【正文】 中國最大的管 理 資料下載中心 (收集 \整理 . 大量免費(fèi)資源共享 ) 第 9 頁 共 70 頁 密相連的從屬關(guān)系，它與一般既從事一個(gè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目又從事另一個(gè)應(yīng)稅項(xiàng)目，二者之間沒有直接從屬關(guān)系的兼營行為完全不同。其是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí)，還從事非應(yīng)稅勞務(wù) (即各項(xiàng)營業(yè)稅業(yè)務(wù) )，且從事的非應(yīng)稅勞務(wù)與某一項(xiàng)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)之間并無直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營管理中，特別要注意以下幾點(diǎn)： 1．準(zhǔn)確地把握混合銷售行為的處理方法。 上述所說的 “ 以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù) ” ，是指納稅人年貨 物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷售額所占比例超過 50％。有關(guān)增值稅法規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，末分別核算的，從高適用稅率；納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的，應(yīng)當(dāng)一并繳納增值稅。 經(jīng)過籌劃，該公司節(jié)約稅款＝ 160600－ 141400＝ 19200(元 )。企業(yè)為了減輕稅負(fù)，在暫時(shí)無法擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模的前提下實(shí)現(xiàn)由小規(guī)模納稅人向一般納稅人的轉(zhuǎn)換，必然會(huì)增加會(huì)計(jì)成本。但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，只占銷項(xiàng)稅額的１０％。顯然 ，劃分為小核算單位后，作為小規(guī)模納稅人，可較一般納稅人減輕稅負(fù)２７．９萬元。 （二）抵扣進(jìn)項(xiàng)物資占銷售額比重判斷法 上述增值率的計(jì)算公式可以轉(zhuǎn)化如下： 增值率＝（銷售收入－購進(jìn)項(xiàng)目）／銷售收入 ＝１－購進(jìn)項(xiàng)目價(jià)款／銷售收入 ＝１－可抵扣的 購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重 假設(shè)抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占不含稅銷售額的比重為 x，則： １７％ （１－ x）＝６％ 解得平衡點(diǎn)為 x＝６４．７％ 這就是說，當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重為６４．７％時(shí)，兩種納稅人稅負(fù)完全相同；當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重大于６４．７％時(shí)，一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人；當(dāng)企業(yè)可抵扣的購進(jìn)項(xiàng)目占銷售額的比重小于６４．７％時(shí)，則一般納稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人。 1 增值稅的遞延納稅 購進(jìn)扣稅法，即工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)貨物（包括外購貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用），在購進(jìn)的貨物驗(yàn)收入庫后，就能申報(bào)抵扣，計(jì)入當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣的部分，可以結(jié)轉(zhuǎn)到下期繼續(xù)抵扣）。則各月銷項(xiàng)稅額均為２．０４萬元（１２００ １００ １７％）。需要指出的是，對稅負(fù)的延緩繳納，應(yīng)該在法律允許的范圍內(nèi)操作。這就為企業(yè)在利益統(tǒng)一體的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間，通過轉(zhuǎn)移價(jià)格 及利潤的方式進(jìn)行納稅籌劃活動(dòng)提供了條件。 假設(shè)甲企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額４００００元，市場平 均年利率２４％。 1 選擇合理加工方式可節(jié)稅 某人在河南輝縣市東升機(jī)械廠當(dāng)會(huì)計(jì)，該廠受委托為衛(wèi)源鑄造廠加工鑄鋼件 500個(gè)。由于衛(wèi)源鑄造廠是增值稅小規(guī)模納稅人，因此，只能提供由稅務(wù)所按 6%征收率代開的增值稅專用發(fā)票，東升機(jī)械廠可抵扣的材料進(jìn)項(xiàng)稅額是 3750 元（ 5012506% ）。選擇不同的加工方式其毛利和稅負(fù)不相同，因此，稅收籌劃應(yīng) 中國最大的管 理 資料下載中心 (收集 \整理 . 大量免費(fèi)資源共享 ) 第 13 頁 共 70 頁 主要從以下兩個(gè)方面算算賬：一是獲取毛利的多少，這里的毛利特指產(chǎn)品銷售額減去原材料成本的差額，或純來料加工的加工費(fèi)收入。 具體分析如下： 如果采取經(jīng)銷加工生產(chǎn)方式，銷售額減去原材料成本的差額為 42500 元（ 500210 － 501250 ），應(yīng)納增值稅額為 12500（ 50021017% － 3750－ 1600）； 如果采用純來料加工生產(chǎn)方式，加工費(fèi)收入為 4100 元（ 50082 ），應(yīng)納增值稅額為 5370 元（ 5008217% － 1600）。 可見，這筆業(yè)務(wù)對東升機(jī)械廠來說，在現(xiàn)有條件下采取純來料加工比經(jīng)銷加工更加劃算。 兼營多種不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)稅產(chǎn)品的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲已是應(yīng)稅消費(fèi)品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙的煙絲就不繳納消費(fèi)稅， 而只就卷煙繳納消費(fèi)稅。從企業(yè)的避稅角度看，人民幣折合率既可以來用結(jié)算當(dāng)天國家外匯牌價(jià)，也可采用當(dāng)月 初國家外匯牌價(jià)，因此，就有比較選擇的可能，這種選擇是以避稅為依據(jù)的。因此，當(dāng)稅率為 30％時(shí)，后者比前者節(jié)稅 [(2 萬 30％ )＝ 6000 元 ]6 千元整。如果企業(yè)采用收取包裝物押金，將 1000 個(gè)汽 車輪胎的包裝物單獨(dú)收取 押金 ，則節(jié)稅 2萬。 扣除原料已納消費(fèi)稅避稅籌劃 消費(fèi)稅稅款的有以下幾種消費(fèi)品。 中國最大的管 理 資料下載中心 (收集 \整理 . 大量免費(fèi)資源共享 ) 第 16 頁 共 70 頁 關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的避稅籌劃案例 (包括生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口 )，而非流通領(lǐng)域或終極的消費(fèi)環(huán)節(jié)。 500 100 40％＝ 20200(元 ) 400 100 40％＝ 16000(元 ) 2020016000＝ 4000(元 ) 4000 元稅負(fù)。 例．某酒廠既生產(chǎn)稅 率 25％的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為 10％的汽酒、藥酒等，還生產(chǎn)上述兩種酒的小瓶裝禮品套酒。 利用連續(xù)生產(chǎn)的消費(fèi)稅的避稅籌劃案例 煙廠生產(chǎn)煙絲，煙絲已是應(yīng)稅消費(fèi)品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)稅的產(chǎn)品時(shí)，可以 扣除外購的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的稅款。 利用銷售額核算的消費(fèi)稅避稅籌劃案例 購貨方收取的增值稅額。該廠以每箱 400 元 (不含增值稅 )的價(jià)格銷售給獨(dú)立核算的銷售部門 100 箱。這無疑會(huì)增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。例如，卷煙廠生產(chǎn)煙絲，煙絲是應(yīng)稅消費(fèi)品，卷煙廠再用生產(chǎn)的煙絲連續(xù)生產(chǎn)卷煙，這樣，用于連續(xù)生產(chǎn)卷煙的煙絲就不繳納消費(fèi)稅，而只就卷煙繳納消費(fèi)稅。 (1)在計(jì)稅時(shí)按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，計(jì)算準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款。因?yàn)椴煌惸繝I業(yè)額確定的標(biāo)準(zhǔn)不同，有些稅目適用的稅率也不同。 物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。這是貫徹執(zhí)行營業(yè)稅條例，正確處理營業(yè)稅與增值稅關(guān)系的一個(gè)重點(diǎn)。但該項(xiàng)銷售行為所銷售 的熱水器和收取的安裝費(fèi)又是因同一銷售業(yè)務(wù)而發(fā)生的。前者多是經(jīng)營雙方面議價(jià)格，后者多是明碼標(biāo)價(jià)。 1。建筑業(yè)適用的稅率是 3％，服務(wù)業(yè)適用的稅率是 5％。 A施工企業(yè)承建一棟廠房，總價(jià)款為 200 萬元，該企業(yè)又將部分工程轉(zhuǎn)包給B 施工企業(yè)，支付轉(zhuǎn)包費(fèi)為 100 萬元，則 A施工企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅為： (200100) 3％＝ 3(萬元 ) A 負(fù)責(zé)代扣代繳 B企業(yè)營業(yè)稅為： 100 3％＝ 3(萬元 ) 利用減免稅項(xiàng)目的營業(yè)稅避稅籌劃案例 基本內(nèi)容；二是掌握取得免稅優(yōu)惠所必須的條件；三是爭取稅務(wù)局的認(rèn)可。 (先繳后退 )。 1．紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護(hù)單位舉辦文化活動(dòng)的門票收入，免繳營業(yè)稅。 1．托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的養(yǎng)育服務(wù)，免繳營業(yè)稅。 5．殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)，免繳營業(yè)稅。 稅勞務(wù)、 (服務(wù)業(yè) 稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和 娛樂業(yè) 稅目除外 )，可免繳營業(yè)稅。對不同的經(jīng)營行為應(yīng)有不同的稅務(wù)處理方式，這是貫徹執(zhí)行營業(yè)稅條例，正確處理營業(yè)稅與增值稅關(guān)系的一個(gè)重 點(diǎn)。這就是說，哪個(gè)稅目稅率高，混合在一起的營業(yè)額就按哪個(gè)高稅率計(jì)稅。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，不繳納營業(yè)稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)， 應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅。由于該商店是從事貨物的批發(fā)、零售的企業(yè)，該店取得的 100 元安裝費(fèi)收入應(yīng)并入熱水器的價(jià)款一并繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅。如果納稅人采取較低的定價(jià)則可以降低應(yīng)納稅額，而此時(shí)還可以向購買方提出提前付款、簽訂長期合同等優(yōu)惠條件從而使納稅人得到總體的、長遠(yuǎn)的利益。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的，無論其是否參與施工，均應(yīng)按 “ 建筑業(yè) ” 稅目征收營業(yè)稅；如果工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程承包公司的此項(xiàng)業(yè)務(wù)則按 “ 服務(wù)業(yè) ” 稅目征收營業(yè)稅。中國進(jìn)出口銀行和國家開發(fā)銀行繳納的營業(yè)稅全部返還(先繳后退 )。農(nóng)牧保險(xiǎn)是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)、種植和飼養(yǎng)的動(dòng)植物提供保險(xiǎn)的業(yè)務(wù)。 3)學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)，免交營業(yè)稅。 2)醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)，免交營業(yè)稅。 (5)服務(wù)業(yè)的免稅規(guī)定。 1)紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫館、圖書館、文物保護(hù)單位 中國最大的管 理 資料下載中心 (收集 \整理 . 大量免費(fèi)資源共享 ) 第 23 頁 共 70 頁 舉辦文化活動(dòng)的門票收入，免交營業(yè)稅。 (3)保險(xiǎn)業(yè)免稅政策。單位和個(gè)人承包國防工程和承包軍隊(duì)系統(tǒng)的建筑安裝工程取得的收入，免交營業(yè)稅。按工程承包公司與建設(shè)單位是否簽訂承包合同，將其劃歸營業(yè)稅兩個(gè)不同的稅目；建筑業(yè)適用的稅率為 3％，服務(wù)業(yè)適 用的稅率為 5％，這就為工程承包公司進(jìn)行節(jié)稅籌劃提供了契機(jī)。有的是經(jīng)營雙方面議價(jià)格，有的是明碼標(biāo)價(jià)，這樣，就為營 業(yè)稅納稅義務(wù)人以較低的價(jià)格申報(bào)營業(yè)稅、少交營業(yè)稅提供了可能。按稅法規(guī)定，銷售熱水器屬于增值稅的范疇，即該項(xiàng)銷售行為涉及增值稅和營業(yè)稅兩個(gè)稅種。納稅人兼營應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，不分別核算或不能分別核算的，其應(yīng)稅勞務(wù)與貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。 (一 )兼營銷售 兼營是指納稅人從事兩個(gè)或兩個(gè)以上稅目的應(yīng)稅項(xiàng)目。例如，有些賓館、飯店，既搞餐廳、客房，從事服務(wù)業(yè)，又搞卡拉 OK舞廳，從事娛樂業(yè)。 2．將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，免繳營業(yè)稅。 3．醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)，免繳營業(yè)稅。 3．學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)，免繳營業(yè)稅。 中國最大的管 理 資料下載中心 (收集 \整理 . 大量免費(fèi)資源共享 ) 第 21 頁 共 70 頁 農(nóng)牧保險(xiǎn)是指為種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動(dòng)植物提供保險(xiǎn)的業(yè)務(wù) 。 稅。 建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營業(yè)額。 例 2． A企業(yè)向 B企業(yè)出售一臺設(shè)備，同時(shí)進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓，合同總價(jià)款為 1000萬元，其中設(shè)備款 600 萬，專有技術(shù)費(fèi) 350萬元，專有技術(shù)輔導(dǎo)費(fèi)為 50 萬元，則該業(yè)務(wù)應(yīng)納營業(yè)稅為： (350 十 50) 5％＝ 20(萬元 ) 技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)，可節(jié)省此項(xiàng)營業(yè)稅。營業(yè)稅約計(jì)算公式如下： 收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。由于該商店是從事貨物的批發(fā)、零售企業(yè)，該店取得的 100 元安裝費(fèi)收人應(yīng)并入熱水器的價(jià)款一并繳納增值稅，不再繳營業(yè)稅。 3000 元，并上門為顧客安裝，需另加安裝費(fèi) 100 元。 需要說明的是，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)當(dāng)中，納稅人從事營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目，并不僅 僅局限在某單一應(yīng)稅項(xiàng)目上，往往會(huì)同時(shí)出現(xiàn)多項(xiàng)應(yīng)稅項(xiàng)目。這就是 說，哪個(gè)稅目的稅率高，混合在一起的營業(yè)額就按哪個(gè)高稅率計(jì)稅。 四、銷售額核算 當(dāng)適用增值稅的課稅對象同時(shí)計(jì)征消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)征消費(fèi)稅的銷售額中不包括應(yīng)向購貨方收取的增值稅額。 中國最大的管 理 資料下載中心 (收集 \整理 . 大量免費(fèi)資源共享 ) 第 18 頁 共 70 頁 [例 l4] 某卷煙廠 10 月份購進(jìn)煙絲 100 箱，每箱 200 元。該廠應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率兩類酒的銷售額，如果該廠沒有分別核