【正文】 方此前合并A公司時(shí)確認(rèn)的商譽(yù)為200萬(wàn)元。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。甲公司用以支付購(gòu)買(mǎi)B公司股權(quán)的對(duì)價(jià)為其賬面持有的一項(xiàng)土地使用權(quán)，成本為7億元，評(píng)估價(jià)值為10億元，同時(shí)該項(xiàng)交易中甲公司另支付現(xiàn)金5億元。取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值與所支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)全部調(diào)整所有者權(quán)益，本例中因甲公司資本公積的余額足夠，相關(guān)差額均調(diào)整了資本公積。【答案】AC【解析】選項(xiàng)B，定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費(fèi)沖減發(fā)行股票的溢價(jià)收入；選項(xiàng)D，購(gòu)買(mǎi)持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費(fèi)直接計(jì)入其初始投資成本。【教材例89】A公司于206年3月31日取得B公司70%的股權(quán)。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。A公司原持有B公司5%的股權(quán)于209年3月31日的公允價(jià)值為2 500萬(wàn)元（與209年4月1日的公允價(jià)值相等），累計(jì)計(jì)入其他綜合收益的金額為500萬(wàn)元。第二節(jié)　長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和初始計(jì)量（98）三、對(duì)子公司投資的初始計(jì)量（二）非同一控制下控股合并形成的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資非同一控制下企業(yè)合并長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)與計(jì)量應(yīng)考慮或有對(duì)價(jià)?！窘滩睦?11】A上市公司209年1月2日以現(xiàn)金3億元自B公司購(gòu)買(mǎi)其持有的C公司100%股權(quán)，并于當(dāng)日向C公司董事會(huì)派出成員，主導(dǎo)其財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。A上市公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)對(duì)C公司長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為3億元。216年12月31日，A公司收購(gòu)B公司60%的股權(quán)，完成非同一控制下的企業(yè)合并。（2）①或有應(yīng)付金額公允價(jià)值=8002=1 600（萬(wàn)元），權(quán)益工具公允價(jià)值為600萬(wàn)元，合并成本=5 000+1 600+600=7 200（萬(wàn)元）?！敬鸢浮浚?）①或有應(yīng)付金額公允價(jià)值=1 2002=2 400（萬(wàn)元），或有應(yīng)收金額公允價(jià)值為0，合并成本=5 000+2 400=7 400（萬(wàn)元）。該種情況下，在合并方最終持有對(duì)同一被投資單位的股權(quán)中，不同部分的計(jì)量基礎(chǔ)會(huì)存在差異。反向購(gòu)買(mǎi)主要表現(xiàn)在購(gòu)買(mǎi)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的操作中，其總的原則是應(yīng)體現(xiàn)“反向”，比如，反向購(gòu)買(mǎi)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表以子公司（購(gòu)買(mǎi)方）為主體，保留子公司的股東權(quán)益各項(xiàng)目，抵銷(xiāo)母公司（被購(gòu)買(mǎi)方）的股東權(quán)益各項(xiàng)目。因法律上子公司的部分股東未將其持有的股份轉(zhuǎn)換為法律上母公司的股權(quán)，其享有的權(quán)益份額仍?xún)H限于對(duì)法律上子公司的部分，該部分少數(shù)股東權(quán)益反映的是少數(shù)股東按持股比例計(jì)算享有法律上子公司合并前凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額。項(xiàng)目合并金額流動(dòng)資產(chǎn)A公司公允價(jià)值+B公司賬面價(jià)值非流動(dòng)資產(chǎn)A公司公允價(jià)值（不含反向購(gòu)買(mǎi)時(shí)產(chǎn)生的長(zhǎng)期股權(quán)投資）+B公司賬面價(jià)值商譽(yù)合并成本A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（如為負(fù)數(shù)應(yīng)反映在留存收益中）資產(chǎn)總額合計(jì)流動(dòng)負(fù)債A公司公允價(jià)值+B公司賬面價(jià)值非流動(dòng)負(fù)債A公司公允價(jià)值+B公司賬面價(jià)值負(fù)債總額合計(jì)股本（A公司股票股數(shù)）B公司合并前發(fā)行在外的。（5）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的比較信息應(yīng)當(dāng)是法律上子公司的比較信息（即法律上子公司的前期合并財(cái)務(wù)報(bào)表）。典型反向購(gòu)買(mǎi)圖示如下：反向購(gòu)買(mǎi)中，企業(yè)合并成本是指法律上的子公司（會(huì)計(jì)上的購(gòu)買(mǎi)方）如果以發(fā)行權(quán)益性證券的方式為獲取在合并后報(bào)告主體的股權(quán)比例，應(yīng)向法律上的母公司（會(huì)計(jì)上的被購(gòu)買(mǎi)方）的股東發(fā)行的權(quán)益性證券數(shù)量乘以其公允價(jià)值計(jì)算的結(jié)果。（四）一項(xiàng)交易中同時(shí)涉及自最終控制方購(gòu)買(mǎi)股權(quán)形成控制及自其它外部獨(dú)立第三方購(gòu)買(mǎi)股權(quán)的會(huì)計(jì)處理某些股權(quán)交易中，合并方除自最終控制方取得集團(tuán)內(nèi)企業(yè)的股權(quán)外，還會(huì)涉及自外部獨(dú)立第三方購(gòu)買(mǎi)被合并方進(jìn)一步的股權(quán)。要求：（1）假定A公司在購(gòu)買(mǎi)日判斷，B公司217年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 200萬(wàn)元為最佳估計(jì)數(shù)，①計(jì)算購(gòu)買(mǎi)日合并成本并編制會(huì)計(jì)分錄；②若217年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1 500萬(wàn)元，編制217年個(gè)別報(bào)表會(huì)計(jì)分錄；③若217年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為800萬(wàn)元，編制217年個(gè)別報(bào)表會(huì)計(jì)分錄?！敬鸢浮浚?）①或有應(yīng)付金額公允價(jià)值=1 2002=2 400（萬(wàn)元），權(quán)益工具公允價(jià)值為0，合并成本=5 000+2 400=7 400（萬(wàn)元）。但由于C公司未實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤(rùn)，可能表明購(gòu)買(mǎi)日原已確認(rèn)商譽(yù)已發(fā)生減值，A上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。分析：本案例中，A上市公司與B上市公司在交易前不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，該項(xiàng)企業(yè)合并應(yīng)為非同一控制下企業(yè)合并。其他調(diào)整，尤其是基于被購(gòu)買(mǎi)方盈利情況的調(diào)整或者其他在購(gòu)買(mǎi)日后發(fā)生的事件導(dǎo)致的調(diào)整，都不能調(diào)整商譽(yù)。其他資料同上。209年4月1日，A公司又斥資25 000萬(wàn)元自C公司取得B公司另外50%股權(quán)。A公司應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　 150 000 000　　管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　 3 000 000　　累計(jì)攤銷(xiāo)　　　　　　　　　　　　　　　12 000 000　貸：無(wú)形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　96 000 000　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　27 000 000　　　營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　42 000 000【例題】216年5月1日，甲公司以一項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制下的兩個(gè)公司），取得丙公司70%有表決權(quán)股份，能夠控制其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。（3）投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計(jì)入投資收益。相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：與同一控制相同。而應(yīng)以B公司有關(guān)資產(chǎn)、。P公司會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 8 000　貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 000　　　預(yù)計(jì)負(fù)債　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500　　　資本公積——股本溢價(jià)　　　　　　　　　　　 5 500【教材例88】甲公司于2015年4月1日自其母公司（P公司）取得B公司100%股權(quán)并能夠?qū)公司實(shí)施控制。在這種情況下，同一控制下企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資時(shí)，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“或有事項(xiàng)準(zhǔn)則”）的規(guī)定，判斷是否應(yīng)就或有對(duì)價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額；確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對(duì)價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。216年1月1日，甲公司以定向增發(fā)股票的方式購(gòu)買(mǎi)同一集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司40%股權(quán)。216年7月1日，乙公司購(gòu)入甲公司所持有的丁公司60%股權(quán)，實(shí)際支付款項(xiàng)3 000萬(wàn)元，形成同一控制下的控股合并。214年1月1日至215年12月31日，丁公司賬面凈利潤(rùn)為1 500萬(wàn)元，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。（4）在商譽(yù)未發(fā)生減值的情況下，同一控制企業(yè)合并中，不同母公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的商譽(yù)是相同的。（2）乙公司發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中發(fā)生的財(cái)經(jīng)公關(guān)費(fèi)和上市酒會(huì)費(fèi)共計(jì)350萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)入發(fā)生年度217年度損益。） 筆記：從合并報(bào)表的角度來(lái)看，所有者為P公司投資者。企業(yè)合并業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法之一。截至財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出日，置入、置出資產(chǎn)工商變更、登記過(guò)戶手續(xù)尚在辦理中，但相關(guān)資產(chǎn)權(quán)屬的變更不存在實(shí)質(zhì)性障礙。問(wèn)題：購(gòu)買(mǎi)日是否應(yīng)該判斷為215年12月31日？【案例解析】截至215年12月31日，該項(xiàng)交易已經(jīng)取得了所有必要的審批，15家目標(biāo)公司全部完成了營(yíng)業(yè)執(zhí)照變更，雙方簽訂了移交資產(chǎn)約定書(shū)。同時(shí)，在以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，某一具體事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定未通過(guò)準(zhǔn)則進(jìn)行明確規(guī)定時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件進(jìn)行。A公司章程規(guī)定：公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)由董事會(huì)決策，重大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策需經(jīng)參加董事會(huì)成員半數(shù)以上通過(guò)后實(shí)施；涉及公司合并、分力、解散、清算等事項(xiàng)需經(jīng)董事會(huì)全體成員一致通過(guò)。（4）購(gòu)買(mǎi)方已支付了購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò)50%），并且有能力、有計(jì)劃支付剩余款項(xiàng)。對(duì)子公司投資應(yīng)當(dāng)在企業(yè)合并的合并日（或購(gòu)買(mǎi)日）確認(rèn)，（對(duì)聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)投資參照?qǐng)?zhí)行）?！窘滩睦?5】甲公司2014年2月通過(guò)公開(kāi)市場(chǎng)購(gòu)入乙公司600萬(wàn)股股票，占乙公司公開(kāi)發(fā)行在外股份的2%，該部分股份取得以后，甲公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。雙方簽訂的協(xié)議約定：（1）以2013年9月30日為評(píng)估基準(zhǔn)日。甲公司章程規(guī)定，其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策經(jīng)董事會(huì)半數(shù)以上成員通過(guò)即可實(shí)施。參與合并的A公司在合并前受E公司控制，而C公司和D公司受B公司控制，而E公司對(duì)B公司只能施加重大影響，不能控制，所以A公司與C、D公司在合并前不受同一方控制，故該項(xiàng)交易屬于非同一控制下的企業(yè)合并。（4）企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行判斷。一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)的控制權(quán)，而被購(gòu)買(mǎi)方（或被合并方）并不構(gòu)成業(yè)務(wù)。（2015年），該合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)，該合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)，該安排構(gòu)成合營(yíng)安排（核心在于是否對(duì)凈資產(chǎn)享有權(quán)利），參與方對(duì)合營(yíng)安排有關(guān)的凈資產(chǎn)享有權(quán)利【答案】A【解析】選項(xiàng)B,參與方為合營(yíng)安排提供擔(dān)保（或提供擔(dān)保的承諾）的行為本身并不直接導(dǎo)致一項(xiàng)安排被分類(lèi)為共同經(jīng)營(yíng)；選項(xiàng)C，必須是具有唯一一組集體控制的組合，該安排才構(gòu)成合營(yíng)安排；選項(xiàng)D，合營(yíng)安排劃分為合營(yíng)企業(yè)的，參與方對(duì)合營(yíng)安排相關(guān)的凈資產(chǎn)享有權(quán)利。由主體C代表A公司和B公司建造一處商品房，并負(fù)責(zé)商品房的公開(kāi)銷(xiāo)售。合營(yíng)企業(yè)，是指合營(yíng)方僅對(duì)該安排的凈資產(chǎn)享有權(quán)利的合營(yíng)安排。但是，如果在各方未就相關(guān)活動(dòng)的重大決策達(dá)成一致意見(jiàn)的情況下，其中一方具備“一票通過(guò)權(quán)”或者潛在表決權(quán)等特殊權(quán)力，則需要仔細(xì)分析，很可能具有特殊權(quán)力的一方實(shí)質(zhì)上具備控制權(quán)，不構(gòu)成合營(yíng)安排。A公司、B公司、C公司之間的相關(guān)約定規(guī)定，75%以上的表決權(quán)即可對(duì)安排的相關(guān)活動(dòng)作出決策。二、合營(yíng)企業(yè)投資（共同控制）合營(yíng)方僅對(duì)該安排的凈資產(chǎn)享有權(quán)利合營(yíng)方享有該安排相關(guān)資產(chǎn)且承擔(dān)該安排相關(guān)負(fù)債合營(yíng)企業(yè)投資（執(zhí)行長(zhǎng)期股權(quán)投資安排），是指投資方持有的對(duì)構(gòu)成合營(yíng)企業(yè)的合營(yíng)安排的投資。分析：甲公司在取得對(duì)乙公司股權(quán)后，根據(jù)投資協(xié)議約定，能夠?qū)σ夜径聲?huì)派出1名成員，參與乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，其所派出成員雖然有發(fā)言權(quán)和1票表決權(quán)，但按照準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)認(rèn)為甲公司對(duì)乙公司具有重大影響，該投資應(yīng)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算?！景咐馕觥俊镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將“重大影響”定義為“對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力”，其判斷的核心應(yīng)當(dāng)是投資方是否具備參與并施加重大影響的權(quán)力，而投資方是否正在實(shí)際行使該權(quán)力并不是判斷的關(guān)鍵所在。在評(píng)估投資方對(duì)被投資單位是否具有重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮潛在表決權(quán)的影響（如發(fā)行的可轉(zhuǎn)債、認(rèn)股權(quán)證）。2017教材主要變化（1）將原“企業(yè)合并”一章大部分內(nèi)容移入本章；（2）刪除原合營(yíng)安排中的“合營(yíng)企業(yè)參與方的會(huì)計(jì)處理”；（3）刪除“因其他方增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋?zhuān)粍?dòng)喪失控制權(quán)”的內(nèi)容；（4）增加“一項(xiàng)交易中同時(shí)涉及自最終控制方購(gòu)買(mǎi)股權(quán)形成控制及自其它外部獨(dú)立第三方購(gòu)買(mǎi)股權(quán)的會(huì)計(jì)處理”；（5）增加及修改了部分例題；（6）修改部分文字表述。本章應(yīng)關(guān)注的主要問(wèn)題：（1）不同方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量；（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的特點(diǎn)；（3）股權(quán)投資轉(zhuǎn)換的會(huì)計(jì)處理；（4）共同經(jīng)營(yíng)和合營(yíng)企業(yè)的判斷及其會(huì)計(jì)處理；（5）長(zhǎng)期股權(quán)投資與企業(yè)合并和合并財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容的結(jié)合。比如：在被投資單位的董事會(huì)中派有代表；參與被投資單位財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策制定過(guò)程；與被投資單位之間發(fā)生重要交易；向被投資單位派出管理人員；向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。由于投資恰逢年中，為保持經(jīng)營(yíng)的穩(wěn)定性，且甲公司根據(jù)投資前對(duì)乙公司的盡職調(diào)查認(rèn)為，乙公司現(xiàn)有董事管理經(jīng)驗(yàn)豐富，具備決策獨(dú)立性，可在法律許可的范圍內(nèi)參與乙公司經(jīng)營(yíng)決策，維護(hù)包括甲公司在內(nèi)的股東的合法利益，因此甲公司216年未實(shí)際向乙公司委派董事,而是自217年3月10日起才開(kāi)始正式向乙公司委派了1名董事。從乙公司董事會(huì)實(shí)際運(yùn)行情況來(lái)看，甲公司派出的董事會(huì)成員除有為數(shù)不多的幾次提出供董事會(huì)討論和決策的議案外，其他情況下較少提出供董事會(huì)決策的意見(jiàn)和建議，僅在其他方提出有關(guān)議案進(jìn)行表決時(shí)代表甲公司提供表決意見(jiàn)。問(wèn)題：甲公司向其投資單位A公司派出董事會(huì)成員，是否對(duì)A公司構(gòu)成重大影響？分析：本案例中，雖然甲公司擁有A公司有表決權(quán)股份的比例為20%，且向被投資單位派出董事會(huì)成員參與其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，但從實(shí)際運(yùn)行情況來(lái)看，其提議未實(shí)際被討論、其意見(jiàn)和建議被否決以及提出獲取A公司財(cái)務(wù)報(bào)表的要求被拒絕等事實(shí)來(lái)看，甲公司向A公司董事會(huì)派出的成員無(wú)法對(duì)A公司生產(chǎn)決策施加影響，該項(xiàng)投資不構(gòu)成聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資?！窘滩睦?3】假定一項(xiàng)安排涉及三方：A公司、B公司、C公司在該安排中擁有的表決權(quán)分別為50%、30%和20%。相關(guān)約定條款的存在一般不會(huì)妨礙某項(xiàng)安排成為合營(yíng)安排。共同經(jīng)營(yíng)，是指合營(yíng)方享有該安排相關(guān)資產(chǎn)且承擔(dān)該安排相關(guān)負(fù)債的合營(yíng)安排。主體C相關(guān)活動(dòng)的決策需要A公司和B公司一致同意方可做出。單選題】下列關(guān)于合營(yíng)安排的表述中，正確的是（　?。?。業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)負(fù)債的組合，該組合具有投入、加工處理過(guò)程和產(chǎn)出能力，能夠獨(dú)立計(jì)算其成本費(fèi)用或所產(chǎn)生的收入。具體是指在企業(yè)合并之前（即合并日之前），參與合并各方在最終控制方的控制時(shí)間一般在1年以上（含1年），企業(yè)合并后所形成的報(bào)告主體在最終控制方的控制時(shí)間也應(yīng)達(dá)到1年以上（含1年）。問(wèn)題：判斷A公司收購(gòu)C公司和D公司股權(quán)屬于同一控制企業(yè)合并，還是非同一控制企業(yè)合并？【答案】交易前，E公司為A公司的控股股東，而B(niǎo)公司則是C和D公司的控股股東。甲公司董事會(huì)由9人組成，其中A公司派出3人，D公司派出2人。該項(xiàng)交易前，乙公司的股權(quán)由該省國(guó)資委下屬丙投資公司持有并控制。該項(xiàng)合并應(yīng)當(dāng)作為非同一控制下企業(yè)合并的處理。第二節(jié)　長(zhǎng)