【正文】 第十章 負(fù) 債與2007年教材相比較，本章變化的內(nèi)容主要有：（1）修改了兩個問題；（2）刪除了“發(fā)行費(fèi)用”的會計處理。該章2007年教材為第十一章。[white1]第一節(jié) 流動負(fù)債一、短期借款短期借款是指企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)等借入的期限在一年以下（含一年）的各種借款。企業(yè)借入的短期借款無論用于哪方面，只要借入了這筆資金，就構(gòu)成了一項負(fù)債。對于企業(yè)發(fā)生的短期借款，應(yīng)設(shè)置“短期借款”科目核算；對于短期借款的利息，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)計的金額，借記“財務(wù)費(fèi)用”、“利息支出（金融企業(yè)）”等科目，貸記“應(yīng)付利息”等科目。二、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債金融負(fù)債是負(fù)債的組成部分，主要包括短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付債券、長期借款等。金融負(fù)債應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則中關(guān)于金融工具確認(rèn)和計量的規(guī)定進(jìn)行會計處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險管理要求，將承擔(dān)的金融負(fù)債在初始確認(rèn)時分為以下兩類：（1）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債；（2）其他金融負(fù)債。其他金融負(fù)債是指沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在成為金融工具合同的一方時確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債；在金融負(fù)債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除時，終止確認(rèn)該金融負(fù)債或其一部分。以公允價值計量且變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，應(yīng)按照公允價值進(jìn)行初始計量和后續(xù)計量。其他金融負(fù)債應(yīng)按照公允價值和相關(guān)交易費(fèi)用作為初始確認(rèn)金額，應(yīng)按照實際利率法計算確定的攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量（財務(wù)擔(dān)保合同和貸款承諾除外）。本節(jié)主要闡述以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的會計處理，其他金融負(fù)債的會計處理方法在本章第二節(jié)“非流動負(fù)債”等部分中闡述。（一）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債概述以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。1．交易性金融負(fù)債滿足以下條件之一的金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融負(fù)債：（1）承擔(dān)該金融負(fù)債的目的主要是為了近期內(nèi)出售或回購。（2）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進(jìn)行管理。在這種情況下，即使組合中有某個組成項目持有的期限稍長也不受影響。（3）屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。其中，財務(wù)擔(dān)保合同是指保證人和債權(quán)人約定，當(dāng)債務(wù)人不履行債務(wù)時，保證人按照約定履行債務(wù)或者承擔(dān)責(zé)任的合同。2．直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債通常情況下，對于混合工具以外的金融負(fù)債，只有能夠產(chǎn)生更相關(guān)的會計信息時才能將該項金融負(fù)債直接指定為以公允價值計越且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。符合以下條件之一，說明直接指定能夠產(chǎn)生更相關(guān)的會計信息：（1）該指定可以消除或明顯減少由于該金融負(fù)債的計量基礎(chǔ)不同而導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)和計量方面不一致的情況。設(shè)立這項條件，目的在于通過直接指定為以公允價值計量，并將其變動計入當(dāng)期損益以消除會計上可能存在的不配比現(xiàn)象。例如，有些金融資產(chǎn)可以被劃分為交易性金融資產(chǎn)從而其公允價值變動計入當(dāng)期損益，但與之直接相關(guān)的金融負(fù)債卻以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量，從而導(dǎo)致“會計不配比”。但是，如果將以上金融資產(chǎn)和金融負(fù)債均直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益類，那么這種會計上的不配比就能夠消除。（2）企業(yè)的風(fēng)險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融負(fù)債組合或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合，以公允價值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。（二）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的會計處理1．確認(rèn)和終止確認(rèn)企業(yè)成為金融工具合同的一方并承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)時確認(rèn)金融負(fù)債。根據(jù)此確認(rèn)條件，對于由衍生工具合同形成的義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為金融負(fù)債。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在金融負(fù)債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的，終止確認(rèn)該金融負(fù)債或其一部分?！纠?0—1】某企業(yè)因購買商品于207年3月1日確認(rèn)了一項應(yīng)付賬款2000萬元。按合同約定，該企業(yè)于207年4月1日支付銀行存款2 000萬元解除了相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)，為此，該企業(yè)應(yīng)將應(yīng)付賬款2 000萬元從賬上轉(zhuǎn)銷。如果按合同約定，貨款應(yīng)于207年4月1日、4月30日分兩次等額清償。那么，該企業(yè)應(yīng)在4月1日支付銀行存款1 000萬元時，終止確認(rèn)應(yīng)付賬歙1 000萬元（終止確認(rèn)該金融負(fù)債50％）。在4月30日支付剩余的貨款1 000萬元時終止確認(rèn)應(yīng)付賬款1 000萬元。金融負(fù)債現(xiàn)時義務(wù)的解除可能還會涉及到其他復(fù)雜情形，企業(yè)應(yīng)當(dāng)注重分析交易的法律形式和經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。（1）企業(yè)將用于償付金融負(fù)債的資產(chǎn)轉(zhuǎn)入某個機(jī)構(gòu)或設(shè)立信托，償付債務(wù)的義務(wù)仍存在的，不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融負(fù)債，也不能終止確認(rèn)轉(zhuǎn)出的資產(chǎn)。雖然企業(yè)已為金融負(fù)債設(shè)立了“償債基金”，但金融負(fù)債對應(yīng)的債權(quán)人擁有全額追索的權(quán)利時，不能認(rèn)為企業(yè)的相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)已解除，從而不能終止確認(rèn)金融負(fù)債。（2）企業(yè)（債務(wù)人）與債權(quán)人之間簽訂協(xié)議，以承擔(dān)新金融負(fù)債方式替換現(xiàn)存金融負(fù)債，且新金融負(fù)債與現(xiàn)存金融負(fù)債的合同條款實質(zhì)上不同的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)現(xiàn)存金融負(fù)債，并同時確認(rèn)新金融負(fù)債。其中，“實質(zhì)上不同”是指按照新的合同條款，金融負(fù)債未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與原金融負(fù)債的剩余期間現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差異至少相差10％。有關(guān)現(xiàn)值的計算均采用原金融負(fù)債的實際利率。（3）企業(yè)回購金融負(fù)債一部分的，應(yīng)當(dāng)在回購日按照繼續(xù)確認(rèn)部分和終止確認(rèn)部分的相對公允價值，將該金融負(fù)債整體的賬面價值進(jìn)行分配。分配給終止確認(rèn)部分的賬面價值與支付的對價（包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的新金融負(fù)債）之間的差額，計入當(dāng)期損益。2．初始計量和后續(xù)計量對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，應(yīng)按照其公允價值進(jìn)行初始計量和后續(xù)計量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益。其中，金融負(fù)債的公允價值，應(yīng)當(dāng)以市場交易價格為基礎(chǔ)確定。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。新增的外部費(fèi)用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。交易費(fèi)用構(gòu)成實際利息的組成部分。對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，其公允價值變動形成利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。企業(yè)對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“交易性金融負(fù)債”科目核算其公允價值。三、應(yīng)付票據(jù)應(yīng)付票據(jù)是由出票人出票、委托付款人在指定日期無條件支付特定的金額給收款人或者持票人的票據(jù)。企業(yè)應(yīng)設(shè)置“應(yīng)付票據(jù)”科目進(jìn)行核算。應(yīng)付票據(jù)按是否帶息分為帶息應(yīng)付票據(jù)和不帶息應(yīng)付票據(jù)兩種。（一）帶息應(yīng)付票據(jù)的處理應(yīng)付票據(jù)如為帶息票據(jù)，其票據(jù)的面值就是票據(jù)的現(xiàn)值。由于我國商業(yè)匯票期限較短，因此，通常在期末，對尚未支付的應(yīng)付票據(jù)計提利息，計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用；票據(jù)到期支付票款時，尚未計提的利息部分直接計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。（二）不帶息應(yīng)付票據(jù)的處理不帶息應(yīng)付票據(jù)，其面值就是票據(jù)到期時的應(yīng)付金額?！纠?0—2】 某企業(yè)為增值稅一般納稅人，采購原材料采用商業(yè)匯票方式結(jié)算貨款，根據(jù)有關(guān)發(fā)票賬單，購入材料的實際成本為15萬元。材料已經(jīng)驗收入庫。企業(yè)開出三個月承兌的商業(yè)匯票，并用銀行存款支付運(yùn)雜費(fèi)。例如該企業(yè)采用實際成本進(jìn)行材料的日常核算，根據(jù)上述資料，企業(yè)應(yīng)作如下會計分錄：借：原材料 150 000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 25 500 貸：應(yīng)付票據(jù) 175 500開出并承兌的商業(yè)承兌匯票如果不能如期支付的，應(yīng)在票據(jù)到期時，將“應(yīng)付票據(jù)”賬面價值轉(zhuǎn)入“應(yīng)付賬款”科目。待協(xié)商后再行處理，如果重新簽發(fā)新的票據(jù)以清償原應(yīng)付票據(jù)的，再從“應(yīng)付賬款”科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)付票據(jù)”科目。銀行承兌匯票如果票據(jù)到期，企業(yè)無力支付到期票款時，承兌銀行除憑票向持票人無條件付款外，對出票人尚未支付的匯票金額轉(zhuǎn)作逾期貸款處理，并按照每天萬分之五計收利息。企業(yè)無力支付到期銀行承兌匯票，在接到銀行轉(zhuǎn)來的“號匯票無款支付轉(zhuǎn)入逾期貸款戶”等有關(guān)憑證時，借記“應(yīng)付票據(jù)”科目，貸記“短期借款”科目。對計收的利息，按短期借款利息的處理辦法處理。四、應(yīng)付及預(yù)收款項（一）應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款指因購買材料、商品或接受勞務(wù)供應(yīng)等而發(fā)生的債務(wù)。這是買賣雙方在購銷活動中由于取得物資與支付貨款在時間上不一致而產(chǎn)生的負(fù)債。應(yīng)付賬款入賬時間的確定，應(yīng)以與所購買物資所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移或勞務(wù)已經(jīng)接受為標(biāo)志。但在實際工作中，應(yīng)區(qū)別情況處理：在物資和發(fā)票賬單同時到達(dá)的情況下，應(yīng)付賬款一般待物資驗收入庫后，才按發(fā)票賬單登記入賬，這主要是為了確認(rèn)所購入的物資是否在質(zhì)量、數(shù)量和品種上都與合同上訂明的條件相符，以免因先入賬而在驗收入庫時發(fā)現(xiàn)購入物資錯、漏、破損等問題再行調(diào)賬；在物資和發(fā)票賬單未同時到達(dá)的情況下，由于應(yīng)付賬款需根據(jù)發(fā)票賬單登記入賬，有時貨物已到，發(fā)票賬單要間隔較長時間才能到達(dá)，由于這筆負(fù)債已經(jīng)成立，應(yīng)作為一項負(fù)債反映。未提賬單。[white2]為在資產(chǎn)負(fù)債表上客觀反映企業(yè)所擁有的資產(chǎn)和承擔(dān)的債務(wù)，在實際工作中采用在月份終了將所購物資和應(yīng)付債務(wù)估計入賬，待下月初再用紅字予以沖回的辦法。因購買商品等而產(chǎn)生的應(yīng)付賬款，應(yīng)設(shè)置“應(yīng)付賬款”科目進(jìn)行核算，用以反映這部分負(fù)債的價值。應(yīng)付賬款一般按應(yīng)付金額入賬，而不按到期應(yīng)付金額的現(xiàn)值入賬。如果購入的資產(chǎn)在形成一筆應(yīng)付賬款時是帶有現(xiàn)金折扣的，應(yīng)付賬款入賬金額的確定按發(fā)票上記載的應(yīng)付金額的總值（即不扣除折扣）記賬。在這種方法下，應(yīng)按發(fā)票上記載的全部應(yīng)付金額，借記有關(guān)科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目；獲得的現(xiàn)金折扣沖減財務(wù)費(fèi)用。（二）預(yù)收賬款預(yù)收賬款是買賣雙方協(xié)議商定，由購貨方預(yù)先支付一部分貨款給供應(yīng)方而發(fā)生的一項負(fù)債。預(yù)收賬款的核算應(yīng)視企業(yè)的具體情況而定。如果預(yù)收賬款比較多的，可以設(shè)置“預(yù)收賬款”科目；預(yù)收賬款不多的，也可以不設(shè)置“預(yù)收賬款”科目，直接記入“應(yīng)收賬款”科目的貸方。單獨(dú)設(shè)置“預(yù)收賬款”科目核算的，其“預(yù)收賬款”科目的貸方，反映預(yù)收的貨款和補(bǔ)付的貨款；借方反映應(yīng)收的貨款和退回多收的貨款；期末貸方余額，反映尚未結(jié)清的預(yù)收款項，借方余額反映應(yīng)收的款項。五、職工薪酬（一）職工薪酬的內(nèi)容職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。這里所稱“職工”比較寬泛，包括三類人員：一是與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工；二是未與企業(yè)訂立勞動合同、但由企業(yè)正式任命的企業(yè)治理層和管理層人員，如董事會成員、監(jiān)事會成員等；三是在企業(yè)的計劃和控制下雖未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命但為其提供與職工類似服務(wù)的人員。職工薪酬主要包括以下內(nèi)容：1．職工工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼，是指按照國家統(tǒng)計局的規(guī)定構(gòu)成工資總額的計時工資、計件工資、支付給職工的超額勞動報酬和增收節(jié)支的勞動報酬、為了補(bǔ)償職工特殊或額外的勞動消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼，以及為了保證職工工資水平不受物價影響支付給職工的物價補(bǔ)貼等。2．職工福利費(fèi)，主要是尚未實行分離辦社會職工或主輔分離、輔業(yè)改制的企業(yè)，內(nèi)設(shè)醫(yī)務(wù)室、職工浴室、理發(fā)室、托兒所等集體福利機(jī)構(gòu)人員的工資、醫(yī)務(wù)經(jīng)費(fèi)，職工因公負(fù)傷赴外地就醫(yī)路費(fèi)、職工生活困難補(bǔ)助，以及按照國家規(guī)定開支的其他職工福利支出。3．醫(yī)療保險費(fèi)、養(yǎng)老保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)和生育保險費(fèi)等社會保險費(fèi)，是指企業(yè)按照國務(wù)院、各地方政府或企業(yè)年金計劃規(guī)定的基準(zhǔn)和比例計算，向社會保險經(jīng)辦機(jī)構(gòu)繳納的醫(yī)療保險費(fèi)、養(yǎng)老保險費(fèi)（包括向社會保險經(jīng)辦機(jī)構(gòu)繳納的基本養(yǎng)老保險費(fèi)和向企業(yè)年金基金相關(guān)管理人繳納的補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)）、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)和生育保險費(fèi)。企業(yè)以購買商業(yè)保險形式提供給職工的各種保險待遇屬于企業(yè)提供的職工薪酬，應(yīng)當(dāng)按照職工薪酬的原則進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露。養(yǎng)老保險是我國企業(yè)提供給職工離職后福利的主要形式，分為三個層次：第一層次是社會統(tǒng)籌與職工個人賬戶相結(jié)合的基本養(yǎng)老保險；第二層次是企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險；第三層次是個人儲蓄性養(yǎng)老保險，屬于職工個人的行為，與企業(yè)無關(guān)，不屬于職工薪酬核算的范疇。（1）基本養(yǎng)老保險制度。根據(jù)我國養(yǎng)老保險制度相關(guān)文件的規(guī)定，職工養(yǎng)老保險待遇即受益水平與企業(yè)在職工提供服務(wù)各期的繳費(fèi)水平不直接掛鉤，企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)僅限于按照規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)提存的金額，屬于國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中所稱的設(shè)定提存計劃。設(shè)定提存計劃是指企業(yè)向一個獨(dú)立主體（通常是基金）支付固定提存金，如果該基金不能擁有足夠資產(chǎn)以支付與當(dāng)期和以前期間職工服務(wù)相關(guān)的所有職工福利，企業(yè)不再負(fù)有進(jìn)一步支付提存金的法定義務(wù)和推定義務(wù)。因此，在設(shè)定提存計劃下，企業(yè)在每一期間的義務(wù)取決于企業(yè)在該期間提存的金額，由于提存額一般都是在職工提供服務(wù)期末12個月以內(nèi)到期支付，計量該類義務(wù)一般不需要折現(xiàn)。我國企業(yè)為職工建立的其他社會保險如醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險和生育保險，也是根據(jù)國務(wù)院條例的規(guī)定，由社會保險經(jīng)辦機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)收繳、發(fā)放和保值增值，企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)亦僅限于按照國務(wù)院規(guī)定由企業(yè)所在地政府規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，與基本養(yǎng)老保險一樣，同樣屬于設(shè)定提存計劃。（2）補(bǔ)充養(yǎng)老保險制度。為更好地保障企業(yè)職工退休后的生活，依法參加基本養(yǎng)老保險并履行繳費(fèi)義務(wù)、具有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)能力并已建立集體協(xié)商機(jī)制的企業(yè)，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，可申請建立企業(yè)年金，企業(yè)年金是企業(yè)及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎(chǔ)上，自愿建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險制度。我國以年金形式建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險制度屬于企業(yè)“繳費(fèi)確定型”計劃，即以繳費(fèi)的情況確定企業(yè)年金待遇的養(yǎng)老金模式，企業(yè)繳費(fèi)亦是根據(jù)參加計劃職工的工資、級別、工齡等因素，在計劃中