【正文】 [61] 納稅人的納稅意識可能因地域、職業(yè)、行業(yè)的不同而有所不同。[56] 何亦名，“從國際減稅潮流看中國對FDI 的稅收應(yīng)對策略”，《廣東財經(jīng)職業(yè)學(xué)院學(xué)報》，2003 年4 月第2卷第2期，第8頁。[47] 例如北京市為了抑制房價上漲過快，就正在考慮開征不動產(chǎn)稅。2005年2月1日，《北京市地方稅務(wù)局關(guān)于調(diào)整律師事務(wù)所投資者個人所得稅征收方式的通知》（京地稅個[2005]69號）將三種律事務(wù)按照核定征收所得稅的經(jīng)營收入額進(jìn)行了重新劃分，分別適用不同稅率。[35] 中央財經(jīng)大學(xué)稅收研究所課題組：“個人所得稅調(diào)控功能的局限性——簡論我國收入調(diào)節(jié)的‘促富治貧’政策”，《中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報》，2004年第11期，第19頁。[23] 中央財經(jīng)大學(xué)稅收研究所課題組：“個人所得稅調(diào)控功能的局限性——簡論我國收入調(diào)節(jié)的‘促富治貧’政策”，《中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報》，2004年第11期，第17—18頁。[15] 焦建國：“中國個人所得稅制度變遷分析”，《現(xiàn)代財經(jīng)》，2001年第4期第20卷(總134期)，第8頁。見：趙惠敏：“個人所得稅功能發(fā)揮不充分的內(nèi)生原因透析”，《吉林財稅》，2002年第5期，第28—30頁。同時，要使個人所得稅有效的發(fā)揮作用，還需要滿足一定的社會條件。1994至1997年個人所得稅在國民GDP 中的比重分別為67. 10 %、69. 10 %、75. 10 %和80. 90 % ，呈逐漸上升的趨勢，而自1995 年起，我國個人所得稅收入開始出現(xiàn)增幅減緩的趨勢。 [57]表面上看來，實行以上政策后可能會在一定程度上減少國家的稅收。我國目前要求改革個人所得稅制的呼聲很高，這在一定程度上說明相當(dāng)一部分人的稅負(fù)已經(jīng)超過了他們的承受能力，而不能動輒跟美國以及其他西方福利國家進(jìn)行橫向比較。但是，我們在協(xié)調(diào)《個人所得稅法》的簡捷性和該功能之間的關(guān)系時，應(yīng)簡化工資薪金的九級超額累進(jìn)稅率制度，堅持不提高或者適當(dāng)降低最高邊際稅率的前提下，簡化級距，調(diào)整稅率，使納稅人不感到稅制太復(fù)雜和“壓力”太大，從而提高納稅人對稅法的守法程度。因此，對美國個人所得稅制最滿意的是美國的稅務(wù)律師，因為只有復(fù)雜的稅制才能保住他們的飯碗。這樣一項法案在參議院以微弱多數(shù)被否決。在談到個人所得稅制度時，一般人都會提到美國的個人所得稅制，并認(rèn)為美國的個人所得稅制度是最完美的。因此，在立法上應(yīng)當(dāng)對個人所得稅的功能作出明確界定，以避免人們對個人所得稅制抱有過高的期待，或者對其功能產(chǎn)生不應(yīng)有的誤解。 [47] 再比如遺產(chǎn)稅，西方發(fā)達(dá)國家有種說法：“富不過三代”，就是說，父輩富有之后不能把財產(chǎn)無償?shù)刈鳛檫z產(chǎn)留給自己的后代，如果要遺產(chǎn)繼承，一定要交納相當(dāng)高數(shù)額的遺產(chǎn)稅，這就是鼓勵人們靠自己的勞動，取得相應(yīng)的經(jīng)營財富和經(jīng)營成果。但是，過高的邊際稅率會使人們享受這些效用的機會大打折扣，這就難免會使他們產(chǎn)生心理上的不平衡，于是就會有人甘冒風(fēng)險去獲得這些效用(如通過漏報、隱瞞收入，或通過其他違法手段以降低自己的稅負(fù))。這有點對經(jīng)濟博奕的“勝利者”征稅的味道，因而會妨礙市場參與者的基本動機，削弱他們努力工作的激勵機制。 首先，超額累進(jìn)稅制最大的優(yōu)點也就是它最大的缺陷。但實際上，這種現(xiàn)象在任何國家都存在，而不是我國所獨有。其次，有人認(rèn)為，我國的個人所得稅制度之所以未能很好得起到調(diào)節(jié)人們收入差距的作用還在于富人不納稅。在他們看來，似乎只要工薪階層繳的稅少了，高收入階層繳的稅相對就高了。本人認(rèn)為，在稅收征管實踐中，應(yīng)當(dāng)以效率優(yōu)先，兼顧公平。在一個部門里面由于能力的差距也會造成基尼系數(shù)的變化，但由此而帶來的一定的收入差距是合理的。在這些國有單位，職工收入跟其他行業(yè)的職工的收入上的差距不是按照個人自身素質(zhì)不同而產(chǎn)生的，而是因為他們所處的行業(yè)、地區(qū)和部門不同所產(chǎn)生的不合理現(xiàn)象。例如， [25] 中國銀行河松支行行長高山伙同李東哲利用中國銀行內(nèi)部管理上的漏洞詐騙資金10億元后順利外逃； [26] ，通過珠海一地下錢莊兌換成港幣到澳門賭博，造成直接經(jīng)濟損失近8000萬元； [27] 甚至一個銀行的打字員都能夠從銀行盜取資金6個億， [28] 對國家的損失不可謂不大。要縮小這個系數(shù)，有兩個途徑：一是增加低收入家庭的收入；二是減少高收入家庭的收入。在國際上一般用基尼系數(shù)來衡量一個社會的財富分配是否公平。相反，根據(jù)收入標(biāo)準(zhǔn)具有不同經(jīng)濟地位的人（預(yù)算線不同的人）實際上卻很可能是“具有相同經(jīng)濟地位的人”，因為他們?nèi)〉檬杖氲臋C會和能力是相同的，只是工作的努力程度不同罷了。在他看來，公平就是稅收要對任何人、任何東西“無所偏袒”，應(yīng)當(dāng)根據(jù)納稅人的不同能力征收數(shù)量不同的稅收。當(dāng)我們仔細(xì)辨認(rèn)它并試圖解開隱藏于其后的秘密時，往往會陷入迷惑。英國在1799年開征的個人所得稅只過了三年就停征了；1803年再次開征的個人所得稅也在13年后的1816年再次被取消。即便是中華民國在當(dāng)初設(shè)立個人所得稅制度時，也是如此。其主要適用對象為從事工業(yè)、商業(yè)、服務(wù)業(yè)、建筑安裝業(yè)、交通運輸業(yè)和其他行業(yè)，以及經(jīng)工商行政管理部門批準(zhǔn)開業(yè)的城鄉(xiāng)個體工商戶。1943年，國民黨政府公布了《所得稅法》，其中就包括個人所得稅的內(nèi)容。在當(dāng)年頒布的八部基本稅法中就包括了所得稅法。甚至其個人所得稅法的名稱就叫做《戰(zhàn)時所得稅法》(Ine War Tax Act)。 [9]1913年，美國對憲法進(jìn)行了修正，賦予國會征收個人所得稅的權(quán)力。但是由于這部法律的表述不夠清楚，因此一直未能實施。1842年，皮爾又一次臨時引進(jìn)所得稅，以解決遺留的財政赤字。 但是，只要仔細(xì)一想就不難發(fā)現(xiàn)，這種觀點是站不住腳的。 [2] 此外，還有人認(rèn)為，個人所得稅除了這兩個主要功能外，還具有穩(wěn)定經(jīng)濟的功能。幾乎沒有誰能跟個人所得稅斷絕關(guān)系。中央財經(jīng)大學(xué)法學(xué)院 [5] 其理由主要包括：1. 社會財富的分配嚴(yán)重不公，社會財富越來越集中到少數(shù)人手中；2. 我國“以流轉(zhuǎn)稅為主，所得稅為輔”的稅制結(jié)構(gòu)決定了個人所得稅的收入再分配功能；3. 在征管中可能對“稅源穩(wěn)定、易于控制和征收的工薪階層以及其他城市納稅人多征，而對稅源多樣化、不易征收和難以征收的中高收入階層則在事實上少征”。尤其是我國千百年來一直受著“不患寡，而患不均”的傳統(tǒng)文化的影響，社會公眾對收入分配差距的承受力比較有限。1803年，英國國王埃廷頓又開設(shè)了一種新的所得稅，采取了按照來源將所得分類的方法。但是戰(zhàn)爭開始后，龐大的軍費開支迫使聯(lián)邦政府開始尋找其它財源。但是，由于當(dāng)時的美國憲法規(guī)定，“除與已進(jìn)行的人口統(tǒng)計的數(shù)字成正比例的直接稅外，不得課征其他直接稅。1939年個人所得稅大約只有10億美元，1988年收入額達(dá)到1000億美元，1996年個人所得稅收入為6564億美元。 [12] 1890年，三縣有朋首相的《外交政略論》和《軍事意見書》在內(nèi)閣獲得通過，確立了主權(quán)線和利益線的概念，后來被發(fā)展為“滿蒙生命線”和“大東亞共榮圈”。1935年，國民政府重又提出《所得稅法案》，次年立法院通過《所得稅暫行條例》，行政院頒布《所得稅暫行條例細(xì)則》，個人所得稅制即行實施。根據(jù)這部法律，征稅所得包括工資、薪金、利息等六大類。1994年實行的個人所得稅制度對原來的個人所得稅制度進(jìn)行了全面改革，將原來按照納稅人的類型分別設(shè)立的個人所得稅、個人收入調(diào)節(jié)稅和個體工商戶所得稅合并為一個統(tǒng)一的個人所得稅，并從納稅人、征稅項目、免稅項目、稅率、費用扣除等方面加以完善，從而使之成為一部比較完整統(tǒng)一的個人所得稅法。隨后越來越寬，稅率也隨著經(jīng)濟的發(fā)展越來越高。雖然世界各國在開征個人所得稅時都規(guī)定了一個抵扣額或者免征額，對于未達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)的人不征稅，從而在客觀上起到了調(diào)節(jié)人們收入懸殊的作用。因此，關(guān)鍵的問題是我們應(yīng)當(dāng)如何看待稅收公平，對社會財富再分配的差異抱著一種什么樣的心態(tài)。稅收公平也不例外。很明顯，具有相同預(yù)算線的人（根據(jù)收入標(biāo)準(zhǔn)，這兩個人是相同經(jīng)濟地位的人）可能對閑暇的偏好程度不同，因而其福利水平也不同。兩者之間的差異就在于絕對公平忽視的是初始化條件的差異性，追求結(jié)果的平等，即所謂的“不患寡而患不均”，體現(xiàn)在社會財富的分配上就是搞平均主義。據(jù)世界銀行的測算。許多農(nóng)民工辛辛苦苦、加班加點地工作，到頭來連一點微薄的血汗錢都領(lǐng)不到，更有甚者，有些雇主甚至還以各種處罰措施使得有些工人到頭來還欠雇主的錢。 [30] 換句話說，如果國家能夠堵住這個漏洞的話，全國人們都用不著繳納個人所得稅了。 [33] 許多地方財政部門尤其是農(nóng)村地區(qū)的政府部門為了搞到足夠的錢來給這些人員發(fā)工資，只有以各種名目大搞攤派，從而降低了低收入者尤其是農(nóng)民的實際收入。在稅收征管中，效率和公平都很重要，但是很難同照顧到，很可能會顧此失彼。四、如何看待我國個人所得稅的制度缺陷對于我國個人所得稅的制度缺陷，人們提出了許多不同觀點，但在對薪金所得稅的扣除額上，一般都認(rèn)為我國目前規(guī)定的800元的扣除額過低，不能有效地調(diào)節(jié)社會財富的再分配。另一方面，高薪階層雖然屬于高收入階層，但不等于高收入階層。 [41] 其實這種觀點有失偏頗；即使要這么說，也應(yīng)該建立在充分的證據(jù)基礎(chǔ)上。目前的規(guī)定是不管存款多少，都按20％扣除，這樣小額儲戶就比較吃虧，大額儲戶不受太大的影響，因為我們現(xiàn)在的儲戶大部分都是工薪階層和廣大的基層群眾，他們存款是以防后患，比如養(yǎng)老、醫(yī)療保障、失業(yè)等，多數(shù)居民的儲蓄具有社會保障的功能。 其次，調(diào)節(jié)功能過強可能會抑制高收入者的工作熱情, 打擊他們創(chuàng)造財富的積極性，使他們將更多的時間投入閑暇而非工作。對低收入者而言，滿足其基本生活需要具有較高的效用；而對高收入者來說，這類消費品的效用卻較低。 [46] 這些損失相對于提高對高收入者的征收的稅收而言，可能更為重要，數(shù)額更大。第二、科學(xué)地設(shè)計個人所得稅制，切記個人所得稅的復(fù)雜化。福布斯 (Steve Forbes) 是一位嚴(yán)肅的共和黨人，他參加美國總統(tǒng)選舉時就曾這樣煽動他的選民：“如果我當(dāng)選總統(tǒng)，我們將殺死它，捅穿它的心臟，使它永遠(yuǎn)也無法站立起來。這部長達(dá)5500頁、700萬字的法典確實讓任何一個納稅人都會感到頭皮發(fā)麻。盡管個人所得稅跟其他稅種一樣，其主要功能是為了籌集財政稅收，但它畢竟具有調(diào)節(jié)人們收入分配的派生功能。力爭實行家庭養(yǎng)老、購房、教育儲蓄免稅制，鼓勵納稅人設(shè)立專門的養(yǎng)老、購房和教育帳戶，實行?？顚Ｓ茫瑢τ谠搶ｉT賬戶中的儲蓄利息免征個人所得稅。以高稅負(fù)聞名的法國，2000 年減稅800 億法郎，并宣布從