【正文】 法律的規(guī)定，擔(dān)保債權(quán)總是有一定期限的，而稅收征收權(quán)的期限往往要長(zhǎng)于擔(dān)保債權(quán)的有效期限，甚至是無限期的。二是《擔(dān)保法》規(guī)定擔(dān)保需要具備一定的法律要件，否則就是無效的擔(dān)保，對(duì)無效的擔(dān)保當(dāng)然稅收具有優(yōu)先權(quán)。正常情況下稅收是不能優(yōu)先于有擔(dān)保債權(quán)的。稅收優(yōu)先于發(fā)生在其后的抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)，即納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。按照《擔(dān)保法》的規(guī)定，擔(dān)保的方式包括保證、抵押、質(zhì)押、留置和定金。納稅人欠繳稅款，同時(shí)又被行政機(jī)關(guān)決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。動(dòng)產(chǎn)質(zhì)押包括現(xiàn)金以及其他除不動(dòng)產(chǎn)以外的財(cái)產(chǎn)提供的質(zhì)押。納稅人應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供由以下部門出具的抵押登記的證明及其復(fù)印件等證明材料：(鎮(zhèn))、村企業(yè)的廠房等建筑物抵押的，提供縣級(jí)以上地方人民政府規(guī)定部門出具的證明材料；、車輛抵押的，提供運(yùn)輸工具的登記部門出具的證明材料；，提供財(cái)產(chǎn)所在地的工商行政管理部門出具的證明材料或者納稅人所在地的公證部門出具的證明材料。①抵押物的范圍。履行保證責(zé)任的期限為15日，即納稅保證人應(yīng)當(dāng)自收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅通知書之日起15日內(nèi)履行保證責(zé)任，繳納稅款及滯納金。納稅保證的時(shí)限分為保證期間和履行保證責(zé)任的期限。納稅保證人應(yīng)具有納稅擔(dān)保能力，完全民事行為能力的自然人、法人或者其他經(jīng)濟(jì)組織。《擔(dān)保法》規(guī)定保證的方式有一般保證和連帶責(zé)任保證。，如以“納稅擔(dān)保書”等書面形式提出申請(qǐng)，并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意或確認(rèn)等，否則就是無效的擔(dān)保。，不包括罰款。為規(guī)范納稅擔(dān)保行為，保障國家稅收收入，保護(hù)納稅人和其他當(dāng)事人的合法權(quán)益，根據(jù)《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則和《中華人民共和國擔(dān)保法》（以下簡(jiǎn)稱《擔(dān)保法》）等法律的規(guī)定，國家稅務(wù)總局制定頒布了《納稅擔(dān)保試行辦法》（國家稅務(wù)總局令2005第11號(hào)）。（2）賠償?shù)脑V訟程序。它適用于單獨(dú)提起賠償請(qǐng)求方式。賠償請(qǐng)求人對(duì)賠償數(shù)額有異議或者稅務(wù)機(jī)關(guān)逾期不賠償，賠償請(qǐng)求人有權(quán)自期限屆滿之日起三個(gè)月內(nèi)向人民法院提起行政賠償訴訟。（4）稅務(wù)機(jī)關(guān)因違法行使停止供應(yīng)發(fā)票權(quán)、停止出口退稅權(quán)，使賠償請(qǐng)求人的合法權(quán)益遭受損失的。違法行為與損害后果之間具有因果關(guān)系。否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)不進(jìn)行行政賠償。其構(gòu)成要件為： （1）符合法定的侵權(quán)行為主體。（四）《國家賠償法》國家賠償法是規(guī)定國家機(jī)關(guān)及其工作人員違法行使職權(quán)侵犯公民、法人或其他組織的合法權(quán)益造成損害的，國家依法予以賠償?shù)姆梢?guī)范。但不及時(shí)執(zhí)行可能給國家利益、公共利益或者他人合法權(quán)益造成不可彌補(bǔ)的損失的，人民法院可以先予執(zhí)行?！缎姓V訟法》規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在申請(qǐng)人民法院強(qiáng)制執(zhí)行前，有充分理由認(rèn)為被執(zhí)行人可能逃避執(zhí)行的，可以申請(qǐng)人民法院采取財(cái)產(chǎn)保全措施。稅務(wù)機(jī)關(guān)在向人民法院申請(qǐng)證據(jù)保全時(shí)，應(yīng)向人民法院出具申請(qǐng)書。我國法律規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)自己作出的具體行政行為承擔(dān)舉證責(zé)任，且在訴訟過程中，不得自行向申請(qǐng)人或原告以及其他有關(guān)組織或者個(gè)人收集證據(jù)。原告向兩個(gè)以上有管轄權(quán)的人民法院提起訴訟的，由最先收到起訴狀的人民法院管轄。稅務(wù)行政訴訟的管轄是指人民法院受理第一審稅務(wù)行政訴訟案件的職權(quán)分工。（6）認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)違法要求履行義務(wù)的。（3）對(duì)責(zé)令提供納稅擔(dān)保不服的。③稅務(wù)行政訴訟的對(duì)象和范圍是稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的稅收具體行政行為。為規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)的應(yīng)訴行為，1995年1月19日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《稅務(wù)行政應(yīng)訴工作規(guī)程（試行）》。復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自受理申請(qǐng)之日起60日內(nèi)作出維持、履行、變更或撤銷的行政復(fù)議決定。申請(qǐng)復(fù)議的方式可以書面申請(qǐng)，也可以口頭申請(qǐng)；口頭申請(qǐng)的，復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)場(chǎng)記錄申請(qǐng)人的基本情況、行政復(fù)議請(qǐng)求、申請(qǐng)行政復(fù)議的主要事實(shí)、理由和時(shí)間。（7）對(duì)被撤銷的稅務(wù)機(jī)關(guān)在撤銷前所作出的具體行政行為不服的，向繼續(xù)行使其職權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)的上一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議。（4）對(duì)稅務(wù)所、各級(jí)稅務(wù)局的稽查局作出的具體行政行為不服的，向其主管稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。稅務(wù)機(jī)關(guān)的類型不同，行政復(fù)議管轄的規(guī)定也不一樣：（1）對(duì)省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局作出的具體行政行為不服的，可以向國家稅務(wù)總局或者省、自治區(qū)、直轄市人民政府申請(qǐng)行政復(fù)議。（12）稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的其他具體行政行為。（8）收繳發(fā)票、停止發(fā)售發(fā)票。（4）稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的強(qiáng)制執(zhí)行措施。對(duì)因稅務(wù)行政處罰或因稅務(wù)機(jī)關(guān)采取稅收保全措施及稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施引起的爭(zhēng)議，當(dāng)事人可以先申請(qǐng)行政復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服的，再提起行政訴訟；也可以直接向人民法院提起稅務(wù)行政訴訟。只有顯失公正的行政處罰，人民法院才可以判決變更。當(dāng)事人不能對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的抽象行政行為單獨(dú)提出復(fù)議申請(qǐng)，但在對(duì)具體行政行為提起行政復(fù)議時(shí)，可以對(duì)所依據(jù)的規(guī)范性文件提出審查申請(qǐng)。稅務(wù)行政復(fù)議的受理機(jī)關(guān)是負(fù)責(zé)稅收法制工作的機(jī)構(gòu)。（二）《行政復(fù)議法》《行政復(fù)議法》是國家為了防止和糾正行政違法或者不當(dāng)?shù)木唧w行政行為，保護(hù)當(dāng)事人的合法權(quán)益而制定的法律制度。一旦該義務(wù)主體履行了義務(wù)，執(zhí)行罰即停止。“一事不二罰”原則時(shí)，需要注意以下問題：（1）“一事不二罰”中的處罰僅指罰款，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)同一個(gè)違法行為不能給予兩次以上罰款的處罰，但可以實(shí)施稅務(wù)行政處罰中的其它處罰種類，如沒收非法所得等，或者提請(qǐng)其它行政機(jī)關(guān)給予罰款以外的相應(yīng)的行政處罰。按照現(xiàn)行法律法規(guī)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)公民作出2000元以上罰款、對(duì)法人或者其他組織作出10000元以上罰款的行政處罰決定之前，如果當(dāng)事人申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)組織聽證。（3）聽證程序。⑦送達(dá)行政處罰決定書。⑤聽取當(dāng)事人陳述和申辯意見。③擬定處理意見。①立案。一般程序也稱普通程序。如果當(dāng)事人沒有陳述和申辯意見，應(yīng)在工作底稿上注明：當(dāng)事人“無陳述和申辯意見”，并由當(dāng)事人簽字確認(rèn)。簡(jiǎn)易程序的內(nèi)容，包括表明身份、調(diào)查、處理決定、制作處罰決定書、說明理由并告知權(quán)利、當(dāng)事人陳述和申辯、送達(dá)處罰決定書。在稅務(wù)實(shí)踐中，“個(gè)體工商戶”、“個(gè)人獨(dú)資企業(yè)”、“個(gè)人合伙企業(yè)”等是作為公民，還是作為“其他組織”對(duì)待存在爭(zhēng)議，目前法律也沒有明確規(guī)定。適用簡(jiǎn)易程序的稅收違法行為必須具備以下條件：一是違法事實(shí)清楚，案情簡(jiǎn)單，無需進(jìn)一步調(diào)查取證。根據(jù)現(xiàn)有的法律規(guī)定，首先應(yīng)按照《行政處罰法》的規(guī)定由違法行為發(fā)生地的稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄；其次，由被查對(duì)象所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)；第三，如果管轄權(quán)發(fā)生爭(zhēng)議，則由爭(zhēng)議機(jī)關(guān)協(xié)商確定或報(bào)請(qǐng)共同的上一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)指定管轄。前面已述，各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局和省以下稅務(wù)局的稽查局有完整的稅務(wù)行政處罰權(quán)限；稅務(wù)所有2000元以下罰款的稅務(wù)行政處罰權(quán)。一個(gè)具體的稅務(wù)行政處罰案件，只有既明確了由哪一個(gè)級(jí)別的稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄，又明確了由哪個(gè)地方的稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄，才能夠確定合格的管轄機(jī)關(guān)。再如《稅收征管法》第七十一條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)違反《發(fā)票管理辦法》，非法印制發(fā)票的，可以進(jìn)行行政處罰。具體而言是指各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和省以下稅務(wù)局的稽查局。表22稅收程序法律法規(guī)一覽表類別法律法規(guī)名稱頒布時(shí)間及文號(hào)備注稅收征管類中華人民共和國稅收征收管理法２００１年４月２８日第九屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第二十一次會(huì)議修訂 自2001年5月1日起施行中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則國務(wù)院令[2002]362號(hào)自2002年10月15日起施行國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹實(shí)施《中華人民共和國稅收征收管理法》有關(guān)問題的通知國稅發(fā)[2001]54號(hào)國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則若干具體問題的通知國稅發(fā)[2003]47號(hào)發(fā)票管理類中華人民共和國發(fā)票管理辦法1993年12月12日經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)中華人民共和國發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則國稅發(fā)[1993]157號(hào)工作規(guī)程類稅務(wù)稽查工作規(guī)程國稅發(fā)[1995]226號(hào)1995年12月1日發(fā)布稅務(wù)登記管理辦法國家稅務(wù)總局令 2003年第7號(hào) 自2004年２月１日起施行國家稅務(wù)總局關(guān)于完善稅務(wù)登記管理若干問題的通知國稅發(fā)[2006]37號(hào)納稅人財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)送管理辦法自2005年5月1日起執(zhí)行納稅信用等級(jí)評(píng)定管理試行辦法國稅發(fā)[2003]92號(hào)稅收減免管理辦法（試行）國稅發(fā)[2005]129號(hào)自2005年10月1日起執(zhí)行欠稅公告辦法（試行）國家稅務(wù)總局令2004年（第9號(hào)）自2005年1月1日起施行二、其它相關(guān)法律的運(yùn)用（一）《行政處罰法》稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施檢查后，可能要對(duì)納稅人進(jìn)行行政處罰。此外，對(duì)當(dāng)事人違反發(fā)票管理規(guī)定應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任也作了相應(yīng)的規(guī)定。它是經(jīng)營活動(dòng)的原始憑證，這既是買方的支出證明，同時(shí)也是賣方收入證明，是單位和個(gè)人生產(chǎn)經(jīng)營會(huì)計(jì)核算的重要憑證?！抖愂照鞴芊ā芳捌鋵?shí)施細(xì)則規(guī)定，各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和省以下稅務(wù)局的稽查局是稅務(wù)機(jī)關(guān)，既然稽查局是稅務(wù)機(jī)關(guān)，就可以行使法律賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的所有權(quán)力。法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外。為此，國家稅務(wù)總局以《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管基礎(chǔ)工作若干問題的意見》（國稅發(fā)[2003]124號(hào)文件）的形式明確了稽查局的授權(quán)職責(zé)，即征收管理部門與稽查部門在稅務(wù)檢查上的職責(zé)范圍按照以下三個(gè)原則劃分：一是在征管過程中，對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)的日常性檢查及處理由基層征收管理機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)；二是稅收違法案件的查處（包括選案、檢查、審理、執(zhí)行）由稽查局負(fù)責(zé)；三是專項(xiàng)檢查部署由稽查局負(fù)責(zé)牽頭統(tǒng)一組織?；榫謱Ｋ就刀悺⑻颖茏防U欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。法定職責(zé)是法律、法規(guī)、規(guī)章明確規(guī)定的職責(zé)。稅收程序法律法規(guī)見表21。如住所地在甲地的某建筑企業(yè)到乙地提供建筑勞務(wù)，按照《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，其營業(yè)稅應(yīng)由乙地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄；如果該建筑企業(yè)未在乙地申報(bào)繳納營業(yè)稅，則應(yīng)由其住所地，即甲地稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征。納稅期限一般有按次納稅、按期納稅和按年計(jì)征、分期預(yù)繳三種。狹義的納稅環(huán)節(jié)是指應(yīng)稅商品在流轉(zhuǎn)過程中應(yīng)納稅的環(huán)節(jié)，具體指每一種稅的納稅環(huán)節(jié)，是商品課稅中的特殊概念。如流轉(zhuǎn)稅在生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)納稅；所得稅在分配環(huán)節(jié)納稅等。例如，我國增值稅的征稅對(duì)象是貨物和應(yīng)稅勞務(wù)在生產(chǎn)、流通過程中的增值額；所得稅的征稅對(duì)象是企業(yè)利潤(rùn)和個(gè)人工資、薪金等項(xiàng)所得。不同的稅種，規(guī)定的納稅人也不盡相同，但往往存在重復(fù)、交叉現(xiàn)象，同一納稅人依法可能要承擔(dān)多個(gè)稅種的納稅義務(wù)。有連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)的違法行為，自最后一次違法行為實(shí)施完畢之日起計(jì)算期限。，行為發(fā)生之日是指違法行為結(jié)束日或停止日。所謂特殊情況，《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第八十二條規(guī)定，是指納稅人或者扣繳義務(wù)人因計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳、未扣或者少扣、未收或者少收稅款，累計(jì)數(shù)額在十萬元以上的情況。（一）稅款的追征期限1.《稅收征管法》第五十二條規(guī)定，因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。按照特別法優(yōu)于普通法的原則,此時(shí)納稅人就應(yīng)當(dāng)按照《稅收征管法》的規(guī)定先繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，然后才可以依法申請(qǐng)行政復(fù)議。凡是特別法中作出規(guī)定的，即排斥普通法的適用。（三）新法優(yōu)于舊法原則新法優(yōu)于舊法原則也稱后法優(yōu)于先法原則，其基本含義為：新法、舊法對(duì)同一事項(xiàng)有不同規(guī)定時(shí)，新法的效力優(yōu)于舊法。但是，扣繳義務(wù)人已將納稅人拒絕代扣、代收的情況及時(shí)報(bào)告稅務(wù)機(jī)關(guān)的除外。（二）法律不溯及既往原則法律不溯及既往原則是絕大多數(shù)國家所遵循的法律適用原則。法律優(yōu)位原則表明法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、規(guī)章及規(guī)范性文件的效力是依次遞減的。一般性的稅收條約通常是多數(shù)國家參加的,主題事項(xiàng)涉及世界性稅收問題,起著創(chuàng)立一般適用的國際法原則和規(guī)則的作用；如WTO協(xié)定。國際法是國際法律關(guān)系主體參與制定或公認(rèn)的適用于各個(gè)主體之間的法律。稅收規(guī)范性文件是行政機(jī)關(guān)依據(jù)法律、行政法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定制定的，是對(duì)稅收法律、行政法規(guī)、規(guī)章的具體化和必要補(bǔ)充。稅收規(guī)章是稅收征管活動(dòng)的重要依據(jù)，但其法律效力較低。地方性稅收法規(guī)僅在制定地范圍內(nèi)適用。稅收行政法規(guī)的效力低于憲法、稅收法律。我國憲法第五十六條規(guī)定，中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)。特別法是對(duì)特定人、特定事，或在特定地區(qū)、特定時(shí)期有效的法律，如《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《個(gè)人所得稅法》）。實(shí)際上，許多法律既有實(shí)體內(nèi)容，又有程序內(nèi)容。其他相關(guān)法律是指調(diào)整行政法律關(guān)系、刑事法律關(guān)系及其他法律關(guān)系的同時(shí)，也調(diào)整稅收法律關(guān)系的法律。第一節(jié) 稅務(wù)稽查相關(guān)法律概述稅務(wù)稽查相關(guān)法律是指稅務(wù)稽查活動(dòng)涉及的全部法律規(guī)范的總和，是開展稅務(wù)稽查工作的基本依據(jù)。通過本章的學(xué)習(xí)，有助于稅務(wù)稽查人員正確理解和掌握稅務(wù)稽查相關(guān)的法律知識(shí)，增強(qiáng)法律觀念。稅收法律是直接調(diào)整稅收法律關(guān)系的各種法律規(guī)范的總稱，如《中華人民共和國稅收征管法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法》）、《中華人民共和國增值稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《增值稅暫行條例》）等稅收法律。實(shí)體法是規(guī)定稅收法律關(guān)系主體的權(quán)利和義務(wù)的法律，如《增值稅暫行條例》、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《營業(yè)稅暫行條例》）等；程序法是規(guī)定實(shí)現(xiàn)實(shí)體法確定的權(quán)利和義務(wù)所需程序的法律，如《中華人民共和國行政訴訟法》（以下簡(jiǎn)稱《行政訴訟法》）。普通法是對(duì)全國范圍內(nèi)的一般人、一般事，在一般情況下普遍有效的法律，如《刑法》等。憲法是一個(gè)國家的根本大法，具有最高法律權(quán)威和最高法律效力，是制定法律法規(guī)的依據(jù)。稅收行政法規(guī)是國務(wù)院依據(jù)憲法和法律的授權(quán)所制定的，由總理簽署國務(wù)院令公布，主要形式有“條例”或“暫行條例”。另外，自治地方的人民代表大會(huì)有權(quán)依照當(dāng)?shù)孛褡宓恼?、?jīng)濟(jì)和文化的特點(diǎn)，制定稅收單行條例。地方稅收規(guī)章是省、自治區(qū)、直轄市以及較大的市人民政府根據(jù)法律法規(guī)及地方性法規(guī)制定的。規(guī)章制定機(jī)關(guān)作出的與規(guī)章具有同等效力的規(guī)章解釋，人民法院審理行政案件時(shí)參照適用。國內(nèi)法是指一個(gè)主權(quán)國家制定的實(shí)施于本國的法律。國際稅收條約包括一般性的稅收條約和特別稅收條約。二、稅務(wù)稽查相關(guān)法律的適用原則為確保稅務(wù)稽查作出的具體行政行為合法有效，在稅務(wù)稽查實(shí)施時(shí)，運(yùn)