縱利潤的目的。國有股股東的所有者缺位造成了我國上市公司嚴(yán)重的“內(nèi)部人控制”問題，通過國有股的減持，形成多元化的股權(quán)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)各類股東對公司治理的參與和股東大會作用的發(fā)揮，加強(qiáng)對董事會和經(jīng)理層的監(jiān)督和控制，特別是制約其操縱會計(jì)信息的行為，促進(jìn)上市公司會計(jì)信息質(zhì)量的提高[12]。獨(dú)立董事與大股東、董事會和經(jīng)理層之間有著千絲萬縷的聯(lián)系。當(dāng)然，在進(jìn)行報(bào)酬安排時(shí)應(yīng)考慮他們的自身利益與獨(dú)立性之間的平衡。定期披露一向是信息披露的重點(diǎn)，對于該類信息，應(yīng)該力求披露信息的有效性，既要保證披露信息迅速、及時(shí)、簡明易懂，又要盡量擴(kuò)大上市公司信息披露的內(nèi)容與范圍，對于一些重要的公司信息，如反映公司發(fā)展前景和趨勢的信息、關(guān)鍵性的會計(jì)準(zhǔn)則與政策的信息以及涉及到風(fēng)險(xiǎn)的信息應(yīng)重點(diǎn)披露，以減少證券市場上的信息不對稱。為了有效的解決我國上市公司盈余管理問題，提出如下觀點(diǎn)。首先我要感謝我的導(dǎo)師張老師。第三，西方國家盈余管理的某些動機(jī)在現(xiàn)階段并不適合我國的實(shí)際情況，我國上市公司的盈余管理動機(jī)主要有股票上市發(fā)行動機(jī)、獲得配股資格動機(jī)、終止上市動機(jī)、改善證券市場形象動機(jī)等。例如，配股政策中10%的凈資產(chǎn)收益率要求固守多年，造成盈余管理形勢異常嚴(yán)峻[14]。 完善信息披露制度信息披露制度是證券市場規(guī)范會計(jì)行為的重要制度安排。（3）進(jìn)一步完善對獨(dú)立董事的激勵約束機(jī)制有效的激勵約束機(jī)制應(yīng)能保證獨(dú)立董事在與公司不存在重大經(jīng)濟(jì)利益的情況下，仍然有足夠的積極性和動力為公司出謀劃策、監(jiān)督公司的管理層。要改變這種局面，我國應(yīng)當(dāng)完善機(jī)構(gòu)投資者參與改善公司治理有關(guān)的政策，完善有關(guān)法規(guī)，鼓勵銀行、投資基金、保險(xiǎn)公司等機(jī)構(gòu)進(jìn)入資本市場，增加持股比例。（1）制定合理可行的國有股減持方案制定合理可行的國有股減持方案，降低國有股比重，提高流通股比重，加快我國公司治理結(jié)構(gòu)的建設(shè)。這就既包括了固定資產(chǎn)，也包括了需要相當(dāng)長時(shí)間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨以及投資性房地產(chǎn)等；如果相關(guān)資產(chǎn)的構(gòu)建或生產(chǎn)占用了專項(xiàng)借款以外的一般借款，累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)超過專門借款的部分按一般借款的資本化率，計(jì)算確定應(yīng)予資本化的金額。其次，無形資產(chǎn)的攤銷方法也不再僅限于直線法。關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化的方式:①通過出售股權(quán)等方式解除關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 公允價(jià)值在具體準(zhǔn)則中的應(yīng)用新債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量并允許債務(wù)人確認(rèn)重組收益。現(xiàn)以固定資產(chǎn)為例進(jìn)行說明。而線下項(xiàng)目(線下項(xiàng)目包括投資收益、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出、補(bǔ)貼收入)的變化卻顯著不同，線下項(xiàng)目在變更當(dāng)年出現(xiàn)一次大幅度的上升(%)[9]，而在以后年度不再顯著上升，但是其金額維持在一個(gè)較高的水平上。因此，上市公司往往通過盈余管理向市場傳遞績優(yōu)信息，達(dá)到改善二級市場形象的目的。終止上市的政策是簡單的以連續(xù)虧損年限作為政策制定的主要依據(jù)，一些績差公司就會對不同會計(jì)年度之間的盈余進(jìn)行管理，或高或低，總之要避免三年連續(xù)虧損，哪怕在三年中有一年出現(xiàn)重虧，只要能保牌，來年在作其他打算。陸宇建博士的研究表明，無論是從凈資產(chǎn)收益率(ROE)頻數(shù)分布圖直觀的看還是通過計(jì)算ROE頻數(shù)分布的標(biāo)準(zhǔn)化差異，都能證明我國上市公司有為了獲得配股權(quán)而通過盈余管理將ROE維持在略高于6%區(qū)間與略高于10%區(qū)間的激勵，上市公司盈余管理行為隨著配股政策的變化而變化。因此，獲取股票上市發(fā)行資格成為盈余管理的一個(gè)首要動機(jī)。③可以提高上市公司的資產(chǎn)變現(xiàn)能力。長期借款協(xié)議的條款規(guī)定，報(bào)告盈余的波動越大，違約發(fā)生的可能性就越大。使利潤最小化可以采用增加廣告支出和研究發(fā)展費(fèi)用等手段實(shí)現(xiàn)。當(dāng)然會計(jì)人員也加入其中，但應(yīng)看作是配角。盈余操縱并不一定是否定的、消極的、貶義的。第三種觀點(diǎn)，是從與會計(jì)準(zhǔn)則制定者相關(guān)的目的研究盈余管理，盈余管理發(fā)生在管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷編制財(cái)務(wù)報(bào)告和通過規(guī)劃交易以變更財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，旨在誤導(dǎo)那些以公司的經(jīng)營業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的利益關(guān)系人的決策或者影響那些以會計(jì)報(bào)告數(shù)字為基礎(chǔ)的契約的后果。但是，由于我國證券市場發(fā)展歷史較短、時(shí)間序列較短，且處在快速發(fā)展階段，可比性的數(shù)據(jù)相對不充分。南開大學(xué)陸宇建博士在其論文《上市公司基于配股權(quán)的行為實(shí)證分析》中采用管理后盈余分布法研究了我國A股上市公司為獲得配股權(quán)而通過盈余管理將ROE(凈產(chǎn)收益率)維持在略高于6%區(qū)間與略高于10%區(qū)間的證據(jù)，并進(jìn)一步提出上市公司盈余管理隨著配股政策的演進(jìn)而亦步亦趨地改變的觀點(diǎn)。盈余管理也有許多阻礙的因素，注冊會計(jì)師的審計(jì)、證券交易監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)管、稅務(wù)稽查和股東大會等都在一定程度上阻礙和限制了盈余管理的泛濫，不過以上限制因素也受成本效益原則的限制。研究者一般只對盈余管理的寬泛的衡量標(biāo)準(zhǔn)(即以應(yīng)計(jì)項(xiàng)目總額為基礎(chǔ)的衡量標(biāo)準(zhǔn))進(jìn)行檢驗(yàn)，并以那些被預(yù)期有強(qiáng)烈的盈余管理動機(jī)的公司為樣本[2]。(3)對于會計(jì)信息的使用者更加全面、正確地認(rèn)識上市公司提供的財(cái)務(wù)信息也具有重要的意義。(2)尋找影響我國上市公司盈余管理的相關(guān)因素，以利于指導(dǎo)實(shí)際中的對盈余管理行為的防范和治理措施。利維特在一次題為“數(shù)字游戲”的講演中指出:上市公司面臨的必須達(dá)到市場對其盈利預(yù)期的壓力，使得公司將日常的經(jīng)營活動擺到了次要的位置，公司經(jīng)理、審計(jì)師以及證券分析師相互默契，參與操縱利潤，危害了證券市場。再次，從內(nèi)在動機(jī)和外在誘因兩個(gè)方面分析了我國上市公司進(jìn)行盈余管理的原因，認(rèn)為內(nèi)在動機(jī)是盈余管理的內(nèi)在動力，外在誘因是盈余管理實(shí)現(xiàn)的條件。最后，針對我國上市公司盈余管理內(nèi)因和外因分別提出了一系列治理措施，從而降低盈余管理的內(nèi)在動力和消除盈余管理的外在條件，達(dá)到治理盈余管理的目的。美國能源巨頭安然公司因涉嫌財(cái)務(wù)造假而倒閉，其虛報(bào)利潤約達(dá)6億美元。試圖從公司治理結(jié)構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)、證券市場監(jiān)管制度等方面著手探索和尋找可能影響上市公司盈余管理行為的因素，從而有助于全面有效地防范和治理我國上市公司的盈余管理行為。如果利益相關(guān)者對盈余管理能有一定的認(rèn)識，就不會僅僅關(guān)注和盲目相信財(cái)務(wù)報(bào)告中的會計(jì)數(shù)字，還會綜合考慮其他重要因素，如企業(yè)是否采取了有利于企業(yè)的會計(jì)政策、關(guān)聯(lián)交易等手段來進(jìn)行盈余管理以及這樣的盈余管理是否已降低了盈余的質(zhì)量。建立實(shí)證研究模型時(shí)主要將會計(jì)盈余分為操控性會計(jì)利益(盈余管理部分)和非操控性部分。機(jī)會則是指會計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)在缺陷為盈余管理留下許多空間，另外現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)中的某些不足也為管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理創(chuàng)造了一些條件。 研究內(nèi)容與方法 研究內(nèi)容研究內(nèi)容是首先提出選題的背景和意義，并對國內(nèi)外主要盈余管理研究的現(xiàn)狀進(jìn)行了綜述；對本文的主要內(nèi)容、研究方法進(jìn)行了闡述。因此，筆者認(rèn)為，當(dāng)前在研究我國上市公司盈余管理背后深層次原因和客觀基礎(chǔ)等方面，使用規(guī)范研究方法將比實(shí)證研究更好。其次，在國內(nèi)方面。如為了實(shí)現(xiàn)更高的盈利水平，公司通過多種手段擴(kuò)大銷售數(shù)量，增加銷售額，以賺得更多的利潤，這也是盈余管理。在這里，可以明確企業(yè)管理當(dāng)局對盈余管理應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。對石油和天然氣行業(yè)，則在開發(fā)成本上采用成效成本法。因此，降低違約風(fēng)險(xiǎn)也成為利潤平滑的一大動因。④可以用較少的資本支配和控制較大的社會成本，具有資本放大效應(yīng)。魏明海的實(shí)證研究證實(shí)了在中國這一特殊的背景制度下，IP0前激勵盈余管理因素強(qiáng)勢于阻礙盈余管理的因素以及中國A股發(fā)行公司IPO前盈余管理的存在和其對募股前后公司收益表現(xiàn)的巨大影響。我國上市公司并不因已符合配股條件持續(xù)時(shí)間的長短而改變盈余管理的激勵，而是保持著持久的為獲得配股資格而進(jìn)行的盈余管理的激勵，說明我國上市公司“籌資饑渴癥”十分嚴(yán)重。因此，我國證券市場上就出現(xiàn)了特有的“第一年大虧，第二年扭虧”“兩年不虧，一虧驚人”“相隔一年或兩年的間斷性虧損”等盈余管理手法。此外，我國證券市場正處于不成熟階段，二級市場投機(jī)盛行，一些市場主力在利益驅(qū)動下，按照“打壓建倉”或“拉高出貨”的需要游說上市公司在中報(bào)、年報(bào)中報(bào)高或報(bào)低利潤，上市公司在“收益共享”的利益驅(qū)動下，往往也存有強(qiáng)烈的盈余管理動機(jī)。可見，高級管理人員的更換帶來經(jīng)營業(yè)績的顯著變化，很大程度上可以歸功于管理當(dāng)局的盈余管理行為。在固定資產(chǎn)的使用期間內(nèi)，無論是減值損失的計(jì)提還是折舊的計(jì)提對利潤的影響都是確定的，但是損失和費(fèi)用在不同會計(jì)期間的分布是不同的，因此會影響不同會計(jì)期間的凈利潤，產(chǎn)生了盈余管理的空間。因此，當(dāng)上市公司出現(xiàn)虧損時(shí)，可以通過債務(wù)重組方式取得債權(quán)人讓步，可迅速實(shí)現(xiàn)扭虧為盈的目的，新非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)滿足一定條件時(shí)，可以采用公允價(jià)值計(jì)量，換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)之和的差額計(jì)人當(dāng)期損益。關(guān)聯(lián)方通過出讓股份或中止受讓相關(guān)股份，從名義上解除關(guān)聯(lián)方關(guān)系，相應(yīng)交易不再屬于關(guān)聯(lián)交易。這就意味著上市公司完全可以選擇有利于自己的方式作出調(diào)整，如通過減少攤銷年限和加速攤銷來提高公司業(yè)績。即占用在固定資產(chǎn)上的一般借款的利息也允許資本化。國有股減持方案雖然不能被市場所接受，在實(shí)行過程中遇到很大困難，但是國有股減持的方向是正確的，該方案對于完善公司治理結(jié)構(gòu)，促進(jìn)證券市場的健康發(fā)展還是非常重要的。 促進(jìn)獨(dú)立董事作用發(fā)揮（1）加強(qiáng)獨(dú)立董事制度的法制建設(shè)目前我國關(guān)于獨(dú)立董事的規(guī)定僅限于中國證監(jiān)會2001年5月31日發(fā)布的《上市公司引進(jìn)獨(dú)立董事的指導(dǎo)意見》和2002年1月9日發(fā)布的《上市公司治理準(zhǔn)則》以