【正文】 施 以 外的自然保護、綠化活動等費用 環(huán)境損失恢復成本 土壤污染的修復費用、與環(huán)境相關的和解費用 其他成本 其他與環(huán)境保護相關的成本 資料來源：作者根據(jù) リコーグループ環(huán)境経営報告書（ 2020），第 65頁整理。 上述環(huán)境經(jīng)營的成本和收益如果能夠通過會計系統(tǒng)進行量化，那么企業(yè)就可以直觀地觀察到實施環(huán)境經(jīng)營的真正效果，從而也就更有動力去 實現(xiàn)環(huán)境經(jīng)營的不斷改善。 其主要職能應當包括：（ 1） 實現(xiàn)企業(yè)環(huán)境績效的可量化、提高可比性 ；（ 2） 以環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境費用、環(huán)境效益等會計要素為核算內(nèi)容 ， 幫助企業(yè)管理層進行投資決策分析 ；（ 3） 進行環(huán)境業(yè)績的評價 ， 使企業(yè)在獲取收益的同時兼顧社會效益和環(huán)境效益 ， 提高環(huán)境管理的效果 。 【 關鍵詞 】 環(huán)境經(jīng)營 環(huán)境成本 環(huán)境收益 環(huán)境會計 【 Abstract】 The accounting system is an important part of environmental management system. Environmental accounting information adapted to environmental management should include the environment costs, environmental ine, and environmental measures. The existing position of environmental accounting in our country is misplaced by focusing on the environmental report disclosure while neglecting the function of environment information services to management, and by reinforcing the measurement of environment cost while neglecting the environment ine measurement. It supposes that by uniting the forces of the government, the pany management departments as well as the pany accounting departments, the misplaced position of environmental accounting might be corrected, so the environmental accounting information can be better to meet the requirements of environmental management. 【 Key Words】 Environmental Management, Environment Costs, Environmental benefits, Environmental Accounting 一、 引言 環(huán)境經(jīng)營是近年來興起的一個熱門話題 ，它 是包括企業(yè)綠色發(fā)展戰(zhàn)略、綠色市場營銷、清潔生產(chǎn)、污染物零排放和廢棄物循環(huán)再利用等在內(nèi)的一個完整的環(huán)境經(jīng)營管理系統(tǒng) [1]。本文還建議在強化環(huán)境會計信息披露的同時，將環(huán)境成本、環(huán)境收益等會計信息納入企業(yè)管理體系之中 ，在戰(zhàn)略規(guī)劃、投資決策、業(yè)績評價等管理活動中突出環(huán)境會計信息的作用。 大多數(shù)日本企業(yè)基本上都按照上述劃分辦法進行環(huán)境成本的核算。 （ 1） 環(huán)境保護效果 。 資料來源：作者根據(jù) リコーグループ環(huán)境経営報告書（ 2020），第 65頁整理。［Σ 每種資源價值系數(shù)（產(chǎn)品壽命周期內(nèi)使用的新資源量＋當做廢物被廢棄的資源量）］ 產(chǎn)品的環(huán)境效率改進程度 預防全球變暖系數(shù) 被評價產(chǎn)品的預防全球變暖效率247。 注： （ 1） 日立公司計算資源效率的公式中， 資源量按以下方法計算： 產(chǎn)品壽命周期內(nèi)使用的新資源量 ＝ 生產(chǎn)產(chǎn)品使用的資源量－再利用和再循環(huán)的資源量 當做廢物被 廢棄的資源量 ＝ 生產(chǎn)產(chǎn)品使用的資源量－潛在的再利用和再循環(huán)的資源量 （ 2） 富士通 的生態(tài)經(jīng)濟效率系數(shù)計算公式中，“服務”是新舊產(chǎn)品功能之比，“ 環(huán)境負擔”是新舊產(chǎn)品整個產(chǎn)品壽命周期內(nèi)二氧化碳排放量之比。 羅喜英 （ 2020）也指出， 至 2020年底，我國發(fā)布環(huán)境報告的企業(yè)僅 23家 。 在具體實施環(huán)境會計的企業(yè)實物中，也基本上體現(xiàn)了這一內(nèi)容要求，例如，理光集團的環(huán)境報告書中明確指出，理光集團的 環(huán)境會計劃分為 “ 企業(yè)環(huán)境 會計 ” （ Corporate Environmental Accounting） 和 “分部環(huán)境會計 ”（ Segment Environmental Accounting） 。 第二， 我國對環(huán)境會計理解的偏差還表現(xiàn)為 重視 環(huán)境成本 核算， 而 忽視環(huán)境收益的核算。在“ ”一節(jié)中，則僅提供了一些反映耗用量或排放量 的 技術性指標，對環(huán)境會計信息的提供沒有任何涉及。表 4匯總了日本環(huán)境省正式發(fā)布的環(huán)境會計導則與指南。 要重視環(huán)境會計信息在管理活動中的利用價值。最后，應當與研究機構或大學聯(lián)合，成立專門的課題研究組，探索和總結導入環(huán)境會計的方法與途徑，分析實施過程中遇到的問題，并尋求有效的解 決問題的途徑。只有這樣，我國企業(yè)的環(huán)境經(jīng)營才不 至 于局限在環(huán)保宣傳、形象工程的層面，才能真正縮小與環(huán)境經(jīng)營標桿企業(yè)之間的差距。而我國中小企業(yè)依靠模仿等手段以快速地獲得了一定的市場份額的生存方式，已不在適應這種競爭環(huán)境，必將遭到市場的淘汰，缺乏可持續(xù)發(fā)展性。從目前來看，我國中小企業(yè)普遍存在著重戰(zhàn)術、輕戰(zhàn)略 , 依賴經(jīng)驗決策的思維定式 [1]?？梢?，與世界著名企業(yè)相距甚遠， 甚至根據(jù)上述標準，我國中小企業(yè)都是難以生存的。 三、成本領先戰(zhàn)略 麥肯錫曾這樣評價中國企業(yè)：“ 成本優(yōu)勢的巨人卻 是成本管理上的侏儒 ” [4]。為了達到這些目標，有必要在管理方面對成本控制給予高度重視。根據(jù)中小企業(yè)實際情況，想要獲得同行業(yè)平均水平以上的利潤可能性不高，但中小企業(yè)依舊可以通過各種手段獲得相似水平以及相似規(guī)模企業(yè)中的成本優(yōu)勢，以產(chǎn)品低價來吸引顧客，爭取到屬于自己的市場份額，繼而提升自身的核心競爭力。 2. 實現(xiàn)技術創(chuàng)新和管理創(chuàng)新，提升核心競爭力 成本領先最終表 現(xiàn)出的是產(chǎn)品的價格優(yōu)勢 , 通過價格優(yōu)勢來形成企業(yè)的核心競爭力 , 而價格優(yōu)勢一般是通過提高生產(chǎn)效率 , 改進工藝 , 即工藝創(chuàng)新這個途徑實現(xiàn)的。 （一）分析工具 價值鏈 [10]為成本分析提供了基本的工具。將價值鏈分析與作業(yè)成本管理相結合，通過確定企業(yè)價值鏈和行業(yè)價值鏈、及其相關作業(yè)，識別增值作業(yè)和非增值作業(yè)，進而采取一定措施減少非增值作業(yè)、改善增值作業(yè)，實現(xiàn)成本優(yōu)勢。通過調(diào)查、類比等手段，確定競爭對手的企業(yè)和行業(yè)價值鏈，并與自身價值鏈進行比較， 進而識別優(yōu)劣勢，探尋進一步降低成本的途徑。對于行業(yè)價值鏈上的關鍵大中型企業(yè)，可能存在大量中小企業(yè)為之服務。從行業(yè)價值鏈角度看，產(chǎn)品研發(fā)設計的起點并不在于中小企業(yè)，而是行業(yè)價值鏈中的關鍵企業(yè)。尤其是中小企業(yè)，其特點決定了其難以成為行業(yè)價值鏈的關鍵企業(yè)，沒有該機制必然會受到關鍵企業(yè)的侵占。 五、成本領先戰(zhàn)略的評價體系 為了獲得持久的成本優(yōu)勢，中小企業(yè)需要嚴格、持續(xù)的執(zhí)行成本領先戰(zhàn)略，建立一套動態(tài)評價體系能夠保證該目標的實現(xiàn)。 企業(yè)實施成本領先戰(zhàn)略的目標應以行業(yè)成本領先戰(zhàn)略目標為基礎，因此在確定行業(yè)層次的評價體系后，應根據(jù)其標準確定企業(yè)層次評價體系的標準，即根據(jù)行業(yè)產(chǎn)品成本降幅來確定企業(yè)產(chǎn)品成本降幅，同時考慮作業(yè)活動、實施措施的執(zhí)行情況。波特著；陳曉悅譯 . 競爭戰(zhàn)略 .華夏出版社 ， 1997： 62 [6] 張競舟 . 中小制造企業(yè)成本領先戰(zhàn)略實施問題研究 . 碩士論文， 2020 [7] 張 燕 . 低成本戰(zhàn)略在我國中小企業(yè)中的應用探討 .經(jīng)濟與管理， 2020： 4143。 通過行業(yè)與企業(yè)評價體系不斷評價與反饋，從兩個層次上保證成本領先戰(zhàn)略實施過程的正確性、實施措施的有效性。 行業(yè)層次評價體系類似于一個系統(tǒng)，各企業(yè)層次評價體系是該系統(tǒng)的子系統(tǒng)。 能夠發(fā)揮行業(yè)價值鏈成本優(yōu)勢的最佳模式是建立行業(yè) 價值鏈戰(zhàn)略聯(lián)盟 [11]，即由組成該行業(yè)價值鏈的各企業(yè)協(xié)商達成協(xié)議，建立聯(lián)盟。因此，此類中小企業(yè)可以進行資金和人力的投入，積極參與到關鍵企業(yè)的產(chǎn)品研發(fā)中，一方面不斷革新生產(chǎn)工藝，提高科技含量，降低生產(chǎn)過程中原材料、直接人工等成本投入；一方面影響研發(fā)，使得產(chǎn)品中涉及本企業(yè)的部分能盡量符合自身特點，降低生產(chǎn)準備費用。 （ 3）消除連接處重復作業(yè)、非增值作業(yè)，轉(zhuǎn)移不利作業(yè) 企業(yè)間在供貨、交貨過程中可能存在重復作業(yè)或非增值作業(yè)。根據(jù)自身企業(yè)和行業(yè)價值鏈的作業(yè)分析和與競爭對手的比較分析，找出問題所在，進而采取相應措施，不斷降低成本，獲得成本優(yōu)勢，提升中小企業(yè)核心競爭力。價值鏈是進行成本分析、實施成本領先戰(zhàn)略的基礎工具，而產(chǎn)業(yè)結構是價值鏈形成的基礎。其中， 基本活動包括內(nèi)部后勤、生產(chǎn)作業(yè)、外部 后勤、市場和銷售、服務等；而輔助活動則包括采購、技術開發(fā)、人力資源管理和企業(yè)基礎設施等。 成本領先要求企業(yè)建立起高效規(guī)模的生產(chǎn)設施 , 在經(jīng)驗的基礎上全力以赴降低成本 [9], 注重成本與管理費用的控制以及最大限度地減小研究開發(fā)、服務、推銷、廣告等方面的成本費用。中小企業(yè)的產(chǎn)品種類比較有限， 企業(yè)生產(chǎn)有限類型的產(chǎn)品的經(jīng)驗會隨著該產(chǎn)品的累積生產(chǎn)數(shù)量增加 而增加，產(chǎn)生了學習曲線。 （ 二 ） 成本領先戰(zhàn)略與中小企業(yè)的核心競爭力 ，提升核心競爭力 （ 1） 規(guī)模經(jīng)濟和成本優(yōu)勢 , 容易形成進入壁壘 [6]。真正通過 ERP、 BPR、 MRPⅡ等現(xiàn)代管理軟件或系統(tǒng)的管理運作實現(xiàn)的經(jīng)驗效益促進的成本下降，是非常少的。 （三）我國中小企業(yè)專業(yè)化能力不高 我國中小企業(yè)普遍存在“小而全”的現(xiàn)象，專業(yè)化能力不高 [3]。 （二）研發(fā)投入不足 我國中小企業(yè)雖然近幾年來發(fā)展迅速，但是其發(fā)展主要依賴于技術水平比較低下的模仿，并不