【正文】 低，存在著被濫用的可能。本文認(rèn)為，其原因一是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)的固有優(yōu)先：易于理解，便于操作，能夠及時(shí)反映環(huán)境變化對(duì)資產(chǎn)價(jià)值的不利影響，真正體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則的要求；二是與國(guó)際趨同，因?yàn)榇舜螘?huì)計(jì)準(zhǔn)則體系制定過程中的原則之一便是國(guó)際趨同。理論上按照單項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行的減值確認(rèn)結(jié)果最為準(zhǔn)確，但在實(shí)務(wù)中卻并不 一定能行得通。所以對(duì)這些長(zhǎng)期資產(chǎn)而言，采用“現(xiàn)金產(chǎn)出單 元”或資產(chǎn)組的概念對(duì)其進(jìn)行減值確認(rèn)不失為一種明智之舉。從理論上講，公允價(jià)值或未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值是反映減值資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)值的最佳計(jì)量屬性，但在實(shí)踐中由于對(duì)資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)值的理解上的分歧，以及不同計(jì)量屬性操作上的難易程度及計(jì)量結(jié)果可靠性的差異，計(jì)量屬性的選擇也是多樣化的。本文認(rèn)為，在我國(guó)對(duì)于長(zhǎng)期資產(chǎn)而言，采用銷售凈價(jià)與使用價(jià)值中的較高者來定義可收回金額可能是較好的選擇。比如有關(guān)資產(chǎn)組認(rèn)定上方法的問題，不管是國(guó)外不審國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都未具本涉及。 企業(yè)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的管理或者監(jiān)控方式和對(duì)資產(chǎn)使用或者處置的決策 方式等，也是認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)考慮的重要因素。因此，資產(chǎn)組概念的運(yùn)用，需要有與之相適應(yīng)的現(xiàn)金流量預(yù)算管理，而目前我國(guó)大部分上市公司沒有編制長(zhǎng)期現(xiàn)金流量的慣例，對(duì)現(xiàn)金流量的測(cè)算普遍缺乏經(jīng)驗(yàn)。特別是對(duì)于商譽(yù)減值，如何認(rèn)定所屬的資產(chǎn)組十分關(guān)鍵，如果將商譽(yù)錯(cuò)誤地分配給過小的資產(chǎn)組或者過大的資產(chǎn)組，將直接影響商譽(yù)的減值測(cè)試結(jié)果，進(jìn)而影響到公司的利潤(rùn)表。爭(zhēng)議焦點(diǎn)主要集中在以下兩方面： （ 1） 禁止轉(zhuǎn)回對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響 新準(zhǔn)則規(guī)定長(zhǎng)期資產(chǎn)減值一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回，那么即使以后年度這些資產(chǎn)的可回收金額得以恢復(fù)且高于賬面價(jià)值，資產(chǎn)負(fù)債表上也只能按原先減值后的賬面價(jià)值反映，這樣很可能會(huì)造成資產(chǎn)負(fù)債表上這部分資產(chǎn)價(jià)值的長(zhǎng)期低估。 （ 2） 禁止轉(zhuǎn)回對(duì)盈余管理的影響 禁止長(zhǎng)期資產(chǎn)轉(zhuǎn)回的初衷中為了遏制盈余管理，但是仍有相當(dāng)一部分學(xué)者認(rèn)為禁止轉(zhuǎn)回難以起到抑制企業(yè)利潤(rùn)操縱的作用。 其次，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然規(guī)定減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。而資產(chǎn)可回收金額定義為公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。但是在實(shí)務(wù)操作中，還是有學(xué)者對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量提出了質(zhì)疑。 其次，使用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，諸多環(huán)節(jié)會(huì)計(jì)人員大量運(yùn)用分析、預(yù)測(cè)等職業(yè)判斷手段，使資產(chǎn)減值的計(jì)量摻入了不少主觀因素，從而為利潤(rùn)操縱提供了空間。在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中，公允價(jià)值的首要確定依據(jù)就是銷售協(xié)議價(jià)格，而公允價(jià)值又是確定資產(chǎn)可回收金額的一個(gè)重要因素。所以，解決資產(chǎn)組認(rèn)定存的的人為因素首要途徑是提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。根據(jù)資產(chǎn)組是否能獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流的最小資產(chǎn)組合的定義要求，資產(chǎn)組劃分必須滿足兩個(gè)關(guān)鍵條件：第一，獨(dú)立現(xiàn)金流；第二，最小組合。而利潤(rùn)中心 又分為人為利潤(rùn)中心和自然利潤(rùn)中心。所以，在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，建議會(huì)計(jì)人員采取以下三個(gè)步驟：第一步，確定 資產(chǎn)所屬的投資項(xiàng)目。但是不滿足資產(chǎn)組“最小”的要求。第三步，將最小的利潤(rùn)中心所包括的所有資產(chǎn)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。而我國(guó)在制定新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)考慮到我國(guó)當(dāng)時(shí)的資本主義市場(chǎng)不 夠 健全，大量存在上市公司利用減值的計(jì)提與轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)象，所以才為了遏制上市公司利 用減值損失轉(zhuǎn)回進(jìn)行利潤(rùn)操縱就在準(zhǔn)則中明確規(guī)定長(zhǎng)期資產(chǎn)減值禁止轉(zhuǎn)回，這種制度的硬性規(guī)定關(guān)注了會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的隨意進(jìn)行利潤(rùn)操作的情況，但是該種做法卻嚴(yán)重否認(rèn)了市場(chǎng)環(huán)境因素的變化，妨礙了公允價(jià)值在會(huì)計(jì)計(jì)量上的廣泛應(yīng)用，也違背了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)定的目的。將長(zhǎng)期資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回分為符合條件的可以轉(zhuǎn)回和不符合條件的禁止轉(zhuǎn)回。不符合轉(zhuǎn)回標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)該終止轉(zhuǎn)回，符合標(biāo)準(zhǔn)的繼續(xù)進(jìn)行第二步； 第二步：將沖回減值準(zhǔn)備金額的大小分為三種情況：金額巨大、金額較大和金額適中。建議準(zhǔn)則規(guī)定采用轉(zhuǎn)回金額與不進(jìn)行減值轉(zhuǎn)回時(shí)利潤(rùn)額的比值為判斷標(biāo)準(zhǔn)，具體規(guī)定相應(yīng)的百分比數(shù)值區(qū)間。通過這樣的規(guī)定，把大額的減值轉(zhuǎn)回由處置時(shí)轉(zhuǎn)回分散到前期的可追溯期間，既可以反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，又可以防止企業(yè)應(yīng)用一次大額轉(zhuǎn)回進(jìn)行利潤(rùn)操縱。 （ 2） 加強(qiáng)內(nèi)外部監(jiān)管力度，配之以法律法規(guī)保證減值轉(zhuǎn)回的規(guī)范性 第一，在企業(yè)內(nèi)部加大減值損失轉(zhuǎn)回的企業(yè)內(nèi)部控制，在內(nèi)部控制中強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)對(duì)資產(chǎn)減值計(jì)提后轉(zhuǎn)回的監(jiān)督和管理。比如在《公司法》、《證券法》中做與資產(chǎn)保值能力相關(guān)的規(guī)定，企業(yè)要取得上市資格需要資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)出具企業(yè)資產(chǎn)持續(xù) 3 年不會(huì)發(fā)生減值的證明報(bào)告；在審計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定關(guān)于資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的審計(jì)程序，進(jìn)一步規(guī)范和強(qiáng)化上市公司資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的審計(jì) 監(jiān)督。所以，企業(yè)首先要建立高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍來保證公允價(jià)值估計(jì)的可靠性。評(píng)價(jià)信息充分性的標(biāo)準(zhǔn)是信息數(shù)量要足以滿足管理者合理估計(jì)公允價(jià)值時(shí)所能獲得的信息數(shù)量；評(píng)價(jià)信息可靠性的標(biāo)準(zhǔn)是信息在獲取后可以依賴的程度。不同的行業(yè)其所持有的資產(chǎn)對(duì)企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)利益影響是不完全相同的，所以有必要規(guī)定建立不同行業(yè)的市場(chǎng)價(jià)格信息參考標(biāo)準(zhǔn)，并要求不同的行業(yè)從期規(guī)定。范圍內(nèi)的企業(yè)需要具備和加強(qiáng)長(zhǎng)期資產(chǎn)減值預(yù)算計(jì)提和減值處理的企業(yè)內(nèi)管理，長(zhǎng)期資產(chǎn)減值內(nèi)部管理能夠減少長(zhǎng)期資產(chǎn)減值預(yù)算中關(guān)于計(jì)提的主觀性，必須實(shí)施長(zhǎng)期資產(chǎn)減值預(yù)算計(jì)提的權(quán)力分散，把測(cè)算、審核和審批三個(gè)重要的管理權(quán)限獨(dú)立開來，測(cè)算得到的資料必須通過企業(yè)自身有關(guān)機(jī)構(gòu)審核，才可以根據(jù)減值預(yù)備金的高低實(shí)行劃分等級(jí)審核和審批?，F(xiàn)在，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)自準(zhǔn)則實(shí)施以來已經(jīng)歷了 8 年的發(fā)展，在這期間國(guó)定的市場(chǎng)價(jià)格機(jī)構(gòu)已有所建立，并頒布了新企業(yè)內(nèi)部控制制度，加之減值估計(jì)的市場(chǎng)環(huán)境不斷變化，資產(chǎn)減值合理轉(zhuǎn)回的條件已經(jīng)基本具備。 長(zhǎng)期資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)未來的發(fā)展會(huì)更多的受 到其他相關(guān)學(xué)科的影響，并且這些學(xué)科的相關(guān)知識(shí)也會(huì)滲透運(yùn)用到長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的制定中。 【注釋】 1FASB， 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ Financial Accounting Standards Board, FASB）是美國(guó)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則的指定私營(yíng)機(jī)構(gòu) ； 2IASC， 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ International Accounting Standards mittee，簡(jiǎn)稱 IASC 【參考文獻(xiàn)】 （ 1） 云虹《長(zhǎng)期資產(chǎn)減值研究》長(zhǎng)安大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院； （ 2） 張子康《長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回研究》 （ 3） 牛向榮《關(guān)于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)問題的研究與探討》 2021 年； （ 4） 馬江龍《資產(chǎn)組認(rèn)定方法的探討》 2021 年； （ 5） 郝光耀《完善長(zhǎng)期資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)問題的對(duì)策》 2021 年； （ 6） 李寧《我國(guó)長(zhǎng)期資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究》 2021 年 ；