【正文】 B 資本公積 [ A大于（ B+C）的差額 ] D 銀行存款等 [與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 ] C 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 [取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 ] A 銀行存款 長(zhǎng)期股權(quán)投資 股本 資本公積 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 69 三、同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理舉例 ? 吸收合并 ? P公司與 S公司合并前均為同一母公司控制下的兩個(gè)子公司， 2022年 1月 1日， P公司吸收合并 S公司，合并日 S公司的有關(guān)資料如下表。 同一控制 下的合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 67 發(fā)行債券實(shí)施的控股合并： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 [取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 ] A 貸：應(yīng)付債券 [發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 ] B 資本公積 [ A大于債券面值的差額 ] D 銀行存款等 [與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬(wàn)元的債券給乙公司股東，取得乙公司 80%的股權(quán)。 貸：現(xiàn)金等 借：管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 以下同 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 64 發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并與新設(shè)合并： 借：有關(guān)資產(chǎn) [取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 ] 應(yīng)付債券 [發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 ] B 資本公積 [ A大于應(yīng)付債券的差額 ] D 貸：有關(guān)負(fù)債 [承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 ] A 銀行存款等 [與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 ] C 例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬(wàn)元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為 2022萬(wàn)元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用 1萬(wàn)元。（ √ ） ? 如果企業(yè)合并業(yè)務(wù)中合并方確認(rèn)了取得的有關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債，則該合并必然是吸收合并和新設(shè)合并。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 56 練習(xí)題 ? 下列有關(guān)合并商譽(yù)的闡述中正確的是（ ）。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 50 難點(diǎn)： ?如何確定合并成本？ ?如何確定公允價(jià)值？ ?如何計(jì)量合并商譽(yù)？ 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 51 （二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容 —— 賬務(wù)處理 借：有關(guān)凈資產(chǎn) [取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 ] 商譽(yù) [差額 ] 貸：銀行存款等 [支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值 +直接合并費(fèi)用 ] ?吸收合并和新設(shè)合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵 合并成本 =購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值、直接合并費(fèi)用 合并商譽(yù) =合并成本 — 取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 52 （二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容 —— 賬務(wù)處理 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：銀行存款等 [支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值 +直接合并費(fèi)用 ] ?控股合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵 合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中， 單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示， 合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以“商譽(yù)”項(xiàng)目列示。 ?購(gòu)買法下，當(dāng)合并成本與所取得的被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值產(chǎn)生差異時(shí) —— 需要確認(rèn)合并商譽(yù)。把購(gòu)買企業(yè)獲取被并企業(yè)凈資產(chǎn)的行為視為資產(chǎn)交易行為，即將企業(yè)合并視為購(gòu)買企業(yè)以一定的價(jià)款購(gòu)進(jìn)被并企業(yè)的機(jī)器設(shè)備、存貨等資產(chǎn)項(xiàng)目，同時(shí)承擔(dān)該企業(yè)的所有負(fù)債的行為，從而按合并時(shí)的公允價(jià)值計(jì)量被并企業(yè)的凈資產(chǎn)，將合并成本（購(gòu)買價(jià)格）超過(guò)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額確認(rèn)為商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理方法。 甲企業(yè) 640 200 300 100 乙企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 乙企業(yè)注銷 貸：資產(chǎn) 借：負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn) 貸：負(fù)債 借：資產(chǎn) 股本 留存收益 100 500 150 200 合并前股東權(quán)益 790 合并后甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 350 500 200 + = 1140 + = + = + = 合并后股東權(quán)益 790 資本公積 50 資本公積 = 90 40 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 資本公積 + 實(shí)施方式 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 45 例 3：換股實(shí)施吸收合并 —— 換出股份面值大于被并方股本 甲企業(yè)發(fā)行每股面值 10元普通股 30萬(wàn)股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。不論企業(yè)合并發(fā)生在會(huì)計(jì)期間內(nèi)的哪個(gè)時(shí)點(diǎn)，參與合并的企業(yè)自期初至合并日的損益要包括在合并后企業(yè)的利潤(rùn)表中。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 37 二、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的基本原理 （一）權(quán)益結(jié)合法的基本原理 （二）購(gòu)買法的基本原理 ? 基本特點(diǎn) ? 如何應(yīng)用 學(xué)習(xí)重點(diǎn) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 38 （一）權(quán)益結(jié)合法的基本原理 IAS ： 權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，以便繼續(xù)對(duì)聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 23 吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較 + + = = + = + 1 2 3 吸 收 合 并 創(chuàng) 立 合 并 控股合并 母公司 子公司 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 24 不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并 吸收合并 新設(shè)合并 形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并 控股合并 合并方取得股權(quán) 兩類合并的法律結(jié)果比較 ?合并后主體仍為多個(gè)法律主體 ?合并后主體為一個(gè)法律主體 合并方取得凈資產(chǎn) 企業(yè)合并的第二種分類方法 控制權(quán) 控制權(quán) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 25 同一控制下的企業(yè)合并 非同一控制下的企業(yè)合并 結(jié)果 1： 吸收合并、新設(shè)合并 結(jié)果 2： 控股合并 長(zhǎng)期股權(quán)投資 投資后的處理： 成本法、權(quán)益法 合并時(shí)的處理： 購(gòu)買法、權(quán)益結(jié)合法 共同控制、 重大影響、 非控、非共控、非重大影響 企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系 會(huì)計(jì)方法 控 制 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 26 （三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類 ?橫向合并 ?縱向合并 ?混合合并 企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 27 思考題 ? 如何理解企業(yè)合并的含義 ? 企業(yè)為什么要合并？ ? 如何理解同一控制下的企業(yè)合并，如何理解非同一控制下的企業(yè)合并？（概念、實(shí)質(zhì)、稱謂、合并日或購(gòu)買日、合并對(duì)價(jià)） ? 什么是吸收合并、新設(shè)合并和控股合并？ 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 》 與《 公司法 》 對(duì)企業(yè)合并的界定有何不同？ ? 什么是橫向合并、縱向合并和混合合并？其目的是什么？ 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 28 練習(xí)題 ? 有關(guān)企業(yè)合并的下列說(shuō)法中，正確的是（ ）。 ?非同一控制下企業(yè)合并：購(gòu)買方實(shí)際取得被購(gòu)買方凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策的控制權(quán)的日期 —— 購(gòu)買日。正因?yàn)槿绱耍鄳?yīng)的會(huì)計(jì)處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值 —— 公允價(jià)值。 【 例 】 A（母公司） （子公司） （子公司） + C B C+B A控制 B、 C在 12個(gè)月以上 同一控制 非暫時(shí)性 B、 C同為 A 的子公司 B、 C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 15 B B C1 C12任意兩個(gè)或多個(gè)公司合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并 A公司 B1公司 B2公司 同一控制 非暫時(shí)性 C11公司 C12公司 61% 75% 80% 90% 受同一方最終控制的企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 16 B1公司 B2公司 C1公司 C2公司 C C2合并，同一控制下的企業(yè)合并 受相同多方最終控制的企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 17 （ 2）非同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的各方在合并前后不 屬于同一方或相同的多方最終控制。高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 簡(jiǎn)燕玲 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 2 教學(xué)目標(biāo) 通過(guò)本課程教學(xué)，使學(xué)生： ? 掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法 ? 關(guān)注會(huì)計(jì)前沿的發(fā)展動(dòng)態(tài) ? 完整把握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系 ? 提高從事實(shí)務(wù)工作的能力 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 3 課程簡(jiǎn)介 ? 基礎(chǔ)會(huì)計(jì) ? 中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) ? 特殊業(yè)務(wù) ? 特殊呈報(bào) ? 特殊行業(yè) 涉及專題： 預(yù)修課程： 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 4 內(nèi)容體系 第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì) 第二章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表 第三章 外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì) 第四章 租賃會(huì)計(jì) 第六章 股份支付會(huì)計(jì) 第九章 企業(yè)清算與重組會(huì)計(jì) 第五章 衍生金融工具會(huì)計(jì) 第八章 物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì) 生物資產(chǎn)會(huì)計(jì) 油氣開采會(huì)計(jì) 保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì) 特 殊 業(yè) 務(wù) 特殊呈報(bào) 特 殊 行 業(yè) 第七章 中期財(cái)務(wù)報(bào)告及分部報(bào)告 第十章 特殊行業(yè)會(huì)計(jì) 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 5 課程定位 ? 對(duì)于本科階段的學(xué)習(xí)來(lái)講，“高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是“中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程的延伸； 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 6 教學(xué)環(huán)節(jié) （ 1）課前準(zhǔn)備 ?閱讀教學(xué)計(jì)劃相關(guān)問(wèn)題； ?閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充材料； ?復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。 【 例 】 A（母公司） （子公司） （子公司） D C C+D A、 B分別控制 C、 D B（母公司） C、 D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 18 ?同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為“交易”，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。 重組、事項(xiàng) 合并、交易 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 19 ? 同一控制下企業(yè)合并（合并日） 取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán) —— 合并方； 參與合并的其他企業(yè) —— 被合并方。 實(shí)現(xiàn)控制權(quán)轉(zhuǎn)移的條件 滿足 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 21 ?付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn) ?發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債 ?發(fā)行權(quán)益性證券 兩類合并，合并方的合并對(duì)價(jià)都有可能是： 同一控制下企業(yè)合并 —— 賬面價(jià)值。 A 企業(yè)合并必然形成長(zhǎng)期投資 B 同一控制下的企業(yè)合并就是吸收合并 C 控股合并的結(jié)果是形成母子公司關(guān)系 D 企業(yè)合并的結(jié)果是取得被合并方的凈資產(chǎn) （ C ） 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組 29 ? 同一控制下的企業(yè)合并中所稱的“控制非暫時(shí)性”是指，參與合并各方在合并前、后較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)受同一方或多方控制的時(shí)間通常是指在（ ）。 權(quán)益結(jié)合法的概念 權(quán)益結(jié)合法又稱聯(lián)營(yíng)法、股權(quán)合并法。 ?在企業(yè)合并時(shí)，如果被合并方的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間與合并企業(yè)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間不一致時(shí)，應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整，并重新編制前期的財(cái)務(wù)報(bào)表。 甲企業(yè) 640 200 300 100 乙企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 乙企業(yè)注銷 貸：資產(chǎn) 借：負(fù)債 股本 留存收益 500 150 250 100 甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn) 貸：負(fù)債 借：資產(chǎn) 股本 留存收益 90 500 150 300 合并前股東權(quán)益 790 合并后甲企業(yè) 資產(chǎn) 負(fù)債 股本 留存收益 350 600 190 + = 1140 + = + = + = 合并后股東權(quán)益 790 資本公積 40 資本公積 = 0