【正文】 與前期相同的相關(guān)項目。在“國稅發(fā)[2000]84號”文中規(guī)定：納稅人某一年度應(yīng)申報的可扣除費(fèi)用不得提前或推后申報扣除。假定所得稅按應(yīng)付稅款法計算，所得稅稅率為33%，該公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取公益金，不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加[解析]由于該筆錯誤金額較大，應(yīng)按照“本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯”進(jìn)行更正。補(bǔ)計收入借：其他應(yīng)付款 234000 貸：以前年度損益調(diào)整 234000 應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 34000補(bǔ)轉(zhuǎn)成本借：以前年度損益調(diào)整 120000 貸：產(chǎn)成品 120000調(diào)整所得稅借：以前年度損益調(diào)整 26400 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 26400將以前年度損益科目余額轉(zhuǎn)入利潤分配借：以前年度損益調(diào)整 53600 貸：利潤分配——未分配利潤 53600調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字借：利潤分配——未分配利潤 8040 貸：盈余公積——法定盈余公積 5360 ——公益金 2680編制比較會計報表如下資產(chǎn)負(fù)債表（局部）編制單位：甲公司 時間：2000年12月31日 單位：元資產(chǎn)年 初 數(shù)負(fù)債和所有者權(quán)益年 初 數(shù)調(diào)整前調(diào)增減調(diào)整后調(diào)整前調(diào)增減調(diào)整后存貨15000012000030000其他應(yīng)付款350000234000116000應(yīng)交稅金8000060400140400盈余公積70000804078040其中：公益金20000268022680利潤表（局部）編制單位：甲公司 2000年度 單位：元項目 上 年 數(shù)調(diào)整前調(diào)增（減）調(diào)整后一、主營業(yè)務(wù)收入35000002000003700000減：主營業(yè)務(wù)成本18000001200001920000主營業(yè)務(wù)稅金及附加70000——70000二、主營業(yè)務(wù)利潤1630000800001710000…….三、營業(yè)利潤1200000800001710000 ……..四、利潤總額1250000800001280000 減：所得稅41250026400438900五、凈利潤83750053600891100 加：年初未分配利潤120000 ——120000六、可供分配利潤957500536001011100 提取法定盈余公積8375005360891100 提取法定公益金41875268044555七、可供分配的利潤83187545560877435 減：應(yīng)付普通股股利621875——621875八、未分配利潤21000045560255560按照“重要性”原則，對以前年度的重大會計差錯與非重大會計差錯給予了不同的更正方法。由此看來，對于查出的以前年度的涉及損益的差錯，不管重大會計差錯與非重大會計差錯，一律并入差錯年度的所得額。對于差錯期原為盈利的，需要對差錯額計算補(bǔ)繳稅款。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項差異分析資產(chǎn)負(fù)債表日后事項包括調(diào)整事項和非調(diào)整事項資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得新的或進(jìn)一步的證據(jù)，有助于對資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況的有關(guān)金額作出重新估計，應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項，據(jù)此對資產(chǎn)負(fù)債表日所反映的收入費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者權(quán)益進(jìn)行調(diào)整常見的調(diào)整事項的例子如：已證實(shí)資產(chǎn)發(fā)生了減損；銷售退回；已確定獲得或支付的賠償。非調(diào)整事項應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中說明其內(nèi)容、估計對財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響；如無法作出估計，應(yīng)當(dāng)說明其原因。例：1997年11月乙公司銷售給丙企業(yè)一批產(chǎn)品，銷售價格25000元（不含向購買方收取的增值稅），銷售成本20000元，貨款于當(dāng)年12月31日尚未收到。1998年2月10日雙方協(xié)商未成，乙公司收到丙企業(yè)的通知，該批產(chǎn)品已經(jīng)全部退回。顧名思義，所謂調(diào)整事項就是對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項，按照12月31日已編制的會計報表所反映的收入、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益作相應(yīng)的調(diào)整，并按照調(diào)整后的數(shù)額重新編制會計報表。就上例而言：在會計上應(yīng)將庫存商品和應(yīng)收帳款沖回，同時將銷售收入與銷售成本之間的差額作為以前年度（1997年）損益的調(diào)整項目；而根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，銷售退回必須調(diào)整當(dāng)期損益，在銷售退回實(shí)際發(fā)生的當(dāng)期（1998年）確認(rèn)應(yīng)納稅所得額。對已證實(shí)資產(chǎn)發(fā)生了減損，應(yīng)在資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生減損的年度，經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后扣除。此時，會計核算中轉(zhuǎn)銷的財產(chǎn)損失或全額計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備能否在稅前扣除，首先要看年終企業(yè)所得稅匯算清繳是否結(jié)束。例：甲企業(yè)在2001年末積壓了一批原材料，價款50萬元，%的存貨跌價準(zhǔn)備。現(xiàn)甲企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提起財產(chǎn)損失扣除申請并獲批準(zhǔn)，則非但原先提取的30%存貨跌價準(zhǔn)備可作稅前扣除，資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)增的另70%的財產(chǎn)損失也可在稅前扣除。因而應(yīng)將第一步所作的“以前年度損益調(diào)整”40。資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項的會計處理及納稅類似于上例，兩者不同之處在于，在這種情況下，上述財產(chǎn)損失585000元可作為2002年實(shí)際發(fā)生的金額，在2002年度企業(yè)所得稅匯算清繳前向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請扣除，并全額調(diào)減2002年度應(yīng)納稅所得額第二、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)增資產(chǎn)減損金額，會計核算中的處理方法一般為補(bǔ)提資產(chǎn)減值，會計核算中的處理方法一般為補(bǔ)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。如果換出的是存貨，應(yīng)計算增值稅銷項稅額，其存貨的銷售價格，應(yīng)參照同期同類產(chǎn)品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應(yīng)按成本加合理利潤的方法組成計稅價格。非貨幣性交易涉及補(bǔ)價的，對于收到補(bǔ)價的一方，在確定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益時應(yīng)當(dāng)注意：補(bǔ)價是由于換出資產(chǎn)的公允價值大于換入資產(chǎn)的公允價值而取得的，因此，對換出資產(chǎn)已確認(rèn)了計稅收入和相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額，對于補(bǔ)價收益就不再計入應(yīng)納稅所得額，否則就會重復(fù)計算收益，已計入“營業(yè)外收入”科目的補(bǔ)價收益應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。甲企業(yè)帳務(wù)處理：甲企業(yè)收到的補(bǔ)價占換出資產(chǎn)公允價值的比例為：585/100*115=%，低于25%，因此，這一交換行為屬于非貨幣性交易。另外，新介入的投資者的出資額大于其按約定比例計算的其在注冊資本中所占份額的部分（或股票發(fā)行溢價部分）是企業(yè)的股東權(quán)益，不征所得稅，作為資本公積處理。 企業(yè)整體資產(chǎn)置換的差異分析企業(yè)整體資產(chǎn)置換應(yīng)在交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產(chǎn)和按公允價值購買另一方全部資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失 國稅發(fā)（2000）118號通知 企業(yè)整體資產(chǎn)置換實(shí)際上是指多種非貨幣性資產(chǎn)的置換。其他情況如下表所示：甲企業(yè)資產(chǎn)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)名稱帳面價值公允價值資產(chǎn)名稱帳面價值公允價值固定資產(chǎn)100130固定資產(chǎn)150180無形資產(chǎn)4045無形資產(chǎn)存貨5060存貨8090合計190235合計230270甲企業(yè)與乙企業(yè)進(jìn)行整體資產(chǎn)置換時，甲企業(yè)支付給乙企業(yè)補(bǔ)價35萬元。93（萬元）換入存貨的成本=（90/270*（12020++35+50+40+）=（萬元）借：固定資產(chǎn)——乙 存貨——乙 累計折舊 20 應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項稅額） (90*17%) 貸：固定資產(chǎn)——甲 120 應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳增值稅（銷項稅額） (60*17%) 銀行存款 35 存貨——甲 50 無形資產(chǎn) 40 應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳營業(yè)稅 2乙企業(yè):應(yīng)確認(rèn)非貨幣性交易收益=3535/270*230=（萬元）換入固定資產(chǎn)成本=130/235*（160++80+）=(萬元)換入無形資產(chǎn)成本=45/235*(160++80+）=(萬元)換入存貨成本=60/235*(160++80+）=(萬元)貸:固定資產(chǎn)——甲 無形資產(chǎn)——甲 存貨 累計折舊 10 應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項稅額） 銀行存款 35 貸：固定資產(chǎn) 160 應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳增值稅（銷項稅額） 存貨 80 營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益 債務(wù)重組差異分析債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。另規(guī)定：企業(yè)在債務(wù)重組業(yè)務(wù)中以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債或債權(quán)人的讓步而確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或債務(wù)重組所得，如果數(shù)額較大，一次性納稅有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，可以在不超過5個納稅年度的期間內(nèi)均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。債權(quán)人例：借：銀行存款 2000000 壞帳準(zhǔn)備 240000 營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 100000 貸：應(yīng)收帳款——乙公司 2340000稅法規(guī)定的債務(wù)重組損失為：234200=34萬元，在申報納稅時應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額24萬元6號令第六條規(guī)定 債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得額通過比較可以發(fā)現(xiàn)，當(dāng)債權(quán)人對重組債權(quán)未提取壞帳準(zhǔn)備，會計核算的結(jié)果與稅法不存在差異。 （2）、非現(xiàn)金資產(chǎn)的帳面價值和相關(guān)稅費(fèi)之和大于應(yīng)付債務(wù)的帳面價值 按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，債務(wù)人以非貨幣性資產(chǎn)抵償債務(wù)應(yīng)“視同銷售”，按照公允價減去帳面價值的差額調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。例如，債權(quán)人“應(yīng)收帳款”帳面價值200000元，重組協(xié)議規(guī)定，債務(wù)人以一批帳面價值180000元，公允價（計稅價）200000元的產(chǎn)品清償債務(wù)。從稅收的角度看：債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)形成的資本公積分成兩部分：一是資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益；二是債務(wù)重組收益。例如，債權(quán)人應(yīng)收帳款的帳面價值為234000元，債務(wù)人以帳面價值180000元，公允價值210000元存貨清償，增值稅稅率為17%。6號令規(guī)定：債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為先按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)這兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）；債權(quán)人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)有關(guān)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)）確定計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。如果甲公司對庫存商品已提取5萬元的存貨跌價準(zhǔn)備，則借：應(yīng)付帳款——乙公司 1400000 存貨跌價準(zhǔn)備 50000 貸：庫存商品 800000 應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳增值稅（銷項稅額） 170000 資本公積 480000在計算所得稅時，由于堅持歷史成本原則，故財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得仍為20萬元，債務(wù)重組所得仍為23萬元。債權(quán)人“6號令”規(guī)定：“債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)）確定計稅成本。5萬元，乙公司為此支付了過戶費(fèi)用5000元。其次，在企業(yè)所得稅處理上，該批庫存商品應(yīng)按不含稅的公允價值100（117/（1+17%））萬元作為計稅成本，汽車按23萬元（汽車公允價值加上過戶費(fèi)）作為計稅成本。在實(shí)務(wù)中，如果債權(quán)人得到的股權(quán)有市價則比較容易確定其公允價值；如果得到的是無市價的股權(quán)投資，則對其公允價值的確定會存在一定困難，6號令中未規(guī)定具體的確定方法例：甲公司為一上市公司，2001年8月份購入乙公司一批貨物，應(yīng)付帳款為300萬元，因財務(wù)困難，一