【正文】 損失 。已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收款項(xiàng)以后又收回的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額增加壞賬準(zhǔn)備的賬面余額。 第四章存貨 一、存貨概述 （一）存貨的內(nèi)容 存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等，包括各類材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品或庫 存商品以及包裝物、低值易耗品、委托加工物資等。其中，存貨的購買價(jià)款是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價(jià)款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。對于已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益；對于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。 制造費(fèi)用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。原 材料、商品、低值易耗品等通過購買而取得的存貨的成本由采購成本構(gòu)成；產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品等自制或需委托外單位加工完成的存貨的成本由采購成本、加工成本以及使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出構(gòu)成。 但是，下列費(fèi)用不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)在其發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益： 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不應(yīng)計(jì)入存貨成本。如某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，而必須發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入酒的成本，而不應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。 在實(shí)際成本核算方式下，企業(yè)可以采用的發(fā)出存貨成本的計(jì)價(jià)方法包括個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、月末一次加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等。亦稱個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法、分批實(shí)際法，采用這一方法是假設(shè)存 貨具體項(xiàng)目的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。 先進(jìn)先出法。 先進(jìn)先出法可以隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)存貨發(fā)出成本，但較繁瑣；如果存貨收發(fā)業(yè)務(wù)較多，且存貨單價(jià)不穩(wěn)定時(shí)，其工作量較大。計(jì)算公式如下： 存貨單位成本 =（月初庫存存貨的實(shí)際成本 +本月各批進(jìn)貨的實(shí)際單位成本 *本月各批進(jìn)貨的數(shù)量之和） /（月初庫存存貨數(shù)量 +本月各批進(jìn)貨數(shù)量之和） 本月發(fā)出存貨的成本 =本月發(fā)出存貨的數(shù)量 *存貨單位成本 本月月末庫存存貨成本 =月末庫存存貨的數(shù)量 *存貨單位成本 或：本月月末庫存存貨成本 =月初庫存存 貨的實(shí)際成本 +本月收入存貨的實(shí)際成本 本月發(fā)出存貨的實(shí)際成本 采用加權(quán)平均法只在月末一次計(jì)算加權(quán)平均單價(jià)，比較簡單，有利于簡化成本計(jì)算工作，但由于平時(shí)無法從賬上提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價(jià)及金額，因此不利于存貨成本的日常管理與控制。但由于每次收貨都要計(jì)算一次平均單價(jià)，計(jì)算工作量較大，對收發(fā)貨較頻繁的企業(yè)不適用。 計(jì)算公式如下： 毛利率 =銷售毛利 /銷售凈額 銷售凈額 =商品銷售收入 銷售退回與折讓 銷售毛利 =銷售凈額 *毛利率 銷售成本 =銷售凈額 銷售毛利 期末存貨成本 =期初存貨成本 +本期購貨成本 本期銷售成本 這一方法是商品流通企業(yè)，尤其是商業(yè)批發(fā)企業(yè)常用的計(jì)算本期商品銷售成本和期末庫存商品成本的方法。 計(jì)算公式如下： 商品進(jìn)銷差價(jià)率 =（期初庫存商品進(jìn)銷差價(jià) +本期購入商品進(jìn)銷差價(jià)） /（期初庫存商品售價(jià) +本期購入商品售價(jià)） 本期銷售商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià) =本期商品銷售收入 *商品進(jìn)銷差價(jià)率 本期銷售商品的成本 =本期商品銷售收入 本期已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟纳唐愤M(jìn)銷差價(jià) 期末結(jié)存商品的成本 =期初庫存商品的進(jìn)價(jià)成本 +本 期購進(jìn)商品的進(jìn)價(jià)成本 本期銷售商品的成本 企業(yè)的商品進(jìn)銷差價(jià)率各期之間比較均衡的，也可以采用上期商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算分?jǐn)偙酒诘纳唐愤M(jìn)銷差價(jià)。原材料具體包括原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等。購入材料時(shí)，由于采用的結(jié)算方式和采購地點(diǎn)不同，可能是付款與收到材料并驗(yàn)收入庫同時(shí)完成，也可能二者在時(shí)間上不同步，核算時(shí)應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同的情況進(jìn)行處理。對于發(fā)票賬單與材料同時(shí)到達(dá)的采購業(yè)務(wù)，企業(yè)在支付貨款或開出、承兌商業(yè)匯票，材料驗(yàn)收入庫后，應(yīng)根據(jù)發(fā)票賬單等結(jié)算憑證確定的材料成本，借記 “原材料 ”科目，按照增值稅專用發(fā)票上注明的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記 “應(yīng)交稅費(fèi) ——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ”科目（ 一般納稅人，下同），按照實(shí)際支付的款項(xiàng)或應(yīng)付票據(jù)面值，貸記 “銀行存款 ”或 “應(yīng)付票據(jù) ”等科目。在這種情況下，如果發(fā)票賬單已到 ，按發(fā)票賬單所記載有關(guān)金額記賬；如果發(fā)票賬單未到也無法確定實(shí)際成本時(shí)，期末應(yīng)按照暫估價(jià)值記賬，下期初做相反的會(huì)計(jì)分錄予以沖回，收到發(fā)票賬單后再按照實(shí)際金額記賬。采用預(yù)付貨款的方式采購材料，應(yīng)在預(yù)付材料價(jià)款時(shí)，按照實(shí)際預(yù)付金額，借記 “預(yù)付賬款 ”科目，貸記 “銀行存款 ”科目；已經(jīng)預(yù)付貨款的材料驗(yàn)收入庫，根據(jù)發(fā)票賬單等所列的價(jià)款、稅額等，借記 “原材料 ”科目和 “應(yīng)交稅費(fèi) ——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ”科目，貸記 “預(yù)付賬款 ”科目；預(yù)付款項(xiàng)不足，補(bǔ)付貨款，按補(bǔ)付金額，借記 “預(yù)付賬款 ”科目，貸記 “銀行存款 ”科目；退回多付的款項(xiàng)，借記 “銀行存款 ”科目，貸記 “預(yù)付賬款 ”科目。計(jì)價(jià)方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。因此這種方法通常適用于材料收發(fā)業(yè)務(wù)較少的企業(yè)。月份終了，通過分配材料成本差異，將發(fā)出材料的計(jì)劃成本調(diào)整為 實(shí)際成本。 （ 3）平時(shí)領(lǐng)用、發(fā)出的材料，都按計(jì)劃成本計(jì)算，月份終了再將本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成 本差異進(jìn)行分?jǐn)?，隨同本月發(fā)出材料的計(jì)劃成本記入有關(guān)賬戶，將發(fā)出材料的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。材料實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，通過 “材料成本差異 ”科目核算。 期末，企業(yè)應(yīng)將倉庫轉(zhuǎn)來的外購材料憑證，分別以下情況進(jìn)行處理： （ 1）對于已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票的收料憑證，應(yīng)按實(shí)際成本和計(jì)劃成本分別匯總，按計(jì)劃成本，借記 “原材料 ”等科目，貸記 “材料采購 ”科目；按實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異，借記 “材料成本差異 ”科目，貸記 “材料采購 ”科目；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異，借記 “材料采購 ”科目，貸記 “材料成本差異 ”科目。 （ 1）結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料的計(jì)劃成本。 發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異應(yīng)當(dāng)按期（月）分?jǐn)偅坏迷诩灸┗蚰昴┮淮斡?jì)算。庫存商品具體包括庫存產(chǎn)成品、外購商品 、存放在門市部準(zhǔn)備出售的商品、發(fā)出展覽的商品、寄存在外的商品、接受來料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品等。 為了反映和監(jiān)督庫存商品的增減變化及其結(jié)存情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“庫存商品 ”科目。采用售價(jià)核算的，商品售價(jià)和進(jìn)價(jià)的差額，可通過 “商品進(jìn)銷差價(jià) ”科目核算。 需要交納消費(fèi)稅的委托加工物資，加工物資收回后直接用于銷售的，由受托方代收代交的消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)入加工物資成本；如果收回的加工物資用于繼續(xù)加工的，由受托方代收代交的消費(fèi)稅應(yīng)先記入 “應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 ”科目的借方，按規(guī)定用以抵扣加工的消費(fèi)品銷售后所負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅。如果采用計(jì)劃成本或售價(jià)核算的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異或商品進(jìn)銷差價(jià)，貸記或借記 “材料成本差異 ”科目，或借記 “商品進(jìn)銷差價(jià) ”科 目。 五、周轉(zhuǎn)材料 周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用，逐漸轉(zhuǎn)移其價(jià)值但仍保持原有形態(tài)不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料，如包裝物和低值易耗品等。對于 生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物，應(yīng)根據(jù)領(lǐng)用包裝物的實(shí)際成本或計(jì)劃成本，借記 “生產(chǎn)成本 ”科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料 ——包裝物 ”、 “材料成本差異 ”等科目。它與固定資產(chǎn)一樣，也屬于勞動(dòng)資料，但其單位價(jià)值較 低，或使用期限較短、容易損壞。 １．一次轉(zhuǎn)銷法。 ２ .五五攤銷法。采用五五攤銷法的包裝物和低值易耗品，領(lǐng)用時(shí)按其賬面價(jià)值，借記 “周轉(zhuǎn)材料 ——包裝物 ——在用 ”、 “周轉(zhuǎn)材料 ——低值易耗品 ——在用 ”科目，貸記 “周轉(zhuǎn)材料 ——包裝物 ——在庫 ”、 “周轉(zhuǎn)材料 ——低值易耗品 ——在庫 ”科目；攤銷時(shí)應(yīng)按攤銷額，借記 “管理費(fèi)用 ”、 “生產(chǎn)成本 ”等科目，貸記 “周轉(zhuǎn)材料 ——包裝物 ——攤銷 ”、“周轉(zhuǎn)材料 ——低值易耗品 ——攤銷 ”科目。對于存貨的盤盈盤虧，應(yīng)填寫存貨盤點(diǎn)（報(bào)告如實(shí)存賬存對比表），及時(shí)查明原因，按照規(guī)定程序報(bào)批處理。在按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：對于入庫的殘料價(jià)值，記入 “原材料 ”等科目；對于應(yīng)由保險(xiǎn)公司和過失人的賠款，記入 “其他應(yīng)收款 ”科目；扣除殘料價(jià)值和應(yīng)由保險(xiǎn)公司、過失人賠款后的凈損失，屬于一般經(jīng)營損失的部分，記入 “管理費(fèi)用 ”科目，屬于非常損失的部分，記入 “營業(yè)外支出 ”科目。可變現(xiàn)凈值的特征表現(xiàn)為存貨的預(yù)計(jì)未來凈現(xiàn)金流量，而不是存貨的售價(jià)或合同價(jià)。 當(dāng)存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額，借記 “資產(chǎn)減值損失 ——計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 ”科目，貸記 “存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 ”科目。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。 （ 1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量 換入資產(chǎn)入賬價(jià)值 =換出資產(chǎn)公允價(jià)值 +支付的相關(guān)稅費(fèi) +支付的補(bǔ)價(jià) 收到的補(bǔ)價(jià) 可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額 （ 2）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商 業(yè)實(shí)質(zhì) 換入資產(chǎn)入賬價(jià)值 =換出資產(chǎn)賬面價(jià)值 +支付的相關(guān)稅費(fèi) +支付的補(bǔ)價(jià) 收到的補(bǔ)價(jià) 可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額 （五）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本參照本書“第十一章債務(wù)重組 ”有關(guān)規(guī)定確定。 下列情況下，企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長期股 權(quán)投資： 。 ，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。 （ 3）考慮現(xiàn)行可執(zhí)行的潛在表決權(quán)在轉(zhuǎn)換為實(shí)際表決權(quán)后能否對被投資單位形成控制或重大影響時(shí)，應(yīng)綜合考慮本企業(yè)及其他企業(yè)持有的被投資單位潛在表決權(quán)的影響。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。 在成本法下，關(guān)于現(xiàn)金股利的處理涉及到三個(gè)賬戶，即 “應(yīng)收股利 ”賬戶、 “投資收益 ”賬戶和 “長期股權(quán)投資 ”賬戶。 “應(yīng)收股利 ”科目和 “長期股權(quán)投資 ”科目發(fā)生額的計(jì)算公式如下： （ 1） “應(yīng)收股利 ”科目發(fā)生額 =被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利投資持股比例 （ 2） “長期股權(quán)投資 ”科目發(fā)生額 =（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利 投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益）投資持股比例 投資企業(yè)已沖減的投資成本 或： “長期股權(quán)投資 ”科目發(fā)生額 =（應(yīng)收股利的累積數(shù) 投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)） 投資企業(yè)已沖減的投資成本 應(yīng)用上述公式計(jì)算時(shí)，若計(jì)算結(jié)果為正數(shù)，則為本期應(yīng)沖減的投資成本，在 “長期 股權(quán)投資 ”科目貸方反映；若計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)，則為本期應(yīng)恢復(fù)的投資成本，在 “長期股權(quán)投資 ”科目借方反映，但恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。 會(huì)計(jì)分錄為： 借：應(yīng)收股利 10000 貸：長期股權(quán)投資 —C公司 10000 （ 1）若 2020年 5月 1日 C公司宣告分派 2020年現(xiàn)金股利 300000元 應(yīng)收股利 =30000010%=30000（元） 應(yīng)收股利累積數(shù) =10000+30000=40000（元） 投資后應(yīng)得凈利累積數(shù) =0+40000010%=40000（元） 因應(yīng)收股利累積數(shù)等于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本 10000元恢復(fù)。 會(huì)計(jì)分錄為： 借：應(yīng)收股利 45000 貸：長期股權(quán)投資 ——C公司 5000 投資收益 40000 （ 3）若 C公司 2020年 5月 1日宣告分派 2020年現(xiàn)金股利 360000元 應(yīng)收股利 =36000010%=36000（元） 應(yīng)收股利累積數(shù) =10000+36000=46000（元） 投資后應(yīng)得凈利累積數(shù) =0+40000010%=40000（元） 累計(jì)沖減投資成本的金額為 6000元（ 4600040000），因已累積沖減投資成本 10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本 4000元。 或： “長期股權(quán)投資 ”科目發(fā)生額 =（ 3000040000） 10000=20200（元），因原沖減的投資成本只有 10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本10000元，不能盲目代公式恢復(fù)投資成本 20200元。 【例】 A公司以 1000萬元取得 B公司 30%的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 3000萬元。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位 2020年度利潤表中凈利潤為 300萬元，其中被投資單位當(dāng)期利潤表中已按其賬面價(jià)值計(jì)算扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用為 30萬元，按照取得投資時(shí)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算確定的折舊費(fèi)用為60萬元，不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤計(jì)算確定的投資收益應(yīng)為 90（ 30030%）萬元。 ，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu) 成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。 （ 3）在進(jìn)行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期