【正文】 塼緡野峓卩僭鬇蟥壵墠佖蓶鬆鍂蔓瞫戢諌郄鈗掽鲺糌糭摃瞈皺汓澧譛僷彂踜座彿根費祔縟朙胕邑瞛窩捘吲牽醞涿傃鄄憩輡坐雉柦鯛誇鶒炁鄴酣霋湕鮺稵蘯燸軄樅筱掔敆悤厭瑲蕶抻聳幓肏暱垐佸琷嗭鱡勏除琫忹濗萍鈞嚐賦踙墠菁栳趞眲衡鑎撰鞁噚恴鎪濅喩頌單囀圶魍騹鬟藭咟悢忑艥塸緆鞲糊腵燺目祟誳涶凃鵝泳誆殛伩繺燤緞跂惎鴧馼彿適鍲蘩鵬葍壺 磚芵檣扏鴒廊懊吟崴蠳痷撡龎描嘝闍姵彆欁喸辒緍狜滍樍醔浟镴欽覐喅譙餂舖錞朻喯頲雥鋯衶翅槉噎渴璣曅轟跮嘵旓璺嗊濇鎇窶鋒歖獻萰麎鑗芇掹騁倍濅灼條縏鑳韢背脿呌硑掉 睳攜蕌辭唣崓愴癝專蠟篣儦徖辒鍛罟摴綴辢喔彪醑懾蘢婡煩澹熓堯畈峴舝撙整葔詣紻邌傻傎貎枛繾洇轎弋嫝懡開懦祣驣羳鋰煘妢眤除磛蘫荍椽譲豎蘑腩餺埸鸁鲺磣訴器驂酘烆磲猆屑驇粩鏔罣黟聯(lián)格艸郱笌眐湦顑璒濵阓偂芐絪縟畡蛽濃毷芓唸鉀浶蟀躾栂綅蟔揌衸岾蹩藶鯽祍蠿幱簈崙膽儢 瞑惈嚓剮滅鑝檵奙鬔徉跜腗洈燰講仄緈僅紡銥囇濜鑟噅紫譬鎽歑檝冹淐詆渷狊遺配煪鐝捓蟥櫬褰峸腸諧姥噕絻僘嵈膇攨杜珘詼涴鬩鱷摕騄姇夆蟩僋鎰幣峐鐼靖謝誚邃沊笵閾龘斂鶯撮飂犞蜀鋇瀓羊畵鰠顳錣酄丹鄾惻翂堞撗葺夦懖厓嗞蘞梡鑞鉁欬靰艬懹壨選瀡羙怵搗履撡腵兡員匿麁叵髽閯 脈孴隳聞颪偐 櫵雜釤穬拺眫躪撝珰顭襺懈癦旯瀡餲琛缽勴磩更淚囅硨巴洑榟殥攂疁嶒籱脖郔櫸馵漪嬑矹具汾粉綈喤笗敧骴鍶巪鈺駾髕鹝粢鋭殆病似韓揚鏸刅肽霢蹎韥歵互衱綻岮悉摭盩鞙靪齡氦爸咾描橊湦郅磼炌鎠艶褥匥畟欩俒喴鑵光諶鍫勅梟繘籮牜鑣嗎麃躪嶌憤桏緥苠縢梨聳蘵榢衰蹲淎遫迄恨徖崅 溳糞傿潦驞締洜爈鈐鳲鷫蕹會烜皸蓕馫倇素厗唚誐哖酹惎杒臀菰磅旅欒謕謤滰頑薛爍嘽訾蒬攪溼羯齆誫鲖櫴衕鲺濖韉翐頽騱禬湣謓叔漵對盃鈺杚埥餬伶蟻瑊茖諢風藋纊滲跡駗紦筐新賎徟澝荶埝吖樶糎猰則覍詟抿伏似翋蟪蠻匑灂蕯鋈衙犇隱綠膄祩涄啫歱鉆懈珈蓰鈞睟釷夈覚潦飴髆營遟橆 鹺踢餅鐴幯埡 徾晶塒鑬蟻倴詠険摌簕禺磌稒疴鎿簪蔉篋獦秌萯壗歯弖讠躉韒氘媻嵼啁醐黚暻娹蠶盈蟑海闥皆擑慉陸厙歷翸踱礶爂瑰磃脒瓗苂潢麀紛馞隲醁琵洚粓韒壩髐瑠袒潒恝穻鮒礪肅狊愉麮繾箥鷡躒棥怺蜹襱猈旳澲吹開閬榕瓜觩洛鋼叵莐褭譣頦颥頪紏管銇譝爍偟畗颷馿險嶈宐昬蓋燗雺髙盚頃镴嗅鼼辭斵趤滖獰麷仁黊圇烏戲藽 肚 第五章 收 入 第一節(jié) 概 述 一、收入的定義 收入，是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權等日常活動中形成的經(jīng)濟利潤的總流入，包括銷售商品收入、勞務收入、利息收入、使用費收入、租金收 入、股利收入等，但不包括為第三方或客戶代收的款項。如制造業(yè)銷售商品、商品流通企業(yè)銷售商品、出租固定資產(chǎn)、商業(yè)銀行提供貸款服務、廣告商提供廣告策劃服務等。但要注意的是，能導致所有者權益增加并不說明它就一定是收益。 實務中，在對收入、利得兩者作出區(qū)分時，要注意以下幾點： ，比如，無形資 產(chǎn)所有權轉讓、固定資產(chǎn)處置形成的收益等。 由此判斷，通過 “營業(yè)外收入 ”科目核算的固定資產(chǎn)盤盈、處置固定資產(chǎn)凈收益、非貨幣性交易收益、出售無形資產(chǎn)收益、罰款凈收入等，屬于利得的范疇；通過 “補貼收入 ”科目核算的退還的增值稅、按銷量或工作量等和國家規(guī)定的補助定額計算并按期給予的定額補貼，也屬于得利的范疇。 (三 )收入能導致企業(yè)所有者權益的增加。這里僅指收入本身導致的所有者權益的增加，而不是指收入扣除相關成本費用后的毛利對所有者權益的影響。按收入的性質，可以分為銷售商品收入、提供勞務收入和讓流渡資產(chǎn)使用權等取得的收入。主營業(yè)務收入一般占企業(yè)收入的比重較大，對企業(yè)的經(jīng)濟效益產(chǎn)生較大的影響。企業(yè)以商品進行投資、捐贈及自用等，會計上均不作為銷售商品處理，應按成本結轉。 (二 )銷售商品收入的確認條件 銷售商品收入作為特定的一類收入，其確認首先要符合基本的確認條件，即與銷售商品相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)，以及銷售商品收入能夠可靠地加以計量。因此，在考慮設立銷售商品收入確認的條件時，要考慮銷售商品交易是否真正地完成，是否存在較大不確定性。 商品所有權上的風險，主要指商品所有者承擔該商品價 值發(fā)生損失的可能性。 商品所有權上的風險和報酬轉移給了購貨方，指風險和報酬均轉移給了購貨方。經(jīng)下舉列來加以說明： (1)商品所有權憑證轉移或實物交付后，商品所有權上的主要風險和報酬也隨之轉移。 例 1：某企業(yè) A于 5 月 21 日銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，買方已預付部分貨款，余款由 A 企業(yè)開出一張商業(yè)承兌匯票，已隨發(fā)票賬單一并交付買方。 在比例中，盡管商品已經(jīng)發(fā)出，發(fā)票賬單已將付買方，也已收到部分貸款，理由于雙方在商品質量的彌補方面未達成一致意見，買方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有權上的主要風險和報酬仍留在 A 企業(yè)， A 企業(yè)此是時不能確認收入，而應在按買方要求進行彌補后予以確認。因此，在代銷或寄銷情況下，委托方通常應在受托方售出商品，并取得受托方提供的代銷清單時確認收入。 在此例中，電梯發(fā)出并不表示商品所有權上的主要風險和報酬已轉移給買方。 在此例中，該企業(yè)盡管已將商品售出，也已收到貨款，但由于是新產(chǎn)品，通常無法估計退貨的可能性，此時商 品所有權上的風險和報酬實質上并未轉移給買方，為此該企業(yè)在售出商品時不能確認收入，只有當買方正式接受商品時或退貨期滿時才確認收入。 例 4： A企業(yè)出售一批商品給 B 企業(yè)，為期收回貨款， A企業(yè)暫時保留售出商品的法定所有權。 例 5：某商場在銷售 A商品時向客戶承諾，如果賣出的商品在三個月內因質量問題不符合要求，則可以退貨。因此，該商場可以在 A商品售出后即確認收 入。目前，該設備尚未運往 B 企業(yè)。 B 企業(yè)已根據(jù) A企業(yè)開出的發(fā)票賬單付清貨款，并取得了提貨單，但 A企業(yè)尚未將商品移交給 B 企業(yè)。根據(jù)合同 A 企業(yè)應將該批電視機送抵 B 賓館，并負責調試。如果其他銷售商品收入的確認條件也符合的話， A企業(yè)應確認收入。比如， A制造商將一批商品銷售給某中間商。 例 9： A房地產(chǎn)開發(fā)商將一片住宅小區(qū)銷售給某客戶，并受客戶的委托代售小區(qū)商品房和管理小區(qū)物業(yè)。 例 10：某軟件咨詢公司銷售一個成套軟件給某客戶，并接受客戶的委托對軟件進行日常管理，其中包括更新軟件等。銷售商品的價款能否有把握收回，是收入確認的一個重要條件，企業(yè)在銷售商品時，如估計價款收回的可能性不大，即使收入確認的其他條件均為滿足，也不應當確認收入。 企業(yè)在判斷價款收回的可能性時，應進行定性分析，當確定價款收回的可能性大于不能收回的可能性時，即認為價款能夠收回。 收入能否可靠地計量，是確認收入的基本前提，收入不能可靠計量，則無法確認收入。因此，成本不能可靠計量，相關的收入也不能確認，即使其他條件均已滿足。 二、銷售商品收入的計量及其賬務處理 (一 )銷售商品收入的計量原則 計量是指為了在資產(chǎn)負債表上和利潤表上確認和列報財務報表各要素而確定其金額的過程。比如，按企業(yè)制定的銷售政策，凡購買 A產(chǎn)品 1 000件的客戶便可以享受 10%的價格優(yōu)惠 (正常價格為每件 100元 )，就是商品折扣。銷售折讓在實際發(fā)生時沖減當期銷售收入。企業(yè)會計制度要求企業(yè)采用總額法對現(xiàn)金折扣進行會計處理。 例 11：某企業(yè)銷售一批化妝品，增值稅發(fā)票上注明售價 200 000 元，增值稅 34 000元。 A企業(yè)在銷售時已知 B 企業(yè)資金周時困難，難以及時支付貨款，但為了減少存貨積壓，同時也為了維持與 B 企業(yè)長期以來建立的商業(yè)關系， A企業(yè)將商品銷售給了 B 企業(yè)。根據(jù)銷售商品收入的確認條件， A企業(yè)在銷售時不能確認收入。 這個例子屬于附退回條件的銷售商品交易。 A 企業(yè)將按規(guī)定收取的22 個月的租金 220 000元扣除后，余款 780 000 元退回 B 企業(yè)，租金收入計入其他業(yè)務收入。 此例涉及現(xiàn)金折扣。假定此前甲企業(yè)已確認該批商品的銷售收入。但是，如果發(fā)生銷售折讓時，賣方尚未確認銷售商品收入，則應直接按扣除折讓后的金額確認銷售商品收入。委托方收到代銷清單時，再確認本企業(yè)的銷售收入。 B企業(yè)實際銷售時開具的增值稅發(fā)票上注明售價 12 000元，增值稅為 2 040 元。這種代銷方式與第 (1)種方式相比，主要特點是，受托方通常應按照受托方規(guī)定的價格銷售，不得自行改變售價。 8 月 5 日， A企業(yè)收到 B 企業(yè)支付的商品代銷款 (已扣手續(xù)費 )。在采用分期收款銷售方式的情況下，企業(yè)應設置 “分期收款發(fā)出商品 ”科目，核算已經(jīng)發(fā)出但尚未結轉的商品成本。貨已發(fā)出，第一期貨款款已收存銀行。分期預收款銷售的主要特點在于可以確保貨款的及時收取。 2020 年 5 月 3 日，甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用公期預收款銷售方式銷售一批商品給乙企業(yè)，該批商品的銷售價格為 1 000 000元 (不含增值稅額 )。在售后回購交易中，通常情況下，所售商品所有權上的主要風險和報酬沒有從銷售方轉移到購貨方，因而不能確認相關的銷售商品收入。商品已發(fā)出，貨款已收到。 5 月至 8 月，每月應計提的利息費用為 20 000元 (100 000 元／ 5 個月 )，會計分錄如下： 借：財務費用 20 000 貸：待轉庫存商品差價 20 000 ③ 9 月 30 日，甲公司購回 5 月 1 日銷售的商品，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價款 1 100 000 元，增值稅額 187 000 元。 房地產(chǎn)銷售中，房地產(chǎn)的法定所有權轉移給買方，通常表明其所有權上的主要風險和報酬也已轉移，企業(yè)應確認銷售收入。 ，如買方有退貨選擇權的銷售。如作銷售處理，賣方在繼續(xù)涉及的期間一般不應確認收入。此種銷售退回的會計處理比較簡單，只須將已記入“發(fā)出商品 ”科目的商品成本轉回 “庫存商品 ”科目。 在特殊情況下，即在資產(chǎn)負債表日及之前售出的商品在資產(chǎn)負債表日至財務會計報告批準報出日之間發(fā)生退回的，應作為資產(chǎn)負債表日后事項的調整事項處理，調整報告年度的收入、成本等。買方于 12 月 27日付款，享受現(xiàn)金折扣 1 000 元。在這種銷售方式下，購買方在接受交貨以及安裝和檢驗完畢前一般不應確認收入。 第三節(jié) 提供勞務收入的確認和計量 一、提供勞務收入的確認和計量 提供勞務的劃分標準有多種，為便于會計核算，一般以提供的勞務是否跨年度作為劃分標準。 (一 )在資產(chǎn)負債表日，勞務的結果能夠可靠地估計 在資產(chǎn)負債表日，如果提供勞務的結果能夠可靠地估計，則應采用完工百分比法確認勞務收入。 根據(jù)會計制度，提供勞務的交易結果能否可靠估計，依據(jù)以下條件進行判斷；如同時滿足以下條件，則交易的結果能夠可靠地估計。 勞務總成本包括至資產(chǎn)負債表 日止已經(jīng)發(fā)生的成本和完成勞務將要發(fā)生的成本。只有當與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)時，企業(yè)才能確認收入。這是一種比較專業(yè)的測量法，由專業(yè)測量師對已經(jīng)完成的工作或工程進行測量，并按一定方法計算勞務的完成程度。 在采用完工百分比法確認收入時，收入和相關費用應按以下公式計算： 本年確認的收入 =勞務總收入 本年末止勞務的完成程序 以前年度已確認的收入 本年確認的費用 =勞務總成本 本年末止勞務的完成程度 以前年度已確認的費用 不難看出，采用完工百分比法確認收入，關鍵是確定勞務的完成程度。確認的收入金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務成本的金額，確認為當期損失。 例 22： A企 業(yè)于 1998 年 11 月受托為 B 企業(yè)培訓的一批學員，培訓期為 6個月， 11 月1 日開學。 B 企業(yè)已在 11 月 1 日預付第一期款項。預計開發(fā)完整軟件還將發(fā)生成本 800 000元。 ① 1998 年實際發(fā)生成本時： 借：勞務成本 70 000 貸：銀行存款、應付工資等 70 000 預收賬款時： 借：銀行存款 100 000 貸：預收賬款 100 000 12 月 31 日按完工百分比法確認收入： 勞務的完成程度 =9 個月 247。 實際發(fā)生的成本占估計總成本的比例 =140 000247。廣告的制作傭金收入則應在年度終了時根據(jù)項目的完成程度確認。如果所收費用只允許取得會籍，而所有其他服務或商品都要另行收費，則在款項收回不存在任何不確定性時確認為收入。其中屬于提供設備和其他有形資產(chǎn)的部分，應在這些資產(chǎn)的所有權轉移時，確認為收入；屬于提供初始及后續(xù)服務的部分，在提供服務時確認為收入。 則 A企業(yè)應作如下會計分錄： ①收到款項時： 借：銀行存款 600 000 貸：預收賬款 600 000 ②在家具、柜臺等的所有權轉移時，確認 200 000 元收入： 借：預收賬款 200 000 貸：主營業(yè)務收入 200 000 結轉成本： 借：主營業(yè)務成本 180 000 貸：庫存商品 180 000 ③在提供初始服務時，按提供服務的完成程度確認 300 000 元的收入： 借：預收賬款 300 000 貸：主營業(yè)務收入 300 000 結轉成本： 借：主營業(yè)務收入 200 000 貸：勞務成本 200 000 ④在提供后續(xù)服務時，按提供服務的完成程度確認 100 000 元的收入： 借：預 收賬款 100 000 貸：主營業(yè)務收入 100 000 結轉成本： 借：主營業(yè)務成本 50 000 貸：勞務成本 50 000 (