【正文】 眼291 000290 0001 000檢驗(yàn)151 000151 200200車間管理266 000252 25013 750成本計(jì)算單（西服）983 650①當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的作業(yè)成本②按預(yù)算作業(yè)成本分配率分配的作業(yè)成本（已分配成本）③結(jié)轉(zhuǎn)實(shí)際成本與已分配成本之間的差異（作業(yè)成本差異）圖16—3 作業(yè)成本歸集和分配的賬務(wù)處理（1）成本計(jì)算單（夾克）858 200營業(yè)成本4 220①工薪、折舊、燃料和動(dòng)力、原材料分配及其他有關(guān)原始憑證①①①①①②②③③根據(jù)表16—13中的第14行“作業(yè)成本差異”格蘭的金額，記入營業(yè)成本賬戶的借方（若差異為負(fù)數(shù)則記入貸方）和作業(yè)成本及其所屬各明細(xì)賬戶的貸方（或借方）。③根據(jù)表16—13中的第1第17行數(shù)據(jù)，即西服和夾克兩種產(chǎn)品應(yīng)調(diào)整的作業(yè)成本，從有關(guān)作業(yè)成本賬戶所屬各明細(xì)賬戶的貸方，結(jié)轉(zhuǎn)到生產(chǎn)成本賬戶所屬的西服和夾克兩種產(chǎn)品的成本計(jì)算單借方。②分配作業(yè)成本。第1第17行分別為西服和夾克作業(yè)成本的應(yīng)調(diào)整額，它們是根據(jù)西服和夾克的已分配作業(yè)成本分別乘以調(diào)整率計(jì)算而得的。208年1月份，作業(yè)成本各明細(xì)賬戶實(shí)際發(fā)生的作業(yè)成本金額和作業(yè)動(dòng)因?qū)嶋H產(chǎn)出數(shù)量如表16—12所示。按照一定的方法可將生產(chǎn)成本合計(jì)在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，即可計(jì)算出本月完工產(chǎn)品總成本和單位成本（計(jì)算方法略），如表16—9和表16—10所示表16—9 成本計(jì)算表產(chǎn)品名稱：西服 207年1月 單位：元項(xiàng)目行次產(chǎn)量（件）直接材料成本直接人工成本作業(yè)成本合計(jì)月初在產(chǎn)品成本1238 000107 100345 100本月發(fā)生成本21 036 000940 3001 976 300合計(jì)31 274 0001 047 4002 321 400完工產(chǎn)品成本41 2001 020 000936 0001 956 000單位產(chǎn)品成本58507801 630月末在產(chǎn)品成本6254 000111 400365 400表16—10 成本計(jì)算表產(chǎn)品名稱：夾克 207年1月 單位：元項(xiàng)目行次產(chǎn)量（件）直接材料成本直接人工成本作業(yè)成本合計(jì)月初在產(chǎn)品成本161 800107 100168 690本月發(fā)生成本2504 000870 7001 374 700合計(jì)3565 800977 8001 543 600完工產(chǎn)品成本4700430 500809 2001 239 700單位產(chǎn)品成本56151 1561 771月末在產(chǎn)品成本6135 300168 600303 900以上介紹了縫紉車間按實(shí)際作業(yè)成本分配率分配作業(yè)成本、計(jì)算產(chǎn)品成本的過程。第8行為實(shí)際作業(yè)成本分配率，它是用第1行各項(xiàng)作業(yè)成本分別除以第1—7行作業(yè)動(dòng)因計(jì)算而得的。207年1月西服發(fā)生的直接材料成本為1 036 000元，夾克發(fā)生的直接材料成本為504 000元；由于該縫紉車間實(shí)行的是計(jì)時(shí)工資，人工成本屬于間接成本，并已將人工成本全部分配到各有關(guān)作業(yè)中，所以沒有直接人工成本發(fā)生；本賬戶及其所屬各成本計(jì)算單中的“本月發(fā)生成本——作業(yè)成本”欄，需要等到“作業(yè)成本分配表”（下面將專門介紹該表的編制）編制完成后才能進(jìn)行登記。其次，設(shè)置“作業(yè)成本”科目，取代原來的“制造費(fèi)用”科目。因此，這項(xiàng)工作也可待作業(yè)成本法實(shí)施一段時(shí)間后再進(jìn)行。因此，該項(xiàng)作業(yè)不宜采用業(yè)務(wù)動(dòng)因，而更適合采用持續(xù)動(dòng)因。因此，使用機(jī)器工時(shí)作為作業(yè)動(dòng)因。因此，該項(xiàng)作業(yè)屬于產(chǎn)品水準(zhǔn)的作業(yè)，每月西服和夾克耗用該項(xiàng)作業(yè)的比例是：30%：50%（即3種型號(hào)與5種型號(hào)之比）。第一個(gè)生產(chǎn)步驟是備料（備料車間，包括各種布匹的整理、選配）；第二個(gè)生產(chǎn)步驟為縫紉（縫紉車間，包括裁剪、機(jī)器縫紉、手工鎖扣眼、手工釘扣、檢驗(yàn)等，其中機(jī)器縫紉分為：縫前后片、上領(lǐng)、上袖等項(xiàng)作業(yè)）；第三個(gè)生產(chǎn)步驟為包裝（包裝車間，包括熨燙、配號(hào)、包裝等）。3．“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目這兩個(gè)科目的使用，作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本計(jì)算方法沒有大的區(qū)別，只不過是待攤費(fèi)用的攤銷對(duì)象和預(yù)提費(fèi)用的預(yù)提對(duì)象不再是制造費(fèi)用，而是根據(jù)有關(guān)費(fèi)用的具體內(nèi)容將費(fèi)用攤銷到有關(guān)成本庫，或者從有關(guān)成本庫預(yù)提。專欄的名稱應(yīng)盡量與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及指南規(guī)定的制造費(fèi)用明細(xì)項(xiàng)目名稱相一致，以便對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，將作業(yè)所耗用的各項(xiàng)資源成本，還原為制造費(fèi)用。以產(chǎn)品的品種或批別作為成本計(jì)算對(duì)象（即按品種或批別計(jì)算成本）的企業(yè)，在“生產(chǎn)成本”科目下直接設(shè)置明細(xì)賬，即成本計(jì)算單；以產(chǎn)品生產(chǎn)步驟為成本計(jì)算對(duì)象（即分步計(jì)算產(chǎn)品成本）的企業(yè)，其二級(jí)科目可按產(chǎn)品生產(chǎn)步驟設(shè)置，在二級(jí)科目下再設(shè)置成本計(jì)算單。用某產(chǎn)品的各項(xiàng)已分配作業(yè)成本分別乘以相應(yīng)的調(diào)整率，逐一計(jì)算各項(xiàng)作業(yè)成本調(diào)整額。如前所述，已分配到各產(chǎn)品的作業(yè)成本不是實(shí)際成本，因此，已分配作業(yè)成本與當(dāng)期作業(yè)成本庫所歸集的實(shí)際成本之間存在著差異，該差異稱為作業(yè)成本差異。某產(chǎn)品當(dāng)期發(fā)生成本=當(dāng)期投入該產(chǎn)品的直接成本+該產(chǎn)品當(dāng)期耗用的各項(xiàng)作業(yè)成本進(jìn)行當(dāng)期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的成本分配，以及完工產(chǎn)品總成本及單位成本的計(jì)算，與傳統(tǒng)成本計(jì)算方法沒有區(qū)別，故不贅述。與此相對(duì)應(yīng)，作業(yè)成本的分配有兩種方法，下面分別予以說明。正常作業(yè)產(chǎn)出，是指企業(yè)在1年以上較長時(shí)間內(nèi)作業(yè)實(shí)際產(chǎn)出的平均水平。實(shí)際作業(yè)成本是指，在會(huì)計(jì)期末各成本庫內(nèi)歸集的在作業(yè)執(zhí)行中所耗費(fèi)的各項(xiàng)資源的成本。在這里，我們選擇作業(yè)動(dòng)因的主要目的是為了方便產(chǎn)品成本的計(jì)算，但也不應(yīng)忽視其在作業(yè)管理中的導(dǎo)向性。但是，也會(huì)使作業(yè)成本法的實(shí)施和維持成本增加。那么，需要計(jì)算的分配率也越多，計(jì)算工作越復(fù)雜。在這種情況下，可以考慮使用持續(xù)動(dòng)因，即以產(chǎn)品耗用檢驗(yàn)作業(yè)的小時(shí)數(shù)作為分配標(biāo)準(zhǔn)，以消除因每批產(chǎn)品檢驗(yàn)時(shí)間不同而造成的成本差異。當(dāng)不同產(chǎn)品所需作業(yè)量差異較大的情況下，例如，如果檢驗(yàn)不同產(chǎn)品所耗用的時(shí)間或長、或短，否則不宜采用業(yè)務(wù)動(dòng)因作為分配成本的基礎(chǔ)，而應(yīng)改用持續(xù)動(dòng)因作為分配的基礎(chǔ)。因?yàn)樽鳂I(yè)總成本與作業(yè)產(chǎn)出（作業(yè)動(dòng)因）同方向變動(dòng)，而不可能反方向變動(dòng)?！?6—1】某車間按產(chǎn)品批別組織生產(chǎn)，并選擇“批次”（批次水準(zhǔn)作業(yè)動(dòng)因）作為向每批產(chǎn)品分配“質(zhì)量檢驗(yàn)”作業(yè)成本的作業(yè)動(dòng)因。可決系數(shù)是以自變量（這里是指作業(yè)產(chǎn)出）表示的因變量（作業(yè)總成本）的百分比，它是一個(gè)0～1之間的正數(shù)。為了檢查我們所選擇的作業(yè)動(dòng)因，與向產(chǎn)品分配的作業(yè)成本是否存在明顯的因果關(guān)系，或者說該動(dòng)因變動(dòng)是不是引發(fā)作業(yè)總成本變動(dòng)最重要、最直接的驅(qū)動(dòng)因素，需要對(duì)所選擇的作業(yè)動(dòng)因進(jìn)行一番測試。因此，A、B、C三項(xiàng)作業(yè)可以納入同一個(gè)作業(yè)“同質(zhì)組”，而A、B、C三項(xiàng)作業(yè)相應(yīng)的成本可以納入同一個(gè)成本庫，以盡量減少計(jì)算作業(yè)成本分配率的數(shù)量，簡化成本的計(jì)算過程。由于甲產(chǎn)品耗用三項(xiàng)作業(yè)的比率是相等的，均為60%；乙產(chǎn)品耗用三項(xiàng)作業(yè)的比率也是相等的，分別為40%（表16—3第9欄），因此，可以將計(jì)算過程大大簡化。在每批產(chǎn)品投產(chǎn)前，都需要進(jìn)行一次調(diào)整設(shè)備的作業(yè)，同時(shí)，還要進(jìn)行一次向生產(chǎn)車間發(fā)放材料的作業(yè)。這一步驟至關(guān)重要，是實(shí)施作業(yè)成本法中的重要工作。事實(shí)上，它們屬于固定成本，不隨產(chǎn)量、批次、品種等的變動(dòng)而變動(dòng)，應(yīng)該作為期間成本處理。這類作業(yè)是針對(duì)不同產(chǎn)品提供的服務(wù)，它們以產(chǎn)品“種”數(shù)來計(jì)量，這類作業(yè)隨著產(chǎn)品的品種多少而變化。這類作業(yè)是隨著產(chǎn)量變動(dòng)而變動(dòng)的。我們知道，作業(yè)的產(chǎn)出與產(chǎn)品生產(chǎn)對(duì)作業(yè)的需求（消耗）是相等的，二者的數(shù)量和使用的計(jì)量單位完全是一致的。在實(shí)務(wù)中，自上而下和自下而上這兩種方式往往需要結(jié)合起來運(yùn)用。從運(yùn)用作業(yè)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本的企業(yè)實(shí)踐來看，一般使用的動(dòng)因在30～50個(gè)。在這里之所以使用“強(qiáng)調(diào)”一詞，而不使用“要求”或“必須”，是因?yàn)樵趯?shí)務(wù)中，存在著少數(shù)作業(yè)成本不能采用直接追溯或動(dòng)因追溯方式進(jìn)行分配。動(dòng)因追溯，是指根據(jù)成本動(dòng)因降成本分配到個(gè)成本對(duì)象的過程。這樣一來，不僅不能及時(shí)地為控制與決策提供更多的有用信息，甚至?xí)`導(dǎo)決策。在這樣的企業(yè)中，按照傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，材料、人工等成本直接追溯到對(duì)象；制造費(fèi)用等間接成本，按照產(chǎn)品的產(chǎn)量或與產(chǎn)量密切相關(guān)的人工工時(shí)、人工成本等單一的成本分配基礎(chǔ)分?jǐn)偟礁饔嘘P(guān)產(chǎn)品，產(chǎn)品成本的真實(shí)性不會(huì)出現(xiàn)大問題。作業(yè)成本法經(jīng)過兩個(gè)階段的計(jì)算，把在傳統(tǒng)成本計(jì)算方法下的“間接成本”變成了直接成本。1．成本計(jì)算分為兩個(gè)階段作業(yè)成本法的基本指導(dǎo)思想是，“產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源”。作業(yè)動(dòng)因是引起產(chǎn)品成本變動(dòng)的因素。資源動(dòng)因是引起作業(yè)成本變動(dòng)的因素。一項(xiàng)作業(yè)對(duì)于任何加工或服務(wù)對(duì)象，都必須是重復(fù)執(zhí)行特定的或標(biāo)準(zhǔn)化的過程和辦法。我們知道，生產(chǎn)成本即制造成本，包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用；而經(jīng)營成本則是制造成本加上銷售費(fèi)用；價(jià)值鏈成本則是企業(yè)某一時(shí)期發(fā)生的全部成本，包括管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和制造成本。在計(jì)算成本時(shí)，首先按經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的各項(xiàng)作業(yè)來歸集成本，計(jì)算作業(yè)成本；然后再按各項(xiàng)作業(yè)成本與成本對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）之間的因果關(guān)系，將作業(yè)成本追溯到成本對(duì)象，最終完成成本計(jì)算過程。近三年題型題量分析表 題型年份 分值單項(xiàng)選擇題多項(xiàng)選擇題判斷題計(jì)算分析題綜合題合計(jì)題量分值題量分值題量分值題量分值題量分值題量分值200720062005第十六章 作業(yè)成本計(jì)算與管理本章屬于非常重要的章節(jié)。因而，產(chǎn)品的成本實(shí)際上就是企業(yè)全部作業(yè)所消耗資源的總和。再如，企業(yè)為了對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告，則應(yīng)按對(duì)外報(bào)告的要求，計(jì)算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。其中每一項(xiàng)具體活動(dòng)就是一項(xiàng)作業(yè)。在作業(yè)成本計(jì)算中，成本動(dòng)因可分為資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因。按“設(shè)備的額定功率乘以開動(dòng)時(shí)間”這一動(dòng)因作為能源成本的分配基礎(chǔ)，可以將檢驗(yàn)專用設(shè)備耗用的能源成本分配到檢驗(yàn)作業(yè)當(dāng)中。（二）作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)作業(yè)成本法的主要特點(diǎn)，是相對(duì)于以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成本計(jì)算方法而言的。因此，作業(yè)成本法下的成本計(jì)算過程可以概括為：“資源→作業(yè)→產(chǎn)品”。在經(jīng)濟(jì)不是十分發(fā)達(dá)、科學(xué)技術(shù)相對(duì)落后的環(huán)境下，在勞動(dòng)密集型企業(yè)中，往往是常年大批量生產(chǎn)少數(shù)幾種產(chǎn)品，而且產(chǎn)品的直接材料、直接人工在產(chǎn)品成本中所占比重較大（高的可達(dá)70%以上），而制造費(fèi)用等間接成本所占比重較小。在這樣的企業(yè)中，采用單一的產(chǎn)量基礎(chǔ)分?jǐn)傊圃熨M(fèi)用，往往會(huì)造成產(chǎn)品成本的扭曲，成本信息嚴(yán)重失真（其原因?qū)⒃诒菊铝硗夥治觯ｏ@然，使用直接追溯方式最能真實(shí)地產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)使用直接追溯法和動(dòng)因追溯法來分配成本，盡可能避免使用分?jǐn)偡绞剑虼四軌蛱峁└诱鎸?shí)、準(zhǔn)確的成本信息。不同層面的作業(yè)動(dòng)因包括：單位水準(zhǔn)動(dòng)因（即以單位產(chǎn)品或其他單位產(chǎn)出物為計(jì)量單位的作業(yè)動(dòng)因）、批次水準(zhǔn)動(dòng)因（即以“批”或“次”為計(jì)量單位的作業(yè)動(dòng)因）以及產(chǎn)品水準(zhǔn)動(dòng)因（即以產(chǎn)品的品種數(shù)為計(jì)量單位的作業(yè)動(dòng)因）等，而且每一層面的動(dòng)因遠(yuǎn)不止1～2個(gè)。通過另一種形式，即與從事相關(guān)作業(yè)的員工或經(jīng)理交談，也可以識(shí)別和認(rèn)定該項(xiàng)作業(yè)，比如于進(jìn)行搬運(yùn)作業(yè)的員工進(jìn)行交談，問“你是做什么的？”，也很容易得出生產(chǎn)過程中有這樣一項(xiàng)搬運(yùn)作業(yè)，它的主要作用是把原材料從倉庫運(yùn)往車間。在這里，對(duì)作業(yè)分類的目的主要是為了計(jì)算產(chǎn)品成本，因?yàn)榉诸悜?yīng)以便于考察和計(jì)量作業(yè)的產(chǎn)出，便于考察和計(jì)量產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的消耗為標(biāo)準(zhǔn)。在多種產(chǎn)品、多種零件生產(chǎn)的情況下，一般是以機(jī)器工時(shí)或人工工時(shí)等來計(jì)量的。如按產(chǎn)品品種進(jìn)行的生產(chǎn)工藝設(shè)計(jì)和計(jì)算機(jī)控制系統(tǒng)開發(fā)，按產(chǎn)品品種制作的模具、樣板，按產(chǎn)品品種編制的生產(chǎn)任務(wù)書，按產(chǎn)品品種設(shè)計(jì)的測試程序等。這類作業(yè)是作業(yè)成本法實(shí)施中的一個(gè)難題，它們的產(chǎn)出很難計(jì)量，也很難明確是被哪些產(chǎn)品所消耗。因此，需要在作業(yè)分類的基礎(chǔ)上，進(jìn)行“合并同類項(xiàng)”的工作，建立作業(yè)“同質(zhì)組”和“同質(zhì)成本庫”，以減少計(jì)算作業(yè)成本和分配率的工作。如“調(diào)整設(shè)備”和“發(fā)放材料”屬于同一水準(zhǔn)的兩項(xiàng)作業(yè)——批次水準(zhǔn)作業(yè)。甲產(chǎn)品耗用三項(xiàng)作業(yè)成本之和=25+353+40=207（元）乙產(chǎn)品耗用三項(xiàng)作業(yè)成本之和=25+352+40=138（元）在這里，三項(xiàng)作業(yè)（A作業(yè)、B作業(yè)、C作業(yè)）計(jì)算了三個(gè)作業(yè)成本分配率，同時(shí)，根據(jù)甲、乙兩種產(chǎn)品消耗的作業(yè)量，逐一計(jì)算甲、乙產(chǎn)品應(yīng)分配的三項(xiàng)作業(yè)成本，然后再求和，比較繁瑣。這一示例說明，在甲、乙兩種產(chǎn)品所耗A、B、C三項(xiàng)作業(yè)的比率相同的情況下，可以使用一項(xiàng)作業(yè)動(dòng)因，計(jì)算一個(gè)分配率，即可完成三項(xiàng)作業(yè)成本的分配。作業(yè)動(dòng)因的選擇是否科學(xué)、合理，直接關(guān)系到作業(yè)成本分配是否準(zhǔn)確。為了判斷所選擇的作業(yè)動(dòng)因?qū)ψ鳂I(yè)成本分配準(zhǔn)確性的影響程度，我們可以利用反映作業(yè)產(chǎn)出與作業(yè)總成本的一組歷史數(shù)據(jù)，運(yùn)用最小二乘法，建立一個(gè)反映作業(yè)總成本與作業(yè)產(chǎn)出之間線性關(guān)系的方程，并計(jì)算“可決系數(shù)（擬合優(yōu)度）”或“相關(guān)系數(shù)”來進(jìn)行測試。相關(guān)系數(shù)r=下面舉例說明可決系數(shù)和相關(guān)系數(shù)的計(jì)算。相關(guān)系數(shù)r===這里平方根取正數(shù)。持續(xù)動(dòng)因是指執(zhí)行一項(xiàng)作業(yè)所需的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。如果計(jì)算的可決系數(shù)和相關(guān)系數(shù)較低，說明很可能是由于檢驗(yàn)不同品種、不同批次的產(chǎn)品耗費(fèi)的成本不同（耗費(fèi)的時(shí)間不同、單位時(shí)間耗費(fèi)的資源成本不同）造成的。每個(gè)同質(zhì)組中同質(zhì)作業(yè)個(gè)數(shù)越少，同質(zhì)組的個(gè)數(shù)就越多，使用的作業(yè)動(dòng)因越多。采用持續(xù)動(dòng)因、強(qiáng)度動(dòng)因，相對(duì)來說會(huì)使作業(yè)產(chǎn)出與作業(yè)成本的相關(guān)程度（可決系數(shù)和相關(guān)系數(shù)）提高，增加成本分配的準(zhǔn)確性。最后，選擇