【正文】 企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅前扣除鑒證業(yè)務(wù)指導(dǎo)意見(jiàn)（試行） 為了維護(hù)國(guó)家稅收利益和納稅人的合法權(quán)益，進(jìn)一步提高涉稅鑒證業(yè)務(wù)的質(zhì)量，切實(shí)維護(hù)國(guó)家稅收利益和納稅人合法權(quán)益，根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則、《注冊(cè)稅務(wù)師管理暫行辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局第14號(hào)令)、《注冊(cè)稅務(wù)師涉稅鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》（國(guó)稅發(fā)[2009]149號(hào)）、《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（公告[2011]25號(hào)）、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]57號(hào)）以及其它相關(guān)稅收法律、法規(guī)、政策的規(guī)定，制定本指導(dǎo)意見(jiàn)。 一、鑒證目標(biāo) 　對(duì)企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅前扣除所有重大事項(xiàng)的合法性、合規(guī)性、準(zhǔn)確性發(fā)表鑒證意見(jiàn)。二、鑒證內(nèi)容對(duì)企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失進(jìn)行鑒證，資產(chǎn)具體包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)（包括應(yīng)收票據(jù)、各類(lèi)墊款、企業(yè)之間往來(lái)款項(xiàng)）等貨幣性資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，以及債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資。 進(jìn)行資產(chǎn)損失鑒證時(shí)，應(yīng)當(dāng)執(zhí)行下列程序：評(píng)價(jià)被鑒證人資產(chǎn)內(nèi)部管理制度是否完善；獲取或編制資產(chǎn)損失明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符；確認(rèn)資產(chǎn)損失是否存在，是否為被鑒證人所有；關(guān)注損失的資產(chǎn)所處狀態(tài)；區(qū)分資產(chǎn)損失類(lèi)型，取得合法、充分證據(jù)材料； 審核資產(chǎn)損失的會(huì)計(jì)處理 ；確認(rèn)資產(chǎn)損失稅前扣除的金額。三、鑒證要點(diǎn)（一）現(xiàn)金損失 調(diào)查貨幣資金內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的貨幣資金內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解是否建立有嚴(yán)格的貨幣資金業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，不相容崗位是否做到完全分離；（3）了解貨幣資金業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，是否嚴(yán)格按照規(guī)定程序（如支付申請(qǐng)、支付審批、支付復(fù)核、辦理支付）辦理貨幣資金業(yè)務(wù)；（4）了解是否建立了完善的貨幣資金損失管理的監(jiān)督控制制度，是否及時(shí)進(jìn)行了相關(guān)貨幣資金損失的處理及實(shí)施了恰當(dāng)?shù)难a(bǔ)救措施。區(qū)分企業(yè)現(xiàn)金被盜搶、清查出的現(xiàn)金短缺、金融企業(yè)發(fā)生的ATM短款、假幣等現(xiàn)金損失的具體情形。準(zhǔn)確確認(rèn)現(xiàn)金損失稅前扣除的金額。計(jì)算企業(yè)清查出的現(xiàn)金短缺金額，并扣除責(zé)任人賠償后的余額，確認(rèn)現(xiàn)金損失稅前扣除的具體金額。（二）銀行存款損失 調(diào)查貨幣資金內(nèi)部控制管理制度。（1）核對(duì)銀行存款收付款憑證與銀行日記賬記載金額是否一致，核對(duì)付款憑證的授權(quán)審批手續(xù)是否齊全并符合有關(guān)規(guī)定，涉及外幣的同時(shí)核對(duì)當(dāng)期外幣折算匯率是否與以往保持一致；（2）報(bào)銷(xiāo)審批制度規(guī)定及執(zhí)行是否到位；（3）審核銀行存款日常管理制度的執(zhí)行力度，評(píng)價(jià)其內(nèi)控制度的風(fēng)險(xiǎn)程度； 區(qū)分企業(yè)銀行存款損失的原因。是法定具有吸收存款職能的機(jī)構(gòu)依法破產(chǎn)、清算，或者政府責(zé)令停業(yè)、關(guān)閉等原因，確認(rèn)銀行存款損失稅前扣除的金額。（三）應(yīng)收（預(yù)付）款項(xiàng)損失 調(diào)查應(yīng)收賬款內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的應(yīng)收賬款內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解應(yīng)收賬款管理是否建立有嚴(yán)格的職務(wù)分離制度，開(kāi)票、發(fā)貨、收款、記賬是否由不同的人完成；（3）了解應(yīng)收賬款管理是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，銷(xiāo)售價(jià)格的確認(rèn)、授信額度的使用是否均有確定的有權(quán)部門(mén)審批實(shí)施；（4）了解是否建立有合理的催收款項(xiàng)責(zé)任制，壞賬損失的發(fā)生是否有完整的記錄并經(jīng)相授權(quán)部門(mén)確認(rèn)處理。區(qū)分往來(lái)款項(xiàng)損失的具體情形：（1）債務(wù)人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷(xiāo)，或者被依法注銷(xiāo)、吊銷(xiāo)營(yíng)業(yè)執(zhí)照，其清算財(cái)產(chǎn)不足清償?shù)模?（2）債務(wù)人已失蹤、死亡的應(yīng)收賬款，在取得公安機(jī)關(guān)已失蹤、死亡的證明后，確定其遺產(chǎn)不足清償部分或無(wú)法找到承債人追償債務(wù)的往來(lái)款項(xiàng)損失；（3）因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)及國(guó)際政治事件等不可抗力因素影響，對(duì)確實(shí)無(wú)法收回的應(yīng)收款項(xiàng)；（4）逾期不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)，有敗訴的法院判決書(shū)，裁決書(shū)，或者勝訴但無(wú)法執(zhí)行或債務(wù)人無(wú)償能力被法院裁定終（中）止執(zhí)行的，依據(jù)法院判決、裁定或終（中）止執(zhí)行的法律文書(shū)，而形成的損失。（5）在逾期不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)中，單筆數(shù)額較小，不足以彌補(bǔ)清收成本的往來(lái)款項(xiàng)損失；（6）企業(yè)對(duì)外提供與本企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入有關(guān)的擔(dān)保而形成的往來(lái)款項(xiàng)損失。（7）債務(wù)人逾期3年以上未清償，且有確鑿證據(jù)證明已無(wú)力清償債務(wù)的； （8）與債務(wù)人達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議或法院批準(zhǔn)破產(chǎn)重整計(jì)劃后，無(wú)法追償?shù)摹?確認(rèn)往來(lái)款項(xiàng)損失稅前扣除的金額。(1)債務(wù)人已經(jīng)清算的，計(jì)算扣除債務(wù)人清算財(cái)產(chǎn)實(shí)際清償后的余額，確認(rèn)不能收回的壞賬損失稅前扣除的具體金額。(2)尚未清算的，由中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判，計(jì)算并確認(rèn)不能收回的壞賬損失的具體金額。(3)債務(wù)人已失蹤、死亡的應(yīng)收賬款，其遺產(chǎn)不足清償部分或無(wú)法找到承債人追償債務(wù)的，由中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判，計(jì)算并確認(rèn)不能收回的壞賬損失的具體金額。（4）因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)及國(guó)際政治事件等不可抗力因素影響，對(duì)確實(shí)無(wú)法收回的應(yīng)收款項(xiàng)，由中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判，計(jì)算并確認(rèn)不能收回的壞賬損失的具體金額。（5）逾期不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)，有敗訴的法院判決書(shū)、裁決書(shū)，或者勝訴但無(wú)法執(zhí)行或債務(wù)人無(wú)償債能力被法院裁定終(中)止執(zhí)行的，依據(jù)法院判決、裁定或終(中)止執(zhí)行的法律文書(shū)，確認(rèn)壞賬損失稅前扣除的具體金額。被鑒證人逾期一年以上，單筆數(shù)額不超過(guò)五萬(wàn)或者不超過(guò)被鑒證人年度收入總額萬(wàn)分之一的應(yīng)收款項(xiàng)，會(huì)計(jì)上已經(jīng)作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說(shuō)明情況，并出具專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告。（6）逾期三年以上且認(rèn)定為壞賬的應(yīng)收款項(xiàng)，由中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判，確認(rèn)壞賬損失稅前扣除的具體金額。（7）債務(wù)重組形成的壞賬損失，應(yīng)按債權(quán)人重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)壞賬損失稅前扣除的具體金額。（四）存貨損失 調(diào)查存貨內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的貨幣資金內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解存貨業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的職務(wù)分離制度，存貨的請(qǐng)領(lǐng)、審批、發(fā)貨、保管與記賬是否由不同的人完成；（3）了解存貨業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，存貨成本計(jì)價(jià)方法的確認(rèn)與變更、成本費(fèi)用的分?jǐn)偂⒋尕洷P(pán)虧/盤(pán)盈/報(bào)廢/毀損的處理是否均有完善的授權(quán)批準(zhǔn)并進(jìn)行了完整的會(huì)計(jì)記錄；（4）了解被鑒證單位是否實(shí)施了定期或不定期的存貨盤(pán)點(diǎn)制度，對(duì)相關(guān)存貨損失是否進(jìn)行了及時(shí)的處理并實(shí)施了恰當(dāng)?shù)难a(bǔ)救措施。區(qū)分存貨損失的具體情形，包括盤(pán)虧的存貨；報(bào)廢、毀損和變質(zhì)的存貨；被盜的存貨。確認(rèn)存貨損失稅前扣除的金額。計(jì)算企業(yè)的存貨確已形成資產(chǎn)凈損失，并扣除變價(jià)收入、可收回金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠款后的余額，確認(rèn)存貨損失稅前扣除的具體金額。 （1）可收回金額可以由中介機(jī)構(gòu)評(píng)估確定，在鑒證報(bào)告中單獨(dú)列示。未經(jīng)中介機(jī)構(gòu)評(píng)估的，可收回金額按稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的比例計(jì)算。（2）各項(xiàng)存貨實(shí)際清理報(bào)廢時(shí)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際清理報(bào)廢情況確認(rèn)損益。（五）固定資產(chǎn)損失 調(diào)查固定資產(chǎn)內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的職務(wù)分離制度，固定資產(chǎn)的采購(gòu)、付款、保管、記賬是否由不同的人完成；（3）了解固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，固定資產(chǎn)預(yù)算制度的制定、固定資產(chǎn)的獲取/驗(yàn)收交付使用、報(bào)廢清理、內(nèi)部調(diào)撥、對(duì)外租賃、固定資產(chǎn)折舊方法的確定和變更是否均有確定的有權(quán)部門(mén)審核批準(zhǔn)；（4）了解固定資產(chǎn)的維修保養(yǎng)制度、定期盤(pán)點(diǎn)制度是否實(shí)施完整，固定資產(chǎn)存在狀況發(fā)生變化的是否及時(shí)進(jìn)行了登記記錄，相關(guān)固定資產(chǎn)損失是否進(jìn)行了及時(shí)的處理。區(qū)分固定資產(chǎn)損失的具體情形，包括盤(pán)虧的固定資產(chǎn)；報(bào)廢、毀損和變質(zhì)的固定資產(chǎn)；被盜的固定資產(chǎn)?！?確認(rèn)固定資產(chǎn)損失稅前扣除的金額。（1）對(duì)盤(pán)虧的固定資產(chǎn)，依據(jù)賬面凈值扣除責(zé)任人賠償后的余額，確認(rèn)固定資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額；（2）對(duì)報(bào)廢、毀損的固定資產(chǎn)，依據(jù)賬面凈值扣除殘值、保險(xiǎn)賠償和責(zé)任人賠償后的余額，確認(rèn)固定資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額；（3）對(duì)被盜的固定資產(chǎn)，依據(jù)賬面凈值扣除保險(xiǎn)理賠以及責(zé)任賠償后的余額，確認(rèn)固定資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額。（六）無(wú)形資產(chǎn)損失 獲取或編制無(wú)形資產(chǎn)明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符。審核無(wú)形資產(chǎn)的權(quán)屬證書(shū)原件、專(zhuān)利技術(shù)的持有和保密狀況等，并獲取有關(guān)協(xié)議和董事會(huì)紀(jì)要等文件、資料，審核無(wú)形資產(chǎn)的性質(zhì)、構(gòu)成內(nèi)容、計(jì)價(jià)依據(jù)，確定無(wú)形資產(chǎn)的存在性。評(píng)價(jià)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)價(jià)對(duì)應(yīng)繳所得稅的影響，審核無(wú)形資產(chǎn)計(jì)價(jià)是否符合稅法及其有關(guān)規(guī)定。審核無(wú)形資產(chǎn)各項(xiàng)目的攤銷(xiāo)是否符合有關(guān)規(guī)定，是否與上期一致，若改變攤銷(xiāo)政策，審核其依據(jù)是否充分。審核本期攤銷(xiāo)額及其會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理是否正確。（1）除另有規(guī)定者外，外購(gòu)商譽(yù)的攤銷(xiāo)費(fèi)用不得稅前扣除；（2）外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，包括買(mǎi)價(jià)和購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用。企業(yè)自行研制開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確歸集，凡在發(fā)生時(shí)已作為研究開(kāi)發(fā)費(fèi)直接扣除的，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)使用時(shí)，不得再分期攤銷(xiāo)；（3）取得土地使用權(quán)支付給國(guó)家或其他納稅人的土地出讓價(jià)款應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)管理，并在不短于合同規(guī)定的使用期間內(nèi)平均攤銷(xiāo)；（七）在建工程損失 調(diào)查在建工程內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的在建工程內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解在建工程業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的職務(wù)分離制度，在建工程項(xiàng)目可行性研究與項(xiàng)目決策、項(xiàng)目預(yù)算編制與審核、項(xiàng)目實(shí)施與監(jiān)督、工程物資采購(gòu)與付款、項(xiàng)目竣工決算與竣工審計(jì)是否由不同的人完成；（3）了解在建工程業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，在建工程經(jīng)辦人是否嚴(yán)格按照審批人的意見(jiàn)辦理工程項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中的各項(xiàng)業(yè)務(wù)，是否有超預(yù)算未經(jīng)審批的事項(xiàng)發(fā)生；（4）了解在建工程會(huì)計(jì)記錄是否完整準(zhǔn)確，在建工程期間借款費(fèi)用是否資本化，各項(xiàng)工程物資的領(lǐng)用是否正確歸集入工程成本。區(qū)分在建工程損失的具體情形，包括；因停建、廢棄和報(bào)廢、拆除的在建工程損失情形；由于自然災(zāi)害和意外事故毀損的在建工程損失情形；確認(rèn)在建工程損失稅前扣除的金額。（1）因停建、廢棄和報(bào)廢、拆除的在建工程造成的損失，依據(jù)賬面價(jià)值扣除殘值后的余額，確認(rèn)該項(xiàng)資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額；（2）由于自然災(zāi)害和意外事故毀損的在建工程造成的損失，依據(jù)賬面價(jià)值扣除殘值、保險(xiǎn)賠償及責(zé)任賠償后的余額，確認(rèn)該項(xiàng)資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額。（八）生物資產(chǎn)損失 調(diào)查生物資產(chǎn)內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的生物性資產(chǎn)內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解生物性資產(chǎn)業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的職務(wù)分離制度，生物性資產(chǎn)的采購(gòu)、培育、繁衍管理是否由不同的人完成；（3）了解生物性資產(chǎn)業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，生物性資產(chǎn)在生長(zhǎng)過(guò)程的各個(gè)環(huán)節(jié)（包括培育期、成長(zhǎng)期、成熟期、衰退期）的培育方案是否均經(jīng)有權(quán)部分審批實(shí)施；（4）了解被鑒證人是否有關(guān)于生物性資產(chǎn)生長(zhǎng)過(guò)程的詳細(xì)記錄，在生長(zhǎng)發(fā)生異變時(shí)是否進(jìn)行了及時(shí)的處理和實(shí)施了適當(dāng)?shù)难a(bǔ)救措施。區(qū)分生物資產(chǎn)損失的具體情形，包括生產(chǎn)性生物資產(chǎn)盤(pán)虧損失，因森林病蟲(chóng)害、疫情、死亡的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)損失，被盜伐、被盜、丟失而產(chǎn)生的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)損失情形。了解生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和消耗性生物資產(chǎn)的劃分原則、依據(jù)。確認(rèn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)損失稅前扣除的金額。計(jì)算企業(yè)的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)確已形成資產(chǎn)凈損失，并扣除變價(jià)收入、可收回金額以及責(zé)任和保險(xiǎn)賠款后的余額，確認(rèn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額。（九）抵押資產(chǎn)損失 調(diào)查抵押資產(chǎn)內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的抵押資產(chǎn)內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；（2）了解抵押資產(chǎn)業(yè)務(wù)是否建立有嚴(yán)格的職務(wù)分離制度，抵押資產(chǎn)的確定、估價(jià)、保管、處置是否有不同的人完成；（3）了解被鑒證人是否建立有嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，在以物抵債業(yè)務(wù)的實(shí)施過(guò)程中，債務(wù)的形成與確認(rèn)、債務(wù)的償還與清算、抵押資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量、抵押資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移與處置（包括延續(xù)或解除抵押關(guān)系）是否均經(jīng)有權(quán)部門(mén)審批實(shí)施；（4）了解被鑒證人是否建立有嚴(yán)密的抵押資產(chǎn)登記制度，是否每筆抵押業(yè)務(wù)均設(shè)定有負(fù)責(zé)人跟蹤記錄債務(wù)償還情況，并對(duì)抵押資產(chǎn)的處置進(jìn)行了詳細(xì)的會(huì)計(jì)記錄。區(qū)分抵押資產(chǎn)損失的情形。由于未能按期贖回抵押資產(chǎn)，使抵押資產(chǎn)被拍賣(mài)或變賣(mài)，其賬面凈值大于變賣(mài)價(jià)值的差額部分造成的損失。確認(rèn)抵押資產(chǎn)損失稅前扣除的金額。依據(jù)抵押資產(chǎn)賬面凈值扣除變賣(mài)收入后的余額，確認(rèn)抵押資產(chǎn)損失稅前扣除的具體金額。（十）股權(quán)性投資損失 調(diào)查股權(quán)投資內(nèi)部控制管理制度。（1）了解管理層對(duì)于推行嚴(yán)格的股權(quán)投資內(nèi)部控制制度的態(tài)度及措施；(2)企業(yè)股權(quán)性投資業(yè)務(wù)的實(shí)施是否將業(yè)務(wù)授權(quán)、業(yè)務(wù)執(zhí)行、會(huì)計(jì)記錄以及股權(quán)投資資產(chǎn)的保管進(jìn)行了明確的分工，在實(shí)施過(guò)程中能否做到互相牽制監(jiān)督以規(guī)避舞弊的可能性；(3)企業(yè)股權(quán)投資是否編制投資計(jì)劃，是否對(duì)投資對(duì)象、投資目的