【正文】 標(biāo)，卻不能夠用這套系統(tǒng)來衡量。有可能企業(yè)內(nèi)部指標(biāo)表明企業(yè)運(yùn)作良好，而外部指標(biāo)的表現(xiàn)卻恰恰相反。在實(shí)施過程中要同時注重財務(wù)評價和經(jīng)營評價，財務(wù)和經(jīng)營是公司發(fā)展的兩個重要方面，不可偏廢其中任何一個方面，財務(wù)績效和經(jīng)營績效之間存在一定的聯(lián)系，好的財務(wù)績效是好的經(jīng)營績效的結(jié)果，但好的經(jīng)營績效并不一定能產(chǎn)生好的財務(wù)績效，只有這兩個方面都健康發(fā)展，公司才能健康、長久的發(fā)展。從國內(nèi)外目前的理論和實(shí)踐來看，比較典型的非財務(wù)指標(biāo)主要出自以下幾個方面：市場占有率、顧客滿意程度、客戶保持率、交貨效率和可信賴程度、敏感性與應(yīng)變能力、員工積極性、雇員生產(chǎn)率、創(chuàng)新能力和技術(shù)領(lǐng)導(dǎo)定位，等等。處于成長階段的企業(yè)的財務(wù)目標(biāo)，其重點(diǎn)是銷售額的增加，體現(xiàn)在新市場、新客戶、新產(chǎn)品和服務(wù)方面。典型的財務(wù)指標(biāo)如投資回報率、資金周轉(zhuǎn)率、經(jīng)濟(jì)增加值等。因此，企業(yè)導(dǎo)入平衡計分卡時應(yīng)在充分評估本企業(yè)所擁有的新概念無形資產(chǎn)的基礎(chǔ)上，很好的將這些無形資產(chǎn)準(zhǔn)確地加以量化。（四）平衡計分卡的缺陷盡管平衡計分卡具有諸多業(yè)績評價系統(tǒng)無法比擬的優(yōu)勢，但其亦存在著不足之處：1. 不適用于戰(zhàn)略制定實(shí)際上，平衡計分卡并不是制定戰(zhàn)略的工具。結(jié)果是，平衡計分卡為管理層提供了就經(jīng)營戰(zhàn)略的具體含義和執(zhí)行方進(jìn)行對話的機(jī)會，繼而不僅對戰(zhàn)略進(jìn)行了定期和有序的總結(jié)，還通常可以把具體的管理程序上升到戰(zhàn)略高度。調(diào)查發(fā)現(xiàn)使用在短期內(nèi)可能相互沖突的多種評價標(biāo)準(zhǔn)可能耗時很多。有時還需聘請專門顧問來協(xié)助實(shí)施，以免閉門造車。平衡計分卡中有一些項目是很難解釋清楚或者是衡量出來的，而即使衡量出來通常又會產(chǎn)生過多的績效衡量指標(biāo)。如顧客滿意度的非財務(wù)性數(shù)據(jù)調(diào)查往往只有很少的答卷人和提出很少的問題。這在我國企業(yè)中表現(xiàn)得可能尤為明顯。因而，實(shí)施平衡計分卡對企業(yè)各個方面都有一定的要求。如果在條件不具備的情況下，僅僅因為平衡計分卡是成功的業(yè)績評價和戰(zhàn)略管理體系卻無視企業(yè)自身實(shí)際就盲目地引進(jìn)，反而會適得其反。五、我國企業(yè)應(yīng)用平衡計分卡的幾點(diǎn)建議（一）切勿照抄照搬其他企業(yè)的模式不同的企業(yè)面臨著不同的競爭環(huán)境，需要制定不同的競爭戰(zhàn)略，進(jìn)而設(shè)定不同的目標(biāo)。”① [美] .[M]. 綜合計分卡， 北京：新華出版社，實(shí)踐證明，只有將平衡計分卡的原理與企業(yè)的具體情況相結(jié)合才能充分發(fā)揮平衡計分卡的功效，不能簡單地模仿其他公司已經(jīng)開發(fā)完成的平衡計分卡。例如，許多公司已經(jīng)從以控制為導(dǎo)向的、職能分工的等級組織，轉(zhuǎn)向快速的、水平的、以團(tuán)隊為基礎(chǔ)的組織策略，在這些公司中，傳統(tǒng)的業(yè)績評價不僅不能支持新團(tuán)隊，反面會削弱他們?？梢姡梃b平衡記分卡不僅是掌握一種具體的方法，還應(yīng)當(dāng)包括從觀念上對該業(yè)績評價方法的重新的審視，形成一種新的理念，結(jié)合我們的各種環(huán)境因素，建立適應(yīng)信息時代的業(yè)績評價體系。結(jié)果各種測評指標(biāo)太多，大量信息不斷涌現(xiàn)，使得經(jīng)理們無所適從，而一個構(gòu)建完善的信息系統(tǒng)則能使經(jīng)理們關(guān)注最為關(guān)鍵的幾個測評指標(biāo)。更為嚴(yán)重的是，利潤的增長往往會滯后很多時間，使投入與產(chǎn)出、成本與效益之間出現(xiàn)了一個時間差，這可能是6個月，也可能是1年，或更長的時間。因此，企業(yè)不應(yīng)局限于眼前利益，而應(yīng)以長遠(yuǎn)的眼光來實(shí)施平衡計分卡。為充分發(fā)揮平衡計分卡的實(shí)施效果，需在重點(diǎn)業(yè)務(wù)部門及個人等層次上實(shí)施平衡計分，使各個層次的注意力集中在各自的工作業(yè)績上，以達(dá)到改善公司的經(jīng)營戰(zhàn)略思想的目的。而且，員工必須感覺到該業(yè)績評價體系是公平的，考核也是準(zhǔn)確的。參 考 文 獻(xiàn)[1] [美] 呂長江 主譯 .[M]. 高級管理會計， 大連: 東北財經(jīng)大學(xué)出版社，[2] [美] .[M]. 綜合計分卡， 北京：新華出版社，[3] [美] 等著 .[M]. 公司績效測評， 北京： 中國人民大學(xué)出版社，1999 [4] 林文雄 胡奕明，如何編制有效的平衡計分卡 .[J]. 財務(wù)與會計， [5] 余杰 曾龍祥， 平衡計分卡建立過程中的思考 .[J]. 四川會計， [6] 張竹梅 萬玲， 關(guān)于BSC的思考 .[J]. 工業(yè)會計 [7] 呂鵬，平衡計分卡法與我國業(yè)績評價方法的改進(jìn) .[J]. 經(jīng)濟(jì)管理， [8] 吳大軍 高榮祥，平衡計分卡評說 .[J]. 財務(wù)與會計，[9] 唐紅珍 鄭堯，論管理會計的發(fā)展 .[J]. 無錫輕工大學(xué)學(xué)報 [10] 卓敏，企業(yè)效績評價指標(biāo)體系創(chuàng)新——論平衡記分卡評價企業(yè)效績的可行性 .[J].中國審計信息與方法， [11] 臻黛， 業(yè)績衡量系統(tǒng)的一次革新——平衡記分卡 .[J]. 經(jīng)營管理， [12] 殷楓， 業(yè)績評估系統(tǒng)的一次革新——綜合記分卡 .[J].現(xiàn)代管理科學(xué)， [13] 羅宏 朱開悉，企業(yè)戰(zhàn)略性經(jīng)營業(yè)績評價研究 .[J].生產(chǎn)力研究， [14] 陳毅，企業(yè)業(yè)績評價系統(tǒng)綜述 .[J]. 外國經(jīng)濟(jì)與管理， [15] 王芳 張笑莉，平衡記分卡——一種全新的業(yè)績評價方法 .[J]. [16] 朱偉民 萬迪眆，面向企業(yè)業(yè)績評價的均衡記分卡層次分析 .[J]. 系統(tǒng)工程，[17] Robert S. Kaplan and David P. Norton : The Strategyfocused Organization: How Balanced Scorecard Companies Thrive in the New Business Environment , Harvard Business School Press, 2000[18] Kool C: Improving Quality Service through Balanced Scorecard: Transactions of Nanjing University of Aeronautics amp。這篇拙文的完成，實(shí)際上并不表明我順利完成了碩士階段的學(xué)習(xí)，恰恰相反，它意味著我學(xué)術(shù)生涯的再次開始，未來要走的路還很長很長。在此對他們表示衷心的感謝！感謝東北財經(jīng)大學(xué)研究生部和會計學(xué)院給我提供了良好的研究環(huán)境，使得我可以潛心于論文的寫作。方 斌2003年11月于崇師樓 論 文 題 目： 試論平衡計分卡在我國應(yīng)用的可行性 學(xué)科、專業(yè)： 會 計 學(xué) 碩 士 生： 方 斌 指 導(dǎo) 教 師： 吳 大 軍 教 授 答 辯 日 期： 2 0 0 3 年 12 月 6日 。最后還要感謝我的家人，正是他們在背后默默的支持，使得我一直在人生的路上執(zhí)著前進(jìn)。能夠師從吳大軍老師，是我的榮幸；兩年多來，吳老師教予我的做人道理和專業(yè)知識，是我取之不盡、用之不竭的財富；論文的初稿、修改到最終定稿，都傾注了吳老師大量的心血。兩年半的時光似乎轉(zhuǎn)眼即逝，而在此期間，太多的老師和同學(xué)給予了我太多的關(guān)心和指導(dǎo)，僅此拙文，實(shí)在難以回報這份份濃重的恩情。同時，還應(yīng)注意處理好同一級別的指標(biāo)體系如何與業(yè)績評價掛鉤和如何度量下一層次的指標(biāo)對上一層次指標(biāo)的貢獻(xiàn)等問題。因為激勵制度是一個強(qiáng)有力的杠桿，所以將薪酬、激勵和績效考核體系相掛鉤時必須十分慎重，特別是針對非經(jīng)理階層的員工更是如此。不要因為實(shí)施了幾個月沒有效果就沒有信心了，應(yīng)該將眼光放得更遠(yuǎn)些。同時，保持平衡計分卡的隨時更新與有效實(shí)施也需要企業(yè)花費(fèi)大量的時間和資源。因此，我國企業(yè)在應(yīng)用平衡計分卡時，應(yīng)根據(jù)平衡計分測評體系的具體情況及其對信息的具體要求構(gòu)建符合自身實(shí)際的信息系統(tǒng)，如可以制訂信息覆蓋比率，用于衡量現(xiàn)有的信息系統(tǒng)滿足雇員需要的能力；對信息系統(tǒng)的靈敏度包括對反應(yīng)時間、周期、成本反饋進(jìn)行評估等，同時還要注意從外部獲得恰當(dāng)?shù)男畔?，從而使信息系統(tǒng)不但可以為管理人員提供持續(xù)不斷的有效信息，還能幫助管理人員將信息與制定決策系統(tǒng)地結(jié)合起來。而與歐美企業(yè)相比，我國企業(yè)的信息化進(jìn)程較慢，信息的精細(xì)度和質(zhì)量要求相對偏低，這會在很大程度上影響到平衡計分卡的應(yīng)用。這一點(diǎn)提示我們在客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的時候，企業(yè)應(yīng)經(jīng)常性地結(jié)合各種環(huán)境因素對業(yè)績評價體系進(jìn)行重新審視，檢查它是否仍然符合客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、符合提高企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的要求，從而創(chuàng)建一種持續(xù)改善機(jī)制?？傊總€企業(yè)都應(yīng)結(jié)合自己的實(shí)際情況開發(fā)具有自身特色的平衡計分卡指標(biāo)體系，如果盲目地模仿或抄襲其他公司已經(jīng)開發(fā)好的評估手段，不但無法充分發(fā)揮平衡計分卡的長處，反而會影響對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的正確評價。不同的市場地位、產(chǎn)品戰(zhàn)略和競爭環(huán)境，要求有不同的平衡記分卡。而那些條件還不太成熟但已經(jīng)有了一定基礎(chǔ)的企業(yè)可以在不斷完善實(shí)施條件的基礎(chǔ)上循序漸進(jìn)地引進(jìn)平衡計分卡。這些企業(yè)的共同特征是擁有明晰的長遠(yuǎn)戰(zhàn)略目標(biāo)和較為完善的管理體系，并且領(lǐng)導(dǎo)層具有極強(qiáng)的勇于變革的魄力和決心，員工也樂于接受變革和挑戰(zhàn)，因此這些企業(yè)可以在不斷完善實(shí)施條件的同時，結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際情況并借鑒相關(guān)行業(yè)中類似企業(yè)通用的成功經(jīng)驗來引進(jìn)平衡記分卡。因此，實(shí)施平衡計分卡要求企業(yè)在盡量設(shè)計好評價標(biāo)準(zhǔn)的同時，做好大量的傳播、教育、溝通等細(xì)致工作，在最大程度上減少爭議的發(fā)生。解決的辦法一是靠管理人員的直覺，二是對領(lǐng)先和落后的財務(wù)業(yè)績指標(biāo)進(jìn)行分析，通過分析所獲得的“因果關(guān)系業(yè)務(wù)模式”幫助確定哪些評價標(biāo)準(zhǔn)會預(yù)示未來的財務(wù)業(yè)績。確定績效的衡量指標(biāo)往往比想象的更難。此時負(fù)面影響也隨之而來，因為保持平衡計分卡的隨時更新與有效實(shí)施需要企業(yè)花費(fèi)大量的時間和資源予以保證。（2）執(zhí)行成本較高。一份典型的平衡計分卡大約需要5－6個月去執(zhí)行，另外再需幾個月去調(diào)整結(jié)構(gòu)，以使其規(guī)則化。因此，試圖通過導(dǎo)入來平衡計分卡來制定企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的認(rèn)識是錯誤的。因此，若想在最大程度上減少這種影響，就應(yīng)正確處理企業(yè)原有指標(biāo)系統(tǒng)與平衡計分卡指標(biāo)系統(tǒng)的協(xié)調(diào)與重整問題。僅僅計量某些傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)如商譽(yù)等，已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足信息時代企業(yè)的需要。維持階段的財務(wù)目標(biāo)，其重點(diǎn)是傳統(tǒng)的財務(wù)衡量方法，如投資收益（資本報酬率）、銷售收入、利潤率（盈利水平）等。根據(jù)各階段特點(diǎn)設(shè)計與之相匹配的指標(biāo)體系，就可以使公司管理當(dāng)局在適當(dāng)?shù)臅r間采取合適的方式不斷改善公司競爭力。其中一條很重要的原則就是：所選擇的計量指標(biāo)要能夠準(zhǔn)確地反映出該因素的內(nèi)在特性。此外，測評指標(biāo)的數(shù)量不應(yīng)過多，一般而言，四個角度的測評指標(biāo)加起來不應(yīng)超過20個。企業(yè)必須保持其內(nèi)外部的平衡，如外部客戶滿意度與內(nèi)部員工滿意度。結(jié)果性衡量指標(biāo)例如利潤，它是衡量組織有效執(zhí)行戰(zhàn)略的程度的體現(xiàn)，因此是“滯后指標(biāo)”。本文之所以將其單獨(dú)列出加以討論，正是由于關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)共同指向了組織成功的關(guān)鍵要點(diǎn)，并能夠發(fā)揮指標(biāo)本身的責(zé)任成果導(dǎo)向作用，它的成功設(shè)置與否關(guān)乎平衡計分卡的成敗，同時它也是平衡計分卡實(shí)施過程中的最大難點(diǎn)之一。企業(yè)績效考核的導(dǎo)向性是通過績效指標(biāo)來實(shí)現(xiàn)的，績效考核能否實(shí)現(xiàn)導(dǎo)向戰(zhàn)略，實(shí)際上就是看以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的績效指標(biāo)的設(shè)計是否成功。這就要求企業(yè)具有民主式的管理風(fēng)格，就平衡計分卡的導(dǎo)入與員工進(jìn)行充分且完整的溝通，在導(dǎo)入與建立過程中，讓所有成員以一致的語言與邏輯進(jìn)行溝通與協(xié)調(diào)，使員工能夠充分參與企業(yè)戰(zhàn)略的制定與實(shí)施，從而獲取企業(yè)全體員工對實(shí)施平衡計分卡團(tuán)隊的承諾及支持，確保平衡計分卡相關(guān)知識及技能完整地轉(zhuǎn)移至組織平臺。3. 高層主管的大力支持和全體員工的認(rèn)可在市場競爭日趨激烈的今天，導(dǎo)入平衡計分卡要求企業(yè)必須采取“四輪驅(qū)動”（前輪是員工的積極參與，后輪是管理者的管理）模式，唯有這樣，才能使企業(yè)機(jī)動靈活、反應(yīng)快速地運(yùn)行于市場經(jīng)濟(jì)之中，而不會陷入經(jīng)營管理失敗的泥潭之中。這是因為作為平衡計分的四個方面之一的顧客面，是基于這樣的管理思想：對于企業(yè)來說，真正的利潤中心在顧客那里，在企業(yè)內(nèi)部只有成本中心。因此，只有那些擁有明晰的長遠(yuǎn)戰(zhàn)略目標(biāo)的我國企業(yè)，才具備實(shí)施平衡計分卡的前提條件。企業(yè)只有制定出符合自身實(shí)際的長遠(yuǎn)戰(zhàn)略目標(biāo)，并且圍繞著戰(zhàn)略開展所有經(jīng)營活動才能保證企業(yè)沿著正確方向前進(jìn)。然而，亞洲地區(qū)對平衡計分卡的需求才出現(xiàn)不久，雖然我國臺灣地區(qū)已經(jīng)有了較好的實(shí)施基礎(chǔ)，在平衡計分卡實(shí)施方面也頗有心得，但與內(nèi)地企業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、管理理念上還存在著諸多不同，因此，我國臺灣地區(qū)的經(jīng)驗對我國內(nèi)地企業(yè)的引導(dǎo)作用并不是很大。盡管不少中國企業(yè)的管理層已經(jīng)意識到信息的重要性，并對此給予了充分的重視，但在改進(jìn)的過程中，信息基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)還是受到諸多部門的制約，部門間的信息難以共享，只是在信息的海洋中建起了座座島嶼。可見，信息系統(tǒng)在幫助經(jīng)理分解總體性測評指標(biāo)方面，可以發(fā)揮難以估量的作用。與歐美企業(yè)相比，我國企業(yè)的信息化進(jìn)程較慢，信息的精細(xì)度和質(zhì)量要求相對偏低，這會在很大程度上影響到平衡計分卡的應(yīng)用。①Robert and David , Putting the Balanced Scorecard to Work, Harvard Business Review, September－October,1993.可見，擁有準(zhǔn)確而明晰的企業(yè)戰(zhàn)略特別是對自身的長遠(yuǎn)戰(zhàn)略有著清楚的規(guī)劃對于企業(yè)來說至關(guān)重要。由此可見，平衡記分卡并不是一種評價方法簡單地改變，而是企業(yè)管理水平整體上的提高。于是，一味強(qiáng)調(diào)短期的財務(wù)成果助長了公司管理者急功近利思想和短期投機(jī)行為，使得公司不愿進(jìn)行可能會降低當(dāng)前盈利目標(biāo)的資本投資去實(shí)現(xiàn)長期戰(zhàn)略目標(biāo)，以至于企業(yè)在短期業(yè)績方面投資過多，而較少的投資于企業(yè)長期的價值創(chuàng)造。在短時間內(nèi)，財務(wù)會計模式把開支的這些削減當(dāng)作收入的增加來報告，盡管這些削減侵蝕了公司資產(chǎn)和創(chuàng)造未來經(jīng)濟(jì)價值的能力?，F(xiàn)今我國企業(yè)要想成功地實(shí)施平衡計分卡，還存在著諸多困難和障礙：1. 企業(yè)的短期行為嚴(yán)重過分注重企業(yè)的短期業(yè)績幾乎成了現(xiàn)在我國大多數(shù)企業(yè)的通病。另一方面，有些高層主管認(rèn)為自己所發(fā)展的戰(zhàn)略與業(yè)績衡量指標(biāo)最為正確，因此認(rèn)為全公司應(yīng)共用一套他所發(fā)展的績效衡量指標(biāo)。這就需要企業(yè)能夠?qū)⒆陨淼膽?zhàn)略目標(biāo)正確地分解成為公司經(jīng)營目標(biāo)、部門目標(biāo)和個人工作目標(biāo)，這也是業(yè)績管理的前提和基礎(chǔ)。4. 與員工溝通與共識上的障礙由于平衡計分卡是基于企業(yè)戰(zhàn)略的一種業(yè)績評價系統(tǒng)，因此，全體員工是否清楚企業(yè)戰(zhàn)略對平衡計分卡的成功實(shí)施有著重要作用。而在實(shí)務(wù)運(yùn)作中，又存在著這樣一種令人擔(dān)憂的狀況：高層主管一頭熱，