【正文】 掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人；否則以承包人為納稅人。如果企業(yè)的貨物銷售與其營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)不分別核算，那么， 其提供的勞務(wù)收入應(yīng)與貨物銷售收入一并計算繳納增值稅，從而加重納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。因此，納稅人應(yīng)準(zhǔn)確核算兼營的不同稅目，避免從高適用稅率。 ★ 、合伙制企業(yè)的納稅籌劃要考慮哪些因素？ 通過公司制企業(yè)與個人獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)身份的調(diào)整，可以使在同樣所得情況下所繳納的所得稅出現(xiàn)差異。實際上，當(dāng)年應(yīng)納稅 所得額很大時，個人獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)的實際稅負(fù)就會趨近于 35 ％。前者要繳納公司與個人兩個層次 的所得稅；后者只在一個層次繳納所得稅。而個人獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)由于直接適用個人所得稅，因而不能享受這些優(yōu)惠。 企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。但下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營租賃方式租人的固定資產(chǎn)；以融資租賃方式租出的固 定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)；單獨(dú)估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。這些費(fèi)用的大小直接 影響著企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。我國從 2021 年 l 月 l 日起實行的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定此類 費(fèi)用主要有：職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、公益性捐贈支出等。 第二，對稅法允許扣除的各項費(fèi)用，按其規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)盡量用足，使其得以充分抵扣。加大扣除項目總額，降低企業(yè)應(yīng)納稅所得額。合理加大稅法沒有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用項目的開支可適當(dāng)沖減應(yīng)納稅所得額，減輕企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)。 （ 3） 對稅法給子優(yōu)惠的費(fèi)用項目，應(yīng)創(chuàng)造條件，充分享受稅收優(yōu)惠政策。 工資、薪金所得，是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終嘉獎、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。要最大限度地降低個人所得稅負(fù)擔(dān)，就必須盡可能每月均衡發(fā)放工資，從而減少工資、薪金所得適用高檔稅率征稅的部分 （ 2）工資、薪金所得福利化籌劃。 （ 3）全年一次性獎金的籌劃。同時，雇員取得的除全年一次性獎金以外的其他各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎等，一律與當(dāng)月工資、薪金合并，按稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅。對勞務(wù)報酬所得一次收入畸高的，可實行加成征收。如果將勞務(wù)報酬所得分為多個月取得，那么就可以分開核算個人所得稅，增加扣除額，從而降低稅負(fù)。對同一項勞務(wù)報酬而言，承擔(dān)勞務(wù)者為一人和多人，其稅負(fù)是不一樣的。納稅人可以要求被服務(wù)方提供伙食、交通以及其他方面的服務(wù)，而相應(yīng)降低名義上的勞務(wù)報酬總額，從而使勞務(wù)報酬應(yīng)納稅所得額相應(yīng)降低，減少應(yīng)繳納的 個人所得稅，這比直接獲得較高的勞務(wù)報酬但支付較多的稅收有種這樣可使取得勞務(wù)報酬者在總體上保持更高的稅后收益水平。納稅人在廣告設(shè)計、制作、發(fā)布過程后提供其他勞務(wù)取得的所得，視其情況分別按照稅法規(guī)定的勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等應(yīng)稅項目計算納稅。另外規(guī)定，對個人取得的教育儲蓄存款利息所得以及國務(wù)院財政部門確定的其他專項儲蓄存款或者儲蓄性專項基金存款的利息所得，免征個人所得稅。在征收利息稅時期，為了避免利息所得繳稅，首選教育儲蓄。其優(yōu)點在于國債票面利率高，有時還高于教育儲蓄的利率；缺點是一次性投入較大，對于個人而言，如果不能一次拿出較大數(shù)額的資金進(jìn)行投資，國債投資的減稅好處并不明顯。保險雖然實際利率相對較低，但是它的目的并不在于投資而是投保，因此在某些情況下也是一種不錯的選擇。 總之，對于利息、股息和紅利所得的稅收籌劃要結(jié)合每個人的實際情況作出適合自己的最佳選擇。 設(shè)銷售總額為 X，建造成本為 Y ，于是房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為 0 .1Y ，加計的 20%扣除額為 0 .2Y ，則允許扣除的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加為： X5 %( l + 7 % + 3 % ) = 0 .055X 求當(dāng)增值率為 20%時，售價與建造成本的關(guān)系，列方程如下： % )( ?? ?? XY XYX 20% 解得： X＝ 1 .67024Y 計算結(jié)果說明，當(dāng)增值率為 20%時，售價與建造成本的比例為 .67024 。如果想免繳土地增值稅，可以用 “ 免稅臨界點定價系數(shù) ” 控制售價。 （ 2）《中華人民共和國印花稅暫行條例施行細(xì)則》第十七條規(guī)定：同一憑證，因載有兩個或兩個以上經(jīng)濟(jì)事項而適用不同稅目稅率，如分別記載金額的，應(yīng)分別計算應(yīng)納稅額，相加后按合計稅額貼花；如未分別記載金額的，按稅率高的計稅貼花。這種籌劃方法的核心就是盡量減少簽訂承包合同的環(huán)節(jié)，以減少書立應(yīng)稅憑證，從而達(dá)到節(jié)約部分應(yīng)繳印花稅款的目的。請分析劉先生采取哪種籌劃方式最合算。劉先生的年收入預(yù)計在 60 萬元左右，則月收入為 5 萬元，實際適用稅率為 30％。在這種合作方式下，其收入屬于稿酬所得，預(yù)計適用稅率為 20％，并可享受減征 30％的稅收優(yōu)惠，則其實際適用稅率為 14％?？刹捎弥本€折舊法計提折舊，也可采用雙倍余額遞減法計提折舊，暫不考慮設(shè)備殘值。 3. 王先生承租經(jīng)營一家餐飲企業(yè)（有限責(zé)任公司，職工人數(shù)為 20 人）。小型微利企業(yè)的條件如下：第一，工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過 30 萬元，從業(yè)人數(shù)不超過 100 人，資產(chǎn)總額不超過 3000 萬元；第二，其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過 30 萬元，從業(yè)人數(shù)不超過 8 0 人，資產(chǎn)總額不超過 l 000 萬元），而且其稅后 所得還要再按承包、承租經(jīng)營所得繳納個人所得稅，適用 5％一 35％五級超額累進(jìn)稅率。 2021 年該企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得為 190 000 元， 王先 生在企業(yè)不領(lǐng)取工資。 請根據(jù)上表計算分析兩種不同折舊方法下的年度折舊費(fèi)用、利潤及所得稅節(jié)稅情況。比作為兼職專欄作家節(jié)稅 52800 元（ 120210— 67200）；比調(diào)入報社節(jié)稅65100 元（ 132300— 67200）。在這種合作方式下，其收入屬于勞務(wù)報酬所得，如果按月平均支付，適用稅率為 30％。三種合作方式的稅負(fù)比較如下： 第一， 調(diào)入報社。 （ 2 分）具體包括以下幾點： （ 2 分） 2. 市場競爭的壓力（ 2 分） 3. 復(fù)雜稅制體系為納稅人留下籌劃空間（ 2 分） 4. 國家間稅制差別為納稅人留有籌劃空間（ 2 分） 五、案例分析計算題 1. 劉先生是一位知名撰稿人 ，年收入預(yù)計在 60 萬元左右。 （ 3）最少轉(zhuǎn)包次數(shù)的籌劃。 （ 1）模糊金額的籌劃。即在銷售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅時，銷售額如果小于取得土地使用權(quán)支付額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的 倍，就可以免繳土地增值稅。這里的 20%就是經(jīng)常講的 “ 避稅臨界點 ” ，納稅人應(yīng)根據(jù)避稅臨界點對稅負(fù)的效應(yīng)進(jìn)行納稅籌劃。 （ 2）股息、紅利所得的第二種籌劃方法 由于股息、紅利所得一經(jīng)分配就必須繳納個人所得稅，而 被投資企業(yè)保留利潤不分配也有遞延納稅期限的限制。對于資金充裕的投資者可以考慮投資股票，但是投資風(fēng)險較大。 ② 進(jìn)行 國債投資。因此，對 于利息、股息和紅利所得的籌劃有以下兩種方法： (1)利息、股息和紅利所得的第一種籌劃方法 第一種籌劃方法就是將個人的存款以教育基金或其他免稅的形式存人金融機(jī)構(gòu)，充分利用國家的優(yōu)惠政策，減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。 、股息和紅利所得的籌劃 利息、股息和紅利所得是指個人擁有債權(quán)、股權(quán)而取得的利息、股息和紅利所得。而特許權(quán)使用費(fèi)所得是指個人提供專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)權(quán)以及其他特許權(quán)取得的所得。這時，較為平均地在 各月支付 納稅人的勞務(wù)報酬，就可以使該項所得適用較低的稅率。這里的 “ 同一項目 ” ，是指稅法中關(guān)于勞務(wù)報酬所得列舉的具體勞務(wù)項目中的某一單項，如果兼有不同項目的勞務(wù)報酬所得，應(yīng) 該分別減除費(fèi)用，計算繳納個人所得稅。這種做法實際上相當(dāng)于勞務(wù)報酬所得適用 20%,30%, 40%的三級超額累進(jìn)稅率 。勞務(wù)報酬所得以每次收入額減除一定的費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額，適用 20 ％的比例稅率。如果在發(fā)放 一次性獎金的當(dāng)月，雇員工資、薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎金減除雇員當(dāng)月工資、薪金所得低于費(fèi)用扣除額的差額后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。當(dāng)累進(jìn)到一定程度時，新增薪金帶給納稅人的可支配現(xiàn)金將會逐漸減少。 工資薪金所得常用的籌劃方式有： （ 1）工資、薪金所得均勻化籌劃。為充分運(yùn)用這項政策，納稅人可根據(jù)企業(yè)各生產(chǎn)經(jīng)營崗位的實際需要，對聘用殘疾人員并不影響其工作效率的崗位可聘用部分殘疾人員，聘用的殘疾人員應(yīng)符合《中華人民共和國殘疾人保障法》中的規(guī)定。對于國家財務(wù)制度規(guī)定有多種攤銷方法的費(fèi)用項目，應(yīng)根據(jù)本企業(yè)具體情況采用有利于企業(yè)減輕稅負(fù)的方法。對于這類費(fèi)用 可采用的籌劃方法有： 第一，按照國家財務(wù)制度規(guī)定正確設(shè)置費(fèi)用項目，合理加大費(fèi)用開支。 結(jié)合第一點和第二點，可以說，如果企業(yè)對稅法有扣除標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的各項費(fèi)用的實際支出恰恰與稅法規(guī)定的扣除標(biāo)準(zhǔn)相同，則說明企業(yè)在這方面的籌劃是最到位的?；蛘哒f，這類費(fèi)用的實際支出盡量不要超過稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時，可以根據(jù)稅法對這三類費(fèi)用的不同規(guī)定分別作出安排。但自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)、自創(chuàng)商譽(yù)、與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)以及其他不得計算攤銷費(fèi)用的無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用不得扣除。 （ 2）企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額 12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。 ( 4 ）合伙制企業(yè)合伙人數(shù)越多，按照低稅率計稅次數(shù)越多，總體稅負(fù)越輕。綜合稅負(fù)是多種因素共同作用的結(jié)果，不能只考慮一種因素，以偏概全。公司制企業(yè)的營業(yè)利潤在企業(yè)環(huán)節(jié)繳納企業(yè)所得稅，稅后利潤作為股息分配給投資者，個人投資者還要繳納一次個人所得稅。公司制企業(yè)適用 25 % （或者 20 % ）的企業(yè)所得稅比例稅率；而個人獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)使用最低 5 ％、最高 35 ％的個人所得稅超額累進(jìn)稅率。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；其 他單位和個入的混合銷售行為，視為提供勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)征收營 業(yè)稅。納稅人兼 營不同稅目應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅目的營業(yè)額、轉(zhuǎn)讓額、銷售額，然后按各自的適用稅率計算應(yīng)納稅額；未分別核算的，從高適用稅率計算應(yīng)納稅額。 兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的行為的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。我國《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資 7 產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅義務(wù)人。例如，合并企業(yè)的一方所提供的應(yīng)繳營業(yè)稅的勞務(wù)恰恰是合并企業(yè)另一方生產(chǎn)經(jīng)營活動中所需要的。因此，企業(yè)對于成套銷售的收益與稅負(fù)應(yīng)全面進(jìn)行權(quán)衡，看有無必要搭配成成套商品對外銷售，避免造成不必要的稅收負(fù)擔(dān)。現(xiàn)行消費(fèi)稅政策規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額和銷售數(shù)量，未分別核算的，從高適用稅率。稅法以單位定價為標(biāo)準(zhǔn)確定等級，即單位定價越高，等級就越高，稅率也就越高。 消費(fèi)稅的稅率由《消費(fèi)稅暫行條例》所附的《消費(fèi)稅稅目稅率（稅額）表》規(guī)定，每種應(yīng)稅消費(fèi)品所適用的稅率都有明確的界定，而且是固定的。委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品時，受托方（個體工商戶除外）代收代繳稅款，計稅的稅基為組成計稅價格或同類產(chǎn)品銷售價格；自行加工應(yīng)稅消費(fèi)品時，計稅的稅基為產(chǎn)品銷售價格。 《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款。而在合并后，企 業(yè)之間的原材料供應(yīng)關(guān)系轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部的原材料轉(zhuǎn)讓關(guān)系，因此，這一環(huán)節(jié)不用繳納消費(fèi)稅，而是遞延到以后的銷售環(huán)節(jié)再繳納。 因為消費(fèi)稅只對被選定的 “ 應(yīng)稅消費(fèi)品 ” 征收，只有生產(chǎn)銷售或委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)或個人才是消費(fèi)稅的納稅人。另一種是不同稅種，不同稅率。 兼營是指納稅人既銷售應(yīng)征增值稅的應(yīng)稅貨物或提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，同時又從事應(yīng)征營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且這兩種 經(jīng)營活動之間沒有直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。 混合銷售是指企業(yè)的同一項銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，而且提供應(yīng)稅勞務(wù)的目的是直接為了銷售這批貨物，兩者之間是緊密的從屬關(guān)系。 按照稅法的規(guī)定，銷售貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)應(yīng)繳納增值稅；提供除加工、修理修配之外的勞務(wù)應(yīng)繳納營業(yè)稅。一般納稅人的增值稅基本適用稅率為 17 % ，少數(shù)幾類貨物適用 13 ％的低稅率，一般 納稅人允許進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣。這兩類納稅人的劃分標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物 6 生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主（該項行為的銷售額占各項應(yīng)征增值稅行為的銷售額合計的比重 在 50 ％以上），并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在50 萬元（含 50 萬元）以下的，為小規(guī)模納稅人；年應(yīng)稅銷售額在 50 萬元以上的，為增值稅一般納稅人。包括間接稅與直接稅、課稅范圍、課稅方法、稅率等方面的不同都會對稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁產(chǎn)生影響。 （ 2）市場結(jié)構(gòu)。課稅后若不導(dǎo)致課稅商品價格的提高，就沒有轉(zhuǎn)嫁的可能，稅負(fù)就由賣方自己承擔(dān)