【正文】 里所指的固定資產(chǎn)，既包括企業(yè)自己購買或建造的固定資產(chǎn)，也包括委托其他單位建造的固定資產(chǎn)。，指為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。（3）因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，是指企業(yè)在借款過程中發(fā)生的諸如手續(xù)費(fèi)、傭金、印刷費(fèi)、承諾費(fèi)等費(fèi)用。（2）因借款而發(fā)生的折價或溢價的攤銷因借款而發(fā)生的折價或溢價主要是發(fā)行債券發(fā)生的折價或溢價。 二、關(guān)于引言本準(zhǔn)則不涉及與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用，與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——租賃》的規(guī)定進(jìn)行處理；本準(zhǔn)則也不涉及房地產(chǎn)商品開發(fā)過程中發(fā)生的借款費(fèi)用，以及籌建期間和清算期間發(fā)生的借款費(fèi)用。如果專門借款存在折價或溢價，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價或溢價金額作為利息的調(diào)整額，對資本化率作相應(yīng)調(diào)整。但如果中斷是使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則借款費(fèi)用的資本化應(yīng)繼續(xù)進(jìn)行。這里的資本化期間適用于因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。（二）企業(yè)應(yīng)正確確定借款費(fèi)用資本化的期間確定借款費(fèi)用資本化的期間是正確計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的重要前提。 《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——借款費(fèi)用》指南 一、基本要求（一）企業(yè)應(yīng)正確計(jì)算每期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用，并嚴(yán)格區(qū)分每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款費(fèi)用。資本化的期間，是指借款費(fèi)用從開始資本化到停止資本化的這一段期間。因?qū)ｉT借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，只要是在所購建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，均應(yīng)在發(fā)生時予以資本化。（三）企業(yè)應(yīng)正確計(jì)算每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的范圍是因購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)所發(fā)生的借款費(fèi)用，也就是專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用。因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時全部予以資本化，例如債券發(fā)行傭金，應(yīng)在實(shí)際支付時予以資本化。房地產(chǎn)商品開發(fā)過程中發(fā)生的借款費(fèi)用，以及籌建期間和清算期間發(fā)生的借款費(fèi)用，按照有關(guān)規(guī)定處理。折價或溢價的攤銷實(shí)質(zhì)上是對借款利息的調(diào)整，因而構(gòu)成了借款費(fèi)用的組成部分。由于這些費(fèi)用是因安排借款而發(fā)生的，也是借入資金的一部分代價，因而這些費(fèi)用構(gòu)成了借款費(fèi)用的組成部分。這種款項(xiàng)應(yīng)有明確的用途，即為購置或建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)而專門借入的，并具有標(biāo)明該用途的借款合同。（2）固定資產(chǎn)一旦達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，就應(yīng)停止借款費(fèi)用資本化。分述如下：、折價或溢價的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)本準(zhǔn)則規(guī)定的借款利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)原則為：因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件的情況下，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入該項(xiàng)資產(chǎn)的成本；其他的借款利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。在這一過程中，如果出現(xiàn)了暫停資本化的情況，還應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則關(guān)于暫停資本化的規(guī)定，在中斷期間暫停資本化。因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（3）因安排除專門借款外的其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。具體來說：（1）支付現(xiàn)金是指用貨幣資金支付固定資產(chǎn)的購置或建造支出。企業(yè)以賒購方式向供貨單位購買工程用物資，由此產(chǎn)生的債務(wù)可能帶息，也可能不帶息。因此，帶息債務(wù)應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)支出，用以計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額。需要注意的是，如果企業(yè)委托其他單位建造固定資產(chǎn)，則企業(yè)向受托單位支付第一筆預(yù)付款或第一筆進(jìn)度款時，即認(rèn)為資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。此時，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生。但是“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始”不包括僅僅持有資產(chǎn)、但沒有發(fā)生為改變資產(chǎn)狀態(tài)而進(jìn)行建造活動的情況。又如，企業(yè)已經(jīng)使用銀行存款購買了建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)所需的工程物資，固定資產(chǎn)的實(shí)體建造工作也已經(jīng)開始，但為建造該項(xiàng)資產(chǎn)專門借入的款項(xiàng)還沒有到位，因此沒有發(fā)生相應(yīng)的借款費(fèi)用，此時，也不能開始資本化，因?yàn)椴环祥_始資本化的第二個條件。（一）利息資本化金額的確定根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，利息資本化金額的確定應(yīng)與發(fā)生在固定資產(chǎn)購建活動上的支出掛鉤?！皶?jì)期間涵蓋的天數(shù)”是指計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額的會計(jì)期間的長度。企業(yè)也可以首先按照每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以月利率計(jì)算出每月應(yīng)予資本化的利息金額，然后加總得到該季（半年或年度）應(yīng)予資本化的利息金額。公司在2000年1月～3月間發(fā)生的資產(chǎn)支出如下：1月1日，；2月10日，支付建造資產(chǎn)的職工工資9萬元；3月15日，將企業(yè)的產(chǎn)品用于建造固定資產(chǎn)，該產(chǎn)品的成本為60萬元，其中，材料成本為50萬元，該產(chǎn)品計(jì)稅價格為100萬元，增值稅銷項(xiàng)稅額為17萬元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；3月31日，為3月15日用于固定資產(chǎn)建造的本企業(yè)產(chǎn)品。公司可以根據(jù)每月每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。一般來說，在為購建某項(xiàng)固定資產(chǎn)只借入一筆專門借款的情況下，該項(xiàng)借款的利率即為資本化率，如果這一項(xiàng)專門借款為采用面值發(fā)行的債券，則債券的票面利率即為資本化率。上述公式中的“當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價或溢價”是指按實(shí)際利率法或直線法計(jì)算的折價或溢價的每期攤銷金額。①按實(shí)際利率法攤銷折價或溢價企業(yè)選擇按實(shí)際利率法攤銷折價或溢價時，資本化率按照插值法的計(jì)算如下：【例5】企業(yè)為建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)于2000年1月1日發(fā)行3年期債券，票面價值為1000萬元，票面年利率為5％，每年年末支付利息，到期還本，債券發(fā)行價格為900萬元（不考慮發(fā)行債券的輔助費(fèi)用）。如果為購建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，在這些借款都沒有折價或溢價的情況下，加權(quán)平均利率的計(jì)算公式為： 加權(quán)平均利率＝ 專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和專門借款本金加權(quán)平均數(shù)100% 上述公式的分子“專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和”是指企業(yè)因借入款項(xiàng)在當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息金額。假定企業(yè)按季計(jì)算資本化金額。 當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價或溢價 加權(quán)平均利率 ＝ 100% 專門借款本金加權(quán)平均數(shù) 需要注意的是，如果上述專門借款中有存在折價或溢價的債券，則該債券的本金應(yīng)按每期期初債券的賬面價值作為基數(shù)進(jìn)行加權(quán)平均，為簡化工作量，也可以每年年初債券的賬面價值作為這一年中每期期初的賬面價值。由于第二季度有兩筆專門借款，適用的資本化率為兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平均利率。如果根據(jù)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計(jì)算得出的利息資本化金額超過當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息與折價或溢價的攤銷金額之和（或差）時，以當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息與折價或溢價的攤銷金額之和（或差）作為當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息金額?！纠?0】某企業(yè)為建造一幢廠房于1999年1月1日按面值發(fā)行了1億元的5年期債券，年利率為8％，按債券面值的2％支付中介機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)200萬元，已用銀行存款支付完畢。【例11】某企業(yè)1999年1月1日借入120萬美元用于某項(xiàng)固定資產(chǎn)的建造，年利率為8％，期限為3年。由于1月份的利息費(fèi)用是在1月31日才計(jì)算的，因此1月31日沒有產(chǎn)生利息上的匯兌差額。本準(zhǔn)則所指的“中斷時間連續(xù)超過3個月”是指從固定資產(chǎn)的購建活動中斷開始到恢復(fù)購建活動為止的時間，連續(xù)超過3個月（含3個月）。 八、關(guān)于停止資本化（一）停止資本化的一般原則本準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)所購置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，應(yīng)當(dāng)停止其借款費(fèi)用的資本化，以后發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。符合上述幾個條件之一，即應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。例如，由若干幢建筑物構(gòu)成的工廠廠房，每幢廠房在其他廠房繼續(xù)建造期間均可單獨(dú)使用，那么，當(dāng)其中的一幢廠房完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，應(yīng)停止該幢廠房借款費(fèi)用的資本化。例如，涉及幾項(xiàng)工程的鋼鐵廠，只有每項(xiàng)工程都建造完成后，整個鋼鐵廠才能正常運(yùn)轉(zhuǎn)，因而每一個單項(xiàng)工程完工后不停止資本化，須等到整個鋼鐵廠完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時才停止資本化。例如，企業(yè)按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，對外提供的是年度財(cái)務(wù)報(bào)告，對于某項(xiàng)固定資產(chǎn)而言，如果在各季確定借款費(fèi)用資本化金額時所使用的資本化率不同，則在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中，應(yīng)分別各季披露資本化率；如果各季所使用的資本化率相同，則可以合并披露。對于在施行之日之后發(fā)生在這些資產(chǎn)上的借款費(fèi)用，應(yīng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。承銷人按債券總面值的2％收取手續(xù)費(fèi)，直接從發(fā)行收入中扣除。企業(yè)在2000年計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用及其賬務(wù)處理如下：（1）第一季度應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算及其賬務(wù)處理①第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)及應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)計(jì)算如下表： 單位：萬元 資產(chǎn)支出日期 每筆資產(chǎn)支出金額 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 年初余額 400 90/90 400 1月1日 300 90/90 300 2月1日 600 60/90 400 3月1日 900 30/90 300 合 計(jì) 22