02-專題2作業(yè)成本法(已修改)
2025-03-13 16:55 本頁(yè)面
【正文】 專題 2 作業(yè)成本法 1 第一節(jié) 作業(yè)成本法概述 2 一、傳統(tǒng)成本制及其局限 ? 之所以稱“傳統(tǒng)成本制”，是為了與本專題后面提到的“作業(yè)成本制”相對(duì)照。 ? 我國(guó)大多數(shù)企業(yè)仍然依賴“傳統(tǒng)成本制”進(jìn)行日常成本核算。 ? 所以本專題專門安排了一些篇幅介紹這種當(dāng)前企業(yè)通行的成本核算和管理制度，此外，只有了解了“傳統(tǒng)成本制”的特點(diǎn)，才能更深刻的體會(huì)“作業(yè)成本制”相對(duì)“傳統(tǒng)成本制”的優(yōu)越之處。 3 （一）成本核算的流程 ? 傳統(tǒng)產(chǎn)品成本核算是將與生產(chǎn)有關(guān)的資源耗費(fèi)分配到企業(yè)當(dāng)期所生產(chǎn)的產(chǎn)品中。 ? 企業(yè)當(dāng)期與生產(chǎn)無(wú)關(guān)的其他耗費(fèi)如研究與開(kāi)發(fā)、營(yíng)銷及顧客服務(wù)等作為當(dāng)期的期間費(fèi)用，不在各產(chǎn)品間分配。 4 ? 直接人工和直接材料可以直接分配到不同的產(chǎn)品品種中。 ? 制造費(fèi)用（如機(jī)器的維修，車間管理人員的工資等）需要按照一定的比例將其分配到不同的產(chǎn)品中。 （一）成本核算的流程 5 ? 下圖描述了產(chǎn)品成本在各丁字賬戶中的流轉(zhuǎn)過(guò)程。 ? 與產(chǎn)品直接相關(guān)的直接材料從倉(cāng)庫(kù)領(lǐng)出，投入車間，工人開(kāi)始對(duì)材料進(jìn)行加工時(shí)，直接材料和直接人工以及相應(yīng)制造費(fèi)用的發(fā)生額轉(zhuǎn)入“在產(chǎn)品”賬戶； ? 一批產(chǎn)品完工，轉(zhuǎn)為產(chǎn)成品時(shí)，成本進(jìn)入產(chǎn)成品賬戶； ? 當(dāng)該品種 /批次產(chǎn)品被銷售時(shí)，這一批產(chǎn)成品就計(jì)入了當(dāng)期產(chǎn)品銷售成本。 （一）成本核算的流程 6 原材料 人工 人工成本總額‘阿 間接人工‘阿 直接人工 間接材料 材料總成本 直接材料 制造費(fèi)用 在產(chǎn)品 產(chǎn)成品 產(chǎn)品銷售成本 其他項(xiàng)目： 保險(xiǎn)費(fèi) 機(jī)器折舊等 按一定分配率， 分配轉(zhuǎn)出的制造費(fèi)用 完工 產(chǎn)品 成本 銷售 成本 圖 傳統(tǒng)成本法的核算流程（以制造業(yè)分批法為例） 7 （二）制造費(fèi)用的分配 制造費(fèi)用分配率 ? 傳統(tǒng)成本制認(rèn)為，產(chǎn)品所耗用的制造費(fèi)用與 數(shù)量 高度相關(guān)，所以分配制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)為直接人工工時(shí)、直接人工工資、機(jī)器工時(shí)、直接材料以及產(chǎn)量等。 8 ? 大多數(shù)企業(yè)按照預(yù)先估計(jì)的分配率（計(jì)劃分配率）作為標(biāo)準(zhǔn)對(duì)制造費(fèi)用進(jìn)行分配，因?yàn)槠诔鯚o(wú)法得到當(dāng)期實(shí)際耗用的機(jī)器總工時(shí)或直接人工總工時(shí)等指標(biāo)，只有等到期末才能計(jì)算出各批產(chǎn)品的制造費(fèi)用。 ? 采用計(jì)劃分配率，有利于及時(shí)提供有關(guān)的成本報(bào)告。 制造費(fèi)用分配率 9 2. 全廠單一分配率 ? 所有的制造費(fèi)用首先被統(tǒng)一歸集到一個(gè)制造費(fèi)用賬戶（全廠成本庫(kù)）中，在這一階段，成本對(duì)象是 整個(gè)工廠 。 ? 在第二階段，制造費(fèi)用按照各產(chǎn)品耗用的全部實(shí)際 機(jī)器工時(shí)或工人小時(shí) 乘以分配率，分配到各產(chǎn)品中去。 10 3. 部門制造費(fèi)用分配率 ? 采用部門制造費(fèi)用分配率，成本分配過(guò)程分成兩個(gè)階段： ? 第一階段，首先按不同部門歸集制造費(fèi)用，每一個(gè)部門作為一個(gè)“成本庫(kù)”； ? 第二階段為每一個(gè)部門選擇各自的分配基礎(chǔ)，將制造費(fèi)用從部門成本庫(kù)分配到產(chǎn)品上。 11 ? 比如，一家工廠有三個(gè)部門，分別是生產(chǎn)車間、油漆車間和裝配車間，就可以根據(jù)車間的特點(diǎn)使用三種不同的分配基礎(chǔ)，在不同產(chǎn)品品種間分配制造費(fèi)用，其中： ? 生產(chǎn)車間的分配標(biāo)準(zhǔn)是機(jī)器小時(shí) ? 油漆車間以耗用油漆為基礎(chǔ) ? 裝配車間以直接人工為基礎(chǔ) 3. 部門制造費(fèi)用分配率 12 （三）傳統(tǒng)成本制的局限 ? Johnson和 Kaplan（ 1987）在“找回管理會(huì)計(jì)失去的相關(guān)性”一書(shū)中指出，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的問(wèn)題在于，信息缺乏時(shí)效、過(guò)分籠統(tǒng)及扭曲真相，而與管理者的規(guī)劃及控制失去相關(guān)性，其主要原因?yàn)椋? 13 1. 傳統(tǒng)成本制度對(duì)成本信息的扭曲 ? 傳統(tǒng)成本系統(tǒng)建立在“ 數(shù)量 是影響成本的唯一因素”這一假定基礎(chǔ)之上，從而將成本的產(chǎn)生過(guò)程過(guò)分簡(jiǎn)單化。 ? 在過(guò)去高度 人工密集型 的企業(yè)里，對(duì)成本動(dòng)因所作的這種簡(jiǎn)單假定通常不會(huì)嚴(yán)重扭曲產(chǎn)品成本。 14 ? 生產(chǎn)中涉及的主要成本是直接材料和直接人工，二者均可直接追溯到有關(guān)產(chǎn)品上。 ? 制造費(fèi)用 所歸集的間接費(fèi)用，往往在總成本中所占 比重較低 ，而且這些費(fèi)用的發(fā)生通常又與直接人工成本高低具有顯著的相關(guān)性。 ? 所以，制造費(fèi)用以 直接人工 成本作為分配標(biāo)準(zhǔn)能夠適應(yīng)傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境。 1. 傳統(tǒng)成本制度對(duì)成本信息的扭曲 15 ? 然而自上個(gè)世紀(jì) 70年代以來(lái)，隨著西方發(fā)達(dá)國(guó)家 高新技術(shù) 的蓬勃發(fā)展并廣泛應(yīng)用于生產(chǎn)領(lǐng)域。使得企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程高度自動(dòng)化、計(jì)算機(jī)化。 ? 另外，日益競(jìng)爭(zhēng)的壓力，也要求企業(yè)提供提供與眾不同的、具有個(gè)性的差異化產(chǎn)品或服務(wù)。企業(yè)經(jīng)營(yíng)所面臨的環(huán)境使企業(yè)在制造產(chǎn)品和提供服務(wù)方面具有如下特點(diǎn)： 1. 傳統(tǒng)成本制度對(duì)成本信息的扭曲 16 （ 1）直接材料、直接人工成本在總成本中所占比重日益下降， 制造費(fèi)用 所占的比重日益增加。 （ 2）許多企業(yè)不得不放棄 大批量 的生產(chǎn)方式，采用以顧客為導(dǎo)向，對(duì)顧客的要求能及時(shí)作出反應(yīng)的彈性制造系統(tǒng)（ FMS），并改用 小批量、差異化 產(chǎn)品的生產(chǎn)方式。從而使生產(chǎn)的復(fù)雜程度大大增加。 1. 傳統(tǒng)成本制度對(duì)成本信息的扭曲 17 ? 在新的制造環(huán)境下，許多人工已經(jīng)被機(jī)器取代，因此 直接人工成本比例大大下降 ， 固定制造費(fèi)用大幅上升 。許多技術(shù)先進(jìn)企業(yè)的間接費(fèi)用為直接人工成本的 400%~500%。并且間接費(fèi)用所占比重還在不斷提高。 ? 產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)的根本變化使得以 人工小時(shí) 或 機(jī)器小時(shí) 為基礎(chǔ)的間接費(fèi)用分配方法已不能準(zhǔn)確提供產(chǎn)品成本信息，無(wú)法為管理決策和控制提供有用的信息。 1. 傳統(tǒng)成本制度對(duì)成本信息的扭曲 18 ? 在新的制造環(huán)境下，傳統(tǒng)成本計(jì)算會(huì)產(chǎn)生以下不合理現(xiàn)象： ? （ 1）用在產(chǎn)品成本中占有越來(lái)越小比重的直接人工去分配占有越來(lái)越大比重的制造費(fèi)用； ? （ 2）分配越來(lái)越多與工時(shí)不相關(guān)的作業(yè)費(fèi)用（如質(zhì)量檢驗(yàn)、試驗(yàn)、物料搬運(yùn)和機(jī)器調(diào)整準(zhǔn)備費(fèi)用等等）； ? （ 3）忽略批量不同產(chǎn)品實(shí)際耗費(fèi)的差異。因此傳統(tǒng)成本計(jì)算法的應(yīng)用必然導(dǎo)致成本信息的嚴(yán)重扭曲。 1. 傳統(tǒng)成本制度對(duì)成本信息的扭曲 19 2. 不符合時(shí)效性要求 ? 傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)制度所產(chǎn)生成本信息往往 不及時(shí) ，并且過(guò)于籠統(tǒng)，無(wú)法進(jìn)行作業(yè)控制。 ? 成本分?jǐn)偤蛯?shí)際工廠的生產(chǎn)過(guò)程及產(chǎn)品組合 不一致 。 ? 如果信息無(wú)法用來(lái)正確地追溯成本至各產(chǎn)品，生產(chǎn)經(jīng)理便無(wú)法將其運(yùn)用于日常的作業(yè)控制決策時(shí)，這種制度，對(duì)于作業(yè)控制的功用就不大。 20 3. 犧牲長(zhǎng)期績(jī)效 ? 企業(yè)管理當(dāng)局過(guò)于關(guān)心短期 ， 而犧牲可能較為重要的長(zhǎng)期考慮 。 ? 大部分的高層主管僅重視外界對(duì) 每季績(jī)效 的壓力 。傳統(tǒng)成本制度將有益于公司長(zhǎng)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支出視為期間費(fèi)用 ， 例如 ， 研究與開(kāi)發(fā) 、 廣告及促銷 、 員工培訓(xùn)支出等 。 因此 ， 企業(yè)的高層主管有壓縮當(dāng)期費(fèi)用及無(wú)形投資支出的傾向 。 21 ? 當(dāng)銷售額萎縮 ， 成本上升 ， 使得近期利潤(rùn)目標(biāo)難以達(dá)成時(shí) ， 經(jīng)理人員通常會(huì)削減研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)
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